Система учета затрат и калькулирование себестоимости продукции (товаров, работ и услуг) по переменным издержкам

ВВЕДЕНИЕ

Отечественная система бухгалтерского учета затрат на производство отвечала требованиям централизованно управляемой  экономики: она обеспечивала получение  информации обо всех фактически понесенных в производственном процессе затратах; калькулировании полной себестоимости продукции, работ или услуг в основном для целей государственного централизованного ценообразования.

Система получения информации о  себестоимости была налажена на предприятиях достаточно хорошо. Другое дело, что  большая часть ее не востребовалась, так как не было стимула для  снижения затрат на производство, а  значит, и управления процессом формирования себестоимости на предприятии.

Необходимость составления точных, достоверных калькуляций была обусловлена  в советском бухгалтерском учете  системой государственного централизованного  ценообразования.

В этих условиях задача калькулирования - не просто обеспечить фактическую  себестоимость изделия, а рассчитать какую себестоимость, которая в  сегодняшних условиях работы предприятия  на рынке могла бы обеспечить ему  определенную прибыль.

Актуальность выбранной темы курсовой работы заключается в том, что  с развитием рыночных отношений  расширяется самостоятельность  предприятий, в том числе и  в вопросах установления цен на свою продукцию с учетом складывающихся на рынке спроса и предложения, что  является одной из характеристик  этих отношений, в результате чего изменяются задачи, стоящие перед бухгалтерским  учетом и его подсистемой - калькулированием.

Целью написанной данной курсовой работы является изучить систему учета  затрат и калькулирование себестоимости  продукции (товаров, работ и услуг) по переменным издержкам.

Исходя их поставленной цели были выявлены следующие задачи:

- рассмотреть общую характеристику  и область использования калькуляции  себестоимости;

- рассмотреть процедуру определения  себестоимости продукции, работ,  услуг и математическую модель  функции прибыли в системе  переменных затрат;

- рассмотреть достоинства и  недостатки системы калькуляции  себестоимости продукции, работ,  услуг по переменным издержкам;

- рассмотреть влияние калькуляции  себестоимости по переменным  издержкам на величину прибыли.

Теоретической и методологической основой при написании курсовой работы послужили законодательная  база в области бухгалтерского учета  и финансовой отчетности, труды отечественных  и международных экономистов, а  также периодическая печать.

1 Учет затрат

1.1 Понятие и классификация затрат

В финансовом учете термин затраты определяется как показатель в денежном выражении количества ресурсов, использованных для достижения определенной цели. В управленческом учете термин затраты употребляется  в целом ряде различных случаев. Иначе говоря, при решении различных  вопросов учитываются разные виды затрат. Одни затраты учитываются для  оценки запасов и определения  доходов, другие – для планирования, составления бюджета и контроля, учет третьих необходим для принятия решений на ближайшую и дальнейшую перспективы.

Затратами в управленческом учете являются выраженные в денежной форме совокупные издержки живого и  общественного труда в процессе предпринимательской деятельности.

В фирме производственного  назначения затраты делятся на две  основные категории, соответствующие  функциональным видам деятельности с которыми они связаны:

1. Производственные затраты

2. Непроизводственные затраты  (эксплуатационные расходы)

Производственные затраты. Производственными являются затраты, связанные с производственной деятельностью предприятия.

Производственные затраты  подразделяются на три основные категории: прямые затраты на материалы, прямые затраты на рабочую силу и заводские  накладные расходы. К прямым затратам на материалы относятся (к прямым материалам) относятся все затраты  на те материалы, которые входят в  состав конечного продукта. Например, сталь для производства автомобилей  и древесина для производства мебели. Клей, гвозди и другие малоценные и быстроизнашивающиеся предметы называются вспомогательными (или расходными) материалами и классифицируются как часть заводских накладных расходов. Прямой труд есть труд производственных рабочих, непосредственно вовлеченных в производство продукции. Примерами затрат на оплату прямого труда являются заработная плата операторов поточных линей и заработная плата станочников металлообрабатывающих станков механического цеха. Непрямой труд в форме заработной платы, например, инспекторам и уборщикам учитывается как часть заводских накладных расходов. 

Непроизводственные затраты (или общефирменные расходы) подразделяются на торговые, общие и административные расходы. Торговые расходы связаны  с осуществлением продаж и поставок продукции. Примерами могут служить  затраты на рекламу и выплату  комиссионных. Общие и административные расходы применяются в целях  осуществления общехозяйственных  и административные функций, например, оклады руководителей и специалистов, судебные издержки.

Теперь поговорим непосредственно  о классификации затрат на производство. Затраты на производство группируют по месту их возникновения, видам  продукции (работ, услуг) и видам  расходов.

1. По месту возникновения  затраты группируют по производственным  цехам, участкам и другим структурным  подразделениям предприятия. Такая  группировка затрат необходима  для организации внутризаводского  хозрасчета и определения производственной  себестоимости продукции.

2. По видам продукции  (работ, услуг) затраты группируют  для исчисления их себестоимости.

3. По видам расходов  затраты группируют по элементам  затрат и по статьям калькуляции.

Затраты предприятия на производство продукции складываются из следующих  элементов:

а) Материальные затраты (за вычетом стоимости возвращенных отходов)

б) Затраты на оплату труда

в) Отчисления на социальные нужды

г) Амортизация основных производственных фондов

д) Прочие затраты (телефонные, командировочные и т.п.).

Эта группировка является единой и обязательной для всех отраслей народного хозяйства. Группировка  затрат по экономическим элементам  показывает, что именно израсходовано  на производство продукции, каково соотношение  отдельных элементов затрат в  общей сумме расходов. При этом по элементам материальных затрат отражают только покупные материалы, изделия, топливо  и энергию. Оплату труда и отчисления на социальные нужды отражают только применительно к персоналу основной деятельности.

Для исчисления себестоимости  отдельных видов продукции, затраты  организации группируют и учитывают  по статьям калькуляции. В Основных положениях по планированию, учету  и калькулированию себестоимости продукции на промышленных предприятиях установлена типовая группировка затрат по статьям калькуляции, которую можно представить в следующем виде:

1. Сырье и материалы

2. Возвратные отходы (вычитаются)

3. Покупные изделия, полуфабрикаты  и услуги производственного характера  сторонних предприятий и организаций

4. Топливо и энергия  на технологические цели

5. Заработная плата производственных  рабочих

6. Отчисления на социальные  нужды

7. Расходы на подготовку  и освоение производства

8. Общепроизводственные  расходы

а) содержание оборудования и машин внутри цеха

б) содержание администрации  цеха

в) отопление, освещение

9. Общехозяйственные расходы

10. Потери от брака

11. Прочие производственные  расходы

12. Коммерческие расходы

Первые восемь статей в  итоге дают цеховую себестоимость, сумма первых одиннадцати статей образует производственную себестоимость  продукции, и, наконец, итог всех двенадцати статей – полную себестоимость продукции.

Помимо указанных группировок, затраты на производство классифицируются по ряду других признаков:

1) По степени их прослеживаемости:

- прямые затраты –  те затраты , движения которых прослеживаются непосредственно до объекта, подлежащего калькуляции – изделию, работам, подразделениям, территориям реализации. Например, если рассматриваемым объектом калькуляции является определенный вид продукции, то тогда материалы и труд, участвующие в производстве, являются прямыми затратами.

- непрямые затраты (косвенные)  – затраты, представляющие собой  все составляющие заводских накладных  расходов, поскольку их невозможно  непосредственно отождествить с  какой-то одной линией. Затраты,  которые одновременно относятся  к разным подразделениям, называют  затратами совместного или комплексного  производства и включают в  категорию непрямых затрат. Размещение  рекламы на общественных каналах,  с целью расширения сбыта продукции,  тоже являет собой пример косвенных  затрат.

2) Времени их дебетования относительно поступлений от реализации:

- затраты, включаемые  в производственную себестоимость,  которая включает в себя затраты,  определяемые стоимостью товароматериальных  запасов, и учитывается как  часть запасов, имеющихся в  наличие.

Такие затраты рассматриваются  в качестве активов до тех пор, пока товары, к которым они относятся, не будут проданы. В этот момент они  становятся себестоимостью реализованной  продукции или торговыми расходами. Все производственные затраты представляют собой затраты, входящие в состав производственной себестоимости.

- затраты периода –  это текущие затраты, не являющиеся  необходимыми для производства, и поэтому не дебетующиеся относительно поступлений от реализации в тот период, когда эти поступления приходят. Расходы по сбыту, общие и административные расходы являются затратами периода.

3) Их динамики, соответствующей их функциональным изменениям. С точки зрения планирования и контроля наиболее важным признаком для классификации затрат является то, как изменяется их динамика в зависимости от изменений объема производства или иных показателей деятельности.

- переменные затраты –  это затраты, которые изменяются  в целом и прямо пропорционально  функциональным изменениям в  деятельности. Примером являются  прямые материалы и расход  бензина в зависимости от пробега  автомобиля.

- постоянные затраты –  это затраты, которые остаются  в целом неизменными, несмотря  на функциональные изменения  в деятельности предприятия или  фирмы. Примерами служат расходы  на аренду, страхование и выплату  налогов.

- смешанные (полупеременные или полупостоянные) затраты – это затраты, величина которых изменяется с изменением в объеме производства, но в отличие от переменных затрат – не в прямой пропорции. Другими словами, эти затраты собирают как постоянный, так и переменный аспект (компонент). Примерами является аренда грузового транспорта, где твердая постоянная арендной платы суммируется с переменным тарифом, в зависимости от пройденного расстояния, и плата за телефон, включающая фиксированную сумму, уплачиваемую ежемесячно, плюс начисления в зависимости от количества сделанных междугородних звонков.

4) Степени их усреднения:

- удельная себестоимость  – это средняя величина затрат, которая вычисляется путем деления  полных затрат (о которых будет  сказано ниже) на количество единиц  продукции, составляющих общий  объем производства. С другой стороны, удельная себестоимость представляет собой сумму переменных затрат на единицу продукции и постоянных затрат на единицу продукции. Здесь важно уяснить, что удельная себестоимость понижается с увеличением объема производства, т. к. общие постоянные затраты, остающиеся неизменными при совершении ряда хозяйственных операций, распределяются по все большему числу единиц продукции.

- полные затраты –  это суммарные затраты на производство  и реализацию продукции; включают  все производственные затраты,  а также расходы на маркетинг,  содержание администрации, выплату  процентов и другие централизованные  корпоративные расходы.

5) Их значимости для планирования, контроля и принятия решений:

- регулируемые – те  затраты, величина которых устанавливается  руководителем функционального  подразделения и их уровень  в значительной степени поддается  влиянию менеджера.

- нерегулируемые – затраты,  которые не подлежат контролю  на данном уровне планирования.

- нормативные затраты  – это затраты, которые заранее  установлены и выступают в  качестве показателей, которые  необходимо соблюдать. В основе  их расчета лежит количество  производственных ресурсов, необходимых  для эффективного производства. Рассчитывают также удельные  нормативные затраты как производные  нормативной цены за единицу  материала на норму расхода  материала на единицу продукции.

- приростные затраты –  это затраты, которые определяются  как разница в расходах при  выборе из двух или более  вариантов. Приростные затраты  являются значимыми затратами  для будущих периодов, это очевидно, т.к. расчет такого рода затрат  есть ни что иное как планирование, ведущее в результате к выбору  наиболее выгодного или наименее  затратного варианта организации  хозяйственной деятельности производственного  процесса.

- затраты прошлого периода  – это затраты, которые представляют  собой стоимость уже потребленных  ресурсов на итоговую величину  которых никак нельзя повлиять ни в настоящем, ни в будущем периоде. Такие затраты не считаются значимыми для принятия последующих решений, т.к. это затраты давно прошедшие или свершившиеся.

- наличные выплаты (действительные  затраты средств) – это затраты  требующие последующего расходования  денежных средств или производственных  ресурсов. Не денежные начисления, как, например, износ и амортизация  не являются действительными  наличными затратами.

Примером может служить  осуществление какого-либо инвестиционного  проекта.

- значимые затраты –  ожидаемые, будущие затраты, величина  которых служит основанием при  выборе того или иного варианта  решения. Такой подход является  ключевым для принятия краткосрочных  и долгосрочных решений. Примером  может служить стоимость нового  делового предприятия, которая  будет значимой при принятии  такого рода решения.

- альтернативная стоимость  – есть чистая выгода, упущенная  при отказе от альтернативного  варианта. В процессе принятия  решений всегда существует альтернативная  стоимость, эта стоимость соответствует  величине затрат, предлагавшихся  по альтернативному проекту.

6) Релевантные и нерелевантные  затраты:

Релевантные – это затраты, которые следует принимать в  расчет при принятии конкретного  управленческого решения.

Они меняются в зависимости  от варианта управленческого решения.

Нерелевантная информация не зависит от варианта управленческого  решения. Она искажает информацию для  выработки управленческого решения.

7) Безвозвратные затраты  – это затраты на приобретенные  товары, потребность в которых  пропала. 

8) Инкрементальные ( приростные ) – появляются в результате решения о документальном изготовлении продукции.

Их прирост – это  результат увеличения объема производства. Приростные могут включать переменные и долю постоянных затрат. Приростные затраты на единицу продукции  называются переменными затратами.

1.2 Организация учета затрат

Организация учета затрат на производство продукции основана на следующих принципах: неизменность принятой методологии учета затрат на производство и калькулирование  себестоимость продукции в течение  года; полнота отражения в учете  хозяйственных операций; правильное отнесение расходов и доходов  к отчетным периодам; разграничение  в учете текущих затрат на производство и капитальные вложения; регламентация  состава себестоимости продукции.

Одно из основных условий  получения достоверной информации о себестоимости продукции - четкое определение состава производственных затрат.

Для организации бухгалтерского учета производственных затрат большое  значение имеет выбор номенклатуры синтетических и аналитических  счетов производства и объектов калькуляции.

На крупных и средних  организациях для учета затрат на производство продукции применяют  счета 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», собирательно - распределительные счета: 25 « Общепроизводственные расходы», 26 « Общехозяйственные  расходы», 28 « Брак в производстве». По дебету указанных счетов указывают расходы, а по кредиту - их списание. По окончанию месяца учтенные на собирательно - распределительных счетах (25,26,28) затраты списывают на счета основного и вспомогательного производства.

С кредита счетов 20 «Основное производство» и 23 « Вспомогательные производства» списывают фактическую себестоимость выпущенной продукции (работ и услуг). Сальдо этих счетов характеризует величину затрат на незавершенное производство

На малых организациях для учета затрат на производство используют, как правило, счета 20 «Основное  производство», 26 «Общехозяйственные расходы» или только счет 20.

Объекты калькуляции - отдельные  изделия, группы изделий, полуфабрикаты, работы и услуги, себестоимость которых  определяется. Аналитический учет затрат на производство введется, как правило, по объектам калькуляции. Разрешается  открывать аналитические счета  не на каждый объект, а на их группу.

Для каждого объекта необходимо правильно выбрать калькуляционную  единицу, в качестве которых применяют  в основном натуральные (тонны, метры), и условно-натуральные единицы, исчисленные  с помощью коэффициентов.

В процессе реформирования отечественной учетной системы  согласно «Программе реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности», утвержденной постановлением Правительства  РФ от 6 марта 1998 г. №283, появились положения  по бухгалтерскому учету, устанавливающие  общие принципы, требования, правила  и способы ведения всеми организациями  учета отдельных активов, обязательств, финансовых и хозяйственных операций. Эти правила обязательны для всех экономических субъектов (если в самом ПБУ не установлено иное). Например, ПБУ 10/99 «Расходы организации» (утверждено приказом Минфина РФ от 6 мая 1999 г. №33н) содержит лишь самую широкую группировку расходов, подразделяемых на расходы по обычным видам деятельности и прочие расходы (последние, в свою очередь, подразделяются на операционные, внереализационные и чрезвычайные).

ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов» (утверждено приказом Минфина  РФ от 9 июня 2001 г. №44н) ограничилось определением готовой продукции как части материально-производственных запасов, предназначенных для продажи (конечный результат производственного цикла, активы, законченные обработкой (комплектацией), технические и качественные характеристики которых соответствуют условиям договора или требованиям иных документов, в случаях, установленных законодательством).

Кроме того, в п. 7 данного  документа установлено, что фактическая  себестоимость материально-производственных запасов при их изготовлении самой  организацией определяется исходя из фактических затрат, связанных с  производством данных запасов. Учет и формирование затрат на производство материально-производственных запасов  осуществляется организацией в порядке, установленном для определения  себестоимости соответствующих  видов продукции.

Система производственного  учета создается в целях принятия управленческих решений в деятельности предприятия. Многообразие экономических  субъектов, определяемое формами собственности, экономическими, юридическими, организационными, технико-технологическими и другими  факторами, компетентность руководителей, их потребность в управленческой информации в совокупности предопределяют многообразие конкретных форм организации  производственного учета.

1.3 Методы учета затрат и калькуляция

Метод учета затрат и калькуляции  себестоимости продукции – это определенная взаимосвязь приемов и способов учета затрат с целью исчисления себестоимости продукции. Выбор метода учета затрат и калькуляции себестоимости связан с особенностями технологии и организации производства и других факторов. Выбор определенного метода учета затрат и калькуляции себестоимости должен содействовать предприятию в решении следующих основных задач: составлении финансовой отчетности, соответствии требованиям налогового законодательства, обеспечении устойчивого развития предприятия. Промышленные предприятия применяют следующие основные методы учета затрат и калькуляции себестоимости: позаказный, попередельный, простой (попроцессный), нормативный, а также расчет неполной себестоимости.

Позаказный метод используется в индивидуальном, мелкосерийном и вспомогательных производствах. В целом производства характеризуются механической сборкой деталей, узлов и изделий; технологический процесс между подразделениями тесно взаимосвязан; готовую продукцию выпускает цех, являющийся последним в технологической цепочке. Объектом учета затрат является отдельный заказ, себестоимость которого рассчитывается после окончания работ по данному заказу.

Попередельный метод применяется в массовых производствах с последовательной переработкой сырья и с комплексным использованием сырья. Производственный процесс отличается наличием отдельных стадий технологического процесса, называемых переделами, которые и являются объектами учета затрат.

Простой (попроцессный) метод часто рассматривается как разновидность попередельного, применяется в добывающих отраслях промышленности и энергетике. Данные отрасли отличает краткий технологический цикл, отсутствие или небольшие размеры незавершенного производства. Объект калькулирования, как правило, совпадает с объектом учета затрат.

Нормативный метод является частью системы управления и контроля предприятия. Его суть заключается в том, что по каждому виду продукции на основе норм и смет расходов составляется калькуляция нормативной себестоимости продукции. Фактическая себестоимость исчисляется по каждой статье путем суммирования нормативной стоимости и сумм отклонений и изменений, рассчитанных по групповым коэффициентам. За рубежом аналогом отечественного нормативного метода является метод «стандарт-кост».

Как уже отмечалось ранее, существуют два вида производственной себестоимости -  полная и неполная (сокращенная). Калькуляция полной производственной себестоимости согласно традиционной российской практике заключается в следующем. В течение отчетного периода прямые затраты собираются по дебету калькуляционных счетов 20 «Основное производство» и 23 «Вспомогательные производства», а косвенные – по дебету собирательно-распределительных счетов 25 «Общепроизводственные расходы» и 26 «Общехозяйственные расходы». В конце отчетного периода расходы, собранные на счетах 25 и 26, в полной сумме списываются с кредита в дебет счетов 20 и 23 с одновременным распределением между объектами калькуляции. В результате происходит закрытие собирательно-распределительных счетов 25 и 26, а на счетах 20 и 23 калькулируется полная фактическая себестоимость продукции. На себестоимость продаж без распределения между объектами калькуляции списываются только расходы, собранные на счете 44 «Расходы на продажи» (коммерческие расходы).

Степень готовности изделия, используемая для определения ставки заводских накладных расходов, в  разных функциональных подразделениях разная. Это зависит от того, какой  вид затрат наиболее соответствует  действительности на данном производстве и какова, связанная с этим динамика затрат. В одном подразделении  для определения коэффициента использования, целесообразно исходить из прямых трудозатрат  в человеко-часах, в другом имеет  смысл опираться на показатель в  машино-часах как наиболее характерный  для данного производства. Сравнение  отнесенных накладных расходов с  фактическими, позволяет определить в каких случаях в течении года на производственную себестоимость было отнесено слишком мало накладных расходов (недопоглащенные накладные расходы), а в каких слишком много (избыточно поглощенные заводские расходы).

В связи  с реформирование российского бухгалтерского учета  в соответствии с международными стандартами. Появился новый подход к калькуляции производственной себестоимости продукции – калькуляция неполной (сокращенной) себестоимости. В основе данного метода уже лежит не классификация затрат по способу отнесения на себестоимость (прямые и косвенные); затраты подразделяются на «затраты на продукт» и «затраты на период». В качестве периодических затрат признаются не только коммерческие расходы (счет 44), но и общехозяйственные расходы (счет 26), которые могут не включаться в себестоимость объектов калькуляции, а в качестве условно-постоянных списываются в дебет счета 90 «Продажи» (а не в дебет счетов 20 и 23 ). Таким образом, на счетах 20 и 23 калькулируется не полная себестоимость продукции (из нее исключены общехозяйственные расходы). Если признать, что расходы, собранные на счете 25 «общепроизводственные расходы», в целом аналогичны производственным накладным расходам согласно международной терминологии, то сокращенная себестоимость в российском учете приблизительно соответствует полной себестоимости, исчисляемой в западной учетной практике.

За рубежом принята  система сокращенной себестоимости  под названием «директ-костинг». Себестоимость калькулируется по переменным производственным накладным расходам; постоянные производственные накладные  расходы рассматриваются в качестве периодических затрат.

2 Калькулирование себестоимости по переменным издержкам

2.1 Понятие калькулирование себестоимости

Учет затрат на производство и калькулирование себестоимости  продукции (работ, услуг) представляют собой единый процесс формирования информации о себестоимости продукции. Калькулирование – это система  расчета производственных затрат как  на весь выпуск продукции, так и расчет себестоимости единицы отдельных  видов продукции (работ, услуг).Процесс калькулирования следует после завершения учета затрат на производство.