Система управленческого учета

СОДЕРЖАНИЕ:

ВВЕДЕНИЕ.

1. Общая классификация систем управленческого учета и его признаки.
2. Понятие проблемного и систематического учета.
3. Автономная и интегрированная (моностическая) системы управленческого учета.
4. Системы учета полной и сокращенной себестоимости «директ-костинг».
5. Системы учета фактической и стандартной себестоимости.

ВЫВОДЫ И ПРЕДЛОЖЕНИЯ.

СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ.

ПРИЛОЖЕНИЯ.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

ВВЕДЕНИЕ.

Управленческий учет в качестве самостоятельной учетной  системы возник в передовых западных странах во второй половине прошлого столетия. Началом становления и развития управленческого учета явилось выделение из общей бухгалтерии организации калькуляционной бухгалтерии.                                                                                                  

Управленческий учет – это часть бухгалтерской  информационной системы, основанная на данных первичного учета.

Разделение бухгалтерского учета на два компонента – финансовый учет и управленческий –влечет за собой организацию двух бухгалтерий, каждая из которых имеет свои цели и задачи. Построение системы управленческого учета определено национальными традициями, размерами предприятий, характеристикой выпускаемых продуктов и принципами управления.

Одним из наиболее существенных недостатков работы производственных компаний в современных рыночных условиях является практически полное отсутствие системы управления ресурсами предприятия – производственными, материальными, финансовыми, трудовыми. Как показывает отечественный и зарубежный опыт, выходом из этой ситуации может стать внедрение на предприятиях системы управленческого учета. Несмотря на то, что интерес к проблемам управленческого учета очевиден, далеко не всегда можно наблюдать среди специалистов единое мнение о его сущности, роли, назначении и месте в системе управления предприятием, теории учета; разворачивается дискуссия о том, есть ли управленческий учет в России, если нет, то нужно ли и как его внедрять, если есть, то почему мы раньше его не замечали или не использовали такое понятие. Система управленческого учета характеризуется объемом информации, поставленными перед ней целями,

критериями и средствами их достижения, составом и взаимодействием  элементов. Огромный вклад в развитие теории, методологии и совершенствования управленческого учета внесли такие известные отечественные ученые-экономисты как, М. А. Вахрушина, , В. Б. Ивашкевич, О. Д. Каверина, В. Э. Керимов, В. Ф. Палий, А. Д. Шеремет, И. Г. Кондратова и другие.  
     Целью данной курсовой работы является необходимость определить теоретические основы системы управленческого учета.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

1. Общая классификация систем управленческого учета и его признаки.

 

    Одним из приемов или способов  изучения объекта, как известно, является классификация. Важней  шей характеристикой западных систем управленческого учета является оперативность учета затрат. С этой точки зрения учет затрат подразделяется на учет фактических (прошлых, исторических) и затрат по системе “стандарт-костинг”. Система “стандарт-костинг” включает в себя разработку норм стандартов на затраты труда, материалов, накладных расходов, составление стандартной калькуляции и учет фактических затрат с выделением отклонений от стандартов (норм).  
            Системы управленческого учета, применяемые на западных промышленных предприятиях, характеризуются многими признаками, которые можно положить в основу их классификации. Один из признаков – полнота включения затрат в себестоимость производства. Тут можно говорить о двух системах управленческого учета: системе полного включения затрат в себестоимость продукции, т.е. о традиционном учете по полной себестоимости, и о системе не полного, ограниченного включения затрат в себестоимость по каком-либо признаку, например по признаку зависимости доходов от объема производства, т.е. системе директ-костинг.  
            Поскольку такой признак организации управленческой бухгалтерии, как учет полных затрат, или директ-костинг, является существенным и влияет на организацию практически всех элементов подсистемы управленческого учета, то директ-костинг назвали системой управленческого учета, не смотря на то, что реальные системы управленческого учета многообразны и определяются многими факторами (Приложение 1). 

  Признаками классификации систем управленческого учета являются (Приложение 2): широта охвата информацией, степень взаимосвязи финансового и управленческого учета, оперативность обработки, оценка продукции и целевое назначение. По широте охвата информацией видов деятельности, организационной структуры предприятия, продукции различают полные системы, состоящие из совокупности систематического и проблемного учета, и системы с целевым набором из составных частей.  
Систематический учет предполагает наличие автономии, собственных объектов и методов их отражения, понятий и последовательной структуры процедур, объединенных в единое целое. Элементами систематического учета являются:  
- измерение и оценка по приобретению и использованию производственных ресурсов;  
- контроль процессов снабжения, производства, продажи в натуральных измерителях;  
- группировка затрат по статьям расходов и элементам, местам возникновения, видам продукции, работ и услуг, сегментам рынка, а также порядок включения затрат в себестоимость;  
- внутренняя и внешняя отчетность, удовлетворяющая своих пользователей по срокам, содержанию и частоте представления.  
Проблемный учет формирует информацию: об экономической, технологической, конструкторской и организационной подготовке производства; о ценах и реализации продукции; об управлении производственными запасами и рационализации расхода производственных ресурсов.  
Задачи проблемного учета решаются с помощью методов программирования, нормирования, планирования, прогноза, систематического экономического анализа, контроля и регулирования на основе фактических данных производственного учета и статистики. Содержание понятия «проблемный учет» показывает, что эти данные применяются для решения экономических и производственных проблем предприятия. Информация, сформулированная в проблемном учете, используется для:  
- планирования и прогнозирования затрат и доходов, нормирования и составления смет;  
- анализа расходов и отклонений от нормативов (стандартов) и анализа доходности производства продуктов;  
- оценки деятельности предприятия и его структурных подразделений по критерию величины затрат и доходов, получаемых в процессе производства и сбыта;  
- принятия многовариантных управленческих решений на ближайшую и отдаленную перспективы в области производства и сбыта, кооперирования, импорта и экспорта, ассортимента продукции и др.;  
- разработки моделей управления запасами и затратами, которые обеспечивали бы их оптимизацию в сопоставлении с полученными доходами.  
         По степени взаимосвязи между финансовым и управленческим учетом в практике зарубежных стран применяют две системы: монистическую и дуалистическую.  
        Монистическая – интегрированная система, объединяющая финансовый и управленческий учет на основе прямой и обратной связи на счетах бухгалтерского учета. При этом финансовый учет путем отражения на счетах бухгалтерского учета хозяйственных операций, имущества, обязательств и капитала дает возможность оценить деятельность предприятия, его финансовое положение. Дополняя финансовую информацию данными внутренней отчетности, администрация может оценить эффективность организации производства на любом его участке. Из оперативных сведений и отчетности материально ответственных лиц определяются положительные и отрицательные отклонения от действующих стандартов, что создает предпосылки для организации действующей системы контроля за затратами и доходами.  
      Дуалистическая система – обособленное создание управленческого учета. Связь между двумя видами бухгалтерского учета осуществляется с помощью так называемых парных контрольных счетов одного и того же наименования.  
        По оперативности обработки информации различают систему учета фактических (прошлых) данных и систему учета стандартных (нормативных) данных. Первая состоит в формировании информации для расчета себестоимости проданной продукции и прибыли для определения фактической себестоимости и дохода от реализации единицы готовой продукции конкретного наименования и других показателей. Вторая включает: разработку стандартов на затраты по приобретению и использования материалов, основных фондов, трудовых ресурсов, накладных расходов; составление калькуляций себестоимости по нормативным затратам и учет фактических затрат с выделением отклонений от нормативов и смет. Она ориентирована на оперативность контроля за ходом формирования себестоимости и при необходимости – на ее регулирование. В мировой практике такая система называется «стандарт-кост».  
        Оценка продукции – один из признаков классификации систем учета применяемый в практике. Существует система учета полных затрат и система учета ограниченных затрат. Обе они в управленческом учете отвечают разным целям.  
        Система учета полных затрат представлена традиционным учетом затрат на производство и калькулированием себестоимости. Основной группировкой затрат является их деление на прямые (относимые прямо на объект калькулирования) и косвенные (распределяемые между объектами калькулирования пропорционально какой-либо базе).  
        Под системой ограниченных затрат понимается подход, когда проводится подбор отдельных элементов затрат, которые носят прямой характер и включаются в себестоимость отдельных видов продукции. Затраты при этой системе зависят от объемов производства и потому их называют переменными. Калькуляция ограниченных затрат включает только их переменную часть, связанную с выпуском калькулируемого продукта.  
Часть затрат, которые носят косвенный характер имеют отношение ко всей продукции. Такого рода затраты возмещаются из общей суммы выручки. В зарубежной практике этот вариант учета называется «директ-костинг»  
Целевое назначение построения системы управленческого учета предусматривает деление ее на два вида: стратегический и текущий учет.      Стратегический учет отражает деятельности организации в целом, используя специфические приемы рассмотрения ее финансовых и учетных проблем. Он сконцентрирован на деловых обязательствах и потенциальных возможностях. При этом обязательства оцениваются с точки зрения финансовых последствий и степени риска их выполнения. Потенциальные возможности должны быть определены исходя из вида и состояния бизнеса, реальной или вероятной способности предприятия выполнять свои обязательства. Здесь необходима информация о выпуске новой продукции для продаж на соответствующих рынках сбыта или открытия новых рынков для реализации как новой, так и ранее выпускаемой продукции.  
        Текущий учет – это система отражения объектов управленческого учета в прошлом, реальном и будущем периодах деятельности хозяйствующего субъекта.  
       Немаловажное значение в данной системе занимают два ее следующих элемента – затраты и контроль. Затраты имеют различные основания классификации, основные из которых базируются на согласовании затрат с доходами в течение длительного периода, измерении эффективности производства отдельных продуктов предполагаемых к выпуску или фактически выпускаемых, сопоставлении затрат на отдельные изделия с их распределением по видам деятельности.  
      Контроль в системе стратегического учета представлен в другом ракурсе, чем в бухгалтерском финансовом учете. Он направлен на будущее и состоит из процедур определения правильности выбора цели затрат и результатов деятельности, выявления внутренних и внешних факторов, влияющих или имеющих возможность повлиять на исполнение установленной цели, и т.д.

Управление издержками происходит через деятельность людей. Именно люди, участвующие в процессе управления, должны отвечать за целесообразность возникновения того или иного вида расходов. Поэтому центр ответственности – это структурный элемент предприятия, его экономический субъект, в пределах которого менеджер несет ответственность за целесообразность понесенных расходов. Администрация сама решает, в каком разрезе классифицировать затраты, насколько детализировать места их возникновения и как их увязать с центрами ответственности.Немаловажное значение в данной системе занимают два ее следующих элемента – затраты и контроль. Затраты имеют различные основания классификации, основные из которых базируются на согласовании затрат с доходами в течение длительного периода, измерении эффективности производства отдельных продуктов предполагаемых к выпуску или фактически выпускаемых, сопоставлении затрат на отдельные изделия с их распределением по видам деятельности.

Контроль в системе  стратегического учета представлен  в другом ракурсе, чем в бухгалтерском  финансовом учете. Он направлен на будущее и состоит из процедур определения правильности выбора цели затрат и результатов деятельности, выявления внутренних и внешних факторов, влияющих или имеющих возможность повлиять на исполнение установленной цели, и т.д.

 

      2.Понятие проблемного и систематического учета.          Систематический учет представляет собой сочетание традиционного производственного учета, основанного на регламентированных принципах группировки фактических затрат, системного ведения оперативного пофакторного экономического анализа производственных издержек и доходов от сбыта продуктов труда, результаты которого должны стать базой для управленческих решений. 
    Систематический учет затрат охватывает следующие элементы : 
- измерение и количественная оценка затрат, связанных с приобретением и использованием производственных ресурсов и услуг в целях получения хозяйственных результатов, в частности, прибыли и поддержание производственного потенциала; 
- контроль в натуральных единицах измерения процессов снабжения, производства, а также процессов преобразования производственных ресурсов в готовую продукцию и услуги; 
- группировка в различных учетно-аналитических разрезах данных о потоках производственных затрат и трансформация информации о затратах в информацию о себестоимости изделий, услуг, брака; 
- передача информации (в форме внутренней и внешней отчетности), отвечающей по срокам представления, объему и доступности требованиям, предъявляемых к ней, с учетом управленческих задач. 
    Благодаря различным группировкам затрат систематический учет позволяет выявить причинно-следственные связи, и основываясь на них, определить уровень расходов, обусловленных производством того или иного вида продукции, сопоставить и проконтролировать фактические затраты по отношению к предполагаемым и принять обоснованные управленческие решения. Специалисты по учету затрат несут большую ответственность за выполнение этой задачи. Именно они обеспечивают такую систему учета затрат, при которой на выходе остаются точные учетные данные, необходимые для:  
а) управленческих целей;  
б) принятия стратегических решений по:  
·          ценообразованию,  
·          составу продукции,  
·          технологическим процессам,  
·          разработке изделий.  
      Именно они должны иметь четкое представление о различии между анализом затрат, управлением стоимостью и такими родственными сферами, как:  
1.        производственный учет;  
2.        управленческий учет;  
3.        финансовый учет.  
     1. Производственным учетом называется составление внутренних отчетов, предназначенных для использования аппаратом управления при планировании, осуществлении контроля и принятии решений.  
Важнейшим аспектом содержания внутренних отчетов являются анализ и управление затратами. В этом смысле производственный учет представляет собой сочетание управленческого и финансового учета.  
Производственный учет (независимо от вида деятельности) имеет следующие основные функции:  
    а) регистрация затрат и представление отчетов (в том числе классификация, обобщение, сообщение и пояснение данных о затратах для внутреннего и внешнего пользования);  
    б) определение, или оценка величины затрат (по конкретным продуктам, услугам или подразделениям данной организации);  
    в) управление стоимостью (получение точных данных о себестоимости продукта и использование их управленческим персоналом для принятия решений по таким узловым вопросам, как назначение цены, состав продукции, технология производства);  
    г) анализ затрат (исследование данных о затратах, представление их в виде информации, пригодной для управленческого планирования и контроля, принятия решений краткосрочного и долгосрочного действия).  
Затраты - показатель прошлой или будущей  способности вовлечения экономических ресурсов в производственный процесс в интересах достижения поставленной цели.  
     Планирование затрат - это процесс определения целей как организации в целом, так  и ее отдельных подразделений в форме постановки производственных задач и средств для их выполнения.  
Планы конкретизируются в сметах (показатели плана в денежном выражении). Например, смета расходов - это план ожидаемых затрат; смета перспективных доходов - это план поступлений и издержек будущего периода.  
     В любой смете заложена возможность осуществления контроля (путем сравнения фактических затрат с запланированными), определения отклонений и их анализ.  
    В процессе контроля затрат сначала устанавливаются стандарты-нормативы расходов (например, нормативные затраты и запасы). По этим данным можно определять показатели эффективности.  
Затем выявляются различия между плановыми и фактическими показателями. Это позволяет определить неблагоприятные тенденции, установить причины отклонения от плана и внести соответствующие коррективы.  
     2. Задачей бухгалтерского управленческого учета является составление отчетов второй и третьей групп, информация которых предназначена для собственников предприятия (организации), где проводится учет, и его управляющих (менеджеров), т.е. для внутренних пользователей бухгалтерской информации. Эти отчеты должны содержать информацию не только об общем финансовом положении предприятия, но и о состоянии дел непосредственно в области производства. Содержание отчетов может меняться в зависимости от их целевого назначения и должности администратора, для которого они предназначены.  
     Управленческий учет - это прежде всего постоянная работа с финансовой информацией.  
    Таким образом, управленческий учет - это учетный метод осуществления предприятием функций планирования, контроля и принятия решений.  
В отличие от анализа затрат в управленческом учете используются дополнительная документация, например, финансовые отчеты (в том числе отчеты о движении денежных средств).  
    Затраты на производство продукции в бухгалтерском учете собираются на счетах:  
20 «Основное производство» (данный счет предназначен для обобщения информации о затратах основного производства);  
23 «Вспомогательные производства» (данный счет предназначен для обобщения информации о затратах производств, которые являются вспомогательными для основного производства);  
25 «Общепроизводственные расходы» (расходы по обслуживанию основного и вспомогательного производств – по содержанию машин и оборудования, амортизационные отчисления на полно восстановление и затраты на ремонт основных средств производственного назначения, расходы на отопление, освещение и содержание производственных помещений, расходы по страхованию производственного имущества, оплата труда производственного персонала и др.);  
26 «Общехозяйственные расходы» (данный счет предназначен для обобщения информации об управленческих и хозяйственных расходах, не связанных непосредственно с производственным процессом – административно-управленческие расходы, содержание общехозяйственного персонала, не связанного с производственным процессом, арендная плата за помещение общехозяйственного назначения, расходы по оплате информационных, аудиторских и консультационных услуг и др.);  
28 «Брак в производстве» (собираются затраты по выявленному внутреннему и внешнему браку - стоимость неисправимого, т.е. окончательного брака, , расходы по исправлению и т.п.)  
29 «Обслуживающие производства и хозяйства»: производства и хозяйства, деятельность которых не связана с производством продукции, выполнением работ, оказанием услуг, явившихся целью создания данного предприятия. На данном счете могут быть отражены затраты, состоящие на балансе предприятия: жилищно-коммунального хозяйства, столовых и буфетов, детских дошколь-ных учреждений, домов отдыха, санаториев и др.)  
44 «Расходы на продажу» -  затраты торговых предприятий;  
46 «Выполненные этапы по незавершенным работам» (данный счет целесообразно использовать в организациях, осуществляю-щих работы долгосрочного характера (строительных, проектных и др.), в которых расчеты осуществляются не в целом за законченные и сданные работы, а по отдельным этапам работ)  
97 «Расходы будущих периодов» (затраты, произведенные  в отчетном периоде, но относящиеся к будущим отчетным периодам – расходы на подготовку и освоение производства, расходы по ремонту основных средств в сезонных отраслях промышленности  (когда не создается ремонтный фонд) и др.  
      По дебету указанных счетов учитываются расходы, а по кредиту – их списание. По окончании месяца учтенные на собирательно-распределительных счетах (25, 26, 28, 97) затраты списываются на счета основного и вспомогательного производства.  
     3. Прерогативой финансового учета является составление отчетов первой группы (внешних отчетов). При этом внешними пользователями бухгалтерской информации могут быть владельцы акций и кредиторы (настоящие и потенциальные), поставщики, покупатели, представители налоговых служб и внебюджетных фондов, служащие предприятия.  
Держатели акций стремятся иметь сведения о стоимости их капиталовложений и о том, какая прибыль извлекается из акций. Наемные работники хотят располагать данными о способности предприятия удовлетворять требованиям повышения заработной платы и воздерживаться от избытка рабочей силы. Кредиторы и владельцы ссудного капитала нуждаются в информации о способности той или иной фирмы выполнить взятые финансовые обязательства. К финансовому учету в большей части относятся вопросы прошлой деятельности, которые предназначены для составления внешней отчетности предприятия.  
Для защиты от недостоверной информации разработаны “Единые (общепринятые) принципы бухгалтерского учета”.[11] Проблемный учет затрат на производство и доходов необходим, в первую очередь, для выработки системной информации, обеспечивающей возможность оперировать показателями хозяйственной деятельности, и должен быть ориентирован на разработку наиболее экономичных расходных норм, смет расходов, отпускных цен с учетом спроса и предложения, а также возможностей покупателей. В число объектов проблемного учета целесообразно включать: 
- затраты, связанные с подготовкой и освоением производства, рационализацией, изобретательством, подготовкой и переподготовкой кадров; 
- распределение производственных ресурсов; 
- отпускные цены. 
Информация, вырабатываемая проблемным учетом, должна обеспечивать: 
- оценку результатов хозяйственной деятельности и финансового состояния предприятия, определение тенденций и перспектив в этой области; 
- разработку многовариантных управленческих решений в области производственной и коммерческой политики администрации предприятия; 
- корректировку ассортимента продукции; 
- выработку обоснованного решения об экономической целесообразности вхождения в тот или иной региональный рынок, экспорте продукции на наиболее надежный рынок, экономической эффективности освоения новых видов продукции или новых технологий, целесообразности и последствиях варьирования отпускными ценами на продукты труда в зависимости от конъюнктуры рынка, налоговой политики, таможенных условий, вводе дополнительных производственных площадей. 
Отечественный производственный учет по своему назначению соответствует управленческому учету, но ограничен рамками бухгалтерского обобщения затрат на производство на уровне предприятия и, как правило, "котлового" принципа распределения затрат в себестоимости единицы продукции. Для практического внедрения управленческого учета крупным и средним предприятиям промышленности требуются полные системы управленческого учета, представляющие собой совокупность систематического и проблемного учета, а на средних и малых предприятиях, можно ограничиться рамками систематического учета, что вполне будет соответствовать их информационным и финансовым возможностям.  Каждое управленческое решение является уникальным и не может быть представлено как связанное с какими-либо правилами, этапами или временными ограничениями, оно подчиняется внутренней логике - это цикл принятия решения.  
Проблема принятия решений носит фундаментальный характер, что определяется ролью, которую играют решения в любой сфере человеческой деятельности. Исследования этой проблемы относятся к числу междисциплинарных, поскольку выбор способа действий – это результат комплексной увязки различных аспектов: информационного, экономического, психологического, логического, организационного, математического, правового, технического и др.  
      Синтезируя различные компоненты, управленческие решения выступают способом постоянного воздействия управляющей подсистемы на управляемую (субъекта на объект управления), что в конечном счете ведет к достижению поставленных целей. Это постоянное связующее звено между двумя подсистемами, без которого предприятие как система функционировать не может. Данное обстоятельство подчеркивает определяющее место управленческого решения в процессе управления. Содержание понятия "решение" по-своему интерпретируется в разных областях знаний. Так, в психологии исследуются принятие решений и решение проблем. При этом принятие решений рассматривается как этап важного акта, включающего такие психические компоненты, как цели, оценки, мотивы, установки. Общая теория принятия решений, разработанная на основе математических методов и формальной логики, используется в экономике и имеет предпосылки для широкого распространения.    С позиции данной теории принятие решений - это выбор из множества наиболее предпочтительной альтернативы.  Под решением же понимаются:  
1) элемент множества возможных альтернатив;  
2) нормативный документ, регламентирующий деятельность системы управления;  
3) устные или письменные распоряжения необходимости выполнения конкретного действия, операции, процесса;  
4) регламентируемая последовательность действий для достижения поставленной цели;  
5) нечто, отражающее осуществление поставленной цели (материальный объект, число, показатель и др.);  
6) реакция на раздражитель.  
      Философская наука трактует понятие "решение" как процесс и результат выбора цели и способа действий.  
      В экономической литературе понятие "решение" также неоднозначно и рассматривается как процесс, как акт выбора и как результат выбора. Решение как процесс предполагает временной интервал, в течение которого оно разрабатывается, принимается и реализуется. Решение как акт выбора включает этап принятия решений с соблюдением особых правил. Решение как результат выбора - это волевой акт, ориентированный на наличие альтернатив, сопредельных целей и мотивов поведения лиц, принимающих решение.  
      Управленческое решение в повседневной практике является продуктом управленческого труда, мыслительной деятельности человека. В наиболее обобщенном виде – это один из возможных способов достижения цели, признанный наиболее эффективным по определенному критерию. В качестве критерия принимается количественный или качественный показатель, например в экономике - это прибыль, трудовые затраты, время достижения цели и др. Показатель, значение которого характеризует предельно достижимую эффективность по данной задаче, называется критерием оптимальности.  
      Решения, принимаемые в условиях определенности, применяются тогда, когда есть исчерпывающая информация о проблемной ситуации. Такие решения полностью программируемы. Руководитель, сталкиваясь с различными задачами, замечает, что некоторые из них периодически повторяются.  
      Решения, принимаемые в условиях вероятной определенности или с элементами риска, применяются с осознанием того, что имеющейся информации недостаточно или она может быть недостоверной. Руководитель, как правило, может предвидеть все варианты последствий реализации такого решения. Эти решения частично программируемы.  
Решения, принимаемые в условиях неопределенности, когда информации о проблемной ситуации явно недостаточно для принятия правильного решения, совершенно не программируемы. В условиях неопределенности, как правило, принимаются решения по новым и творческим задачам.[15].  
Курс действий, выбранный организацией на основании вышеописанной информации, вызовет вовлечение ее ресурсов в производство на длительный период, и положение фирмы будет находиться под влиянием экономической среды, т.е. товаров, которые она производит, ее рынков сбыта и способности реагировать на будущие изменения. Выбор курса определяет долгосрочную перспективу для организации и, следовательно, решения, которые она может принять в будущем. Эти решения обычно называют долгосрочными, или стратегическими. Такие решения имеют очень большое влияние на будущее положение организации, поэтому важно, чтобы была собрана точная информация о возможностях организации и ее экономической среде. В связи с чем стратегические решения должны быть прерогативой высшей администрации.  
     Кроме стратегических, или долгосрочных, решений, администрация должна принимать решения, которые не требуют долгосрочного привлечения ресурсов организации. Такие решения считаются краткосрочными и обычно являются прерогативой менеджеров более низкого уровня управления. Принятие краткосрочных решений основывается на результатах анализа экономической обстановки сегодняшнего дня и оценке материальных, человеческих и финансовых ресурсов; которыми организация располагает в настоящее время. Эти ресурсы в значительной степени определяются качеством принятых организацией долгосрочных решений.  
     Для того чтобы прийти к тому или иному краткосрочному решению, нужно ответить на такие вопросы:  
·          Какие установить цены на продукты организации?  
·          Сколько товаров каждого вида необходимо произвести?  
·             Какие средства массовой информации необходимо задействовать для рекламирования товаров организации?  
·          Какой уровень обслуживания будет предложен покупателям?  
·          Сколько дней потребуется для доставки товаров по заказу и как будет организовано обслуживание покупателей на дому работниками организации?  
     Для выработки краткосрочных решений необходимо также собирать соответствующие данные, например о ценах товаров конкурирующих организаций, ожидаемом спросе на товары по альтернативным ценам и прогнозируемых при различных вариантах производства затратах. Эта информация потребуется на разных уровнях управления для принятия решений об установлении  цен и объеме выпуска продукции.  
После того как необходимая информация собрана, администрация (дирекция) должна решить,  какой курс действий выбрать.  
Управленческие решения должны быть: эффективными, своевременными, рациональными, обоснованными и реально осуществимыми.  
Разработка и принятие управленческих решений осуществляются в пять этапов:  
1.        Определение или формулировка проблем.  
2.          Определение цели и задач, которые достигаются после реализации принимаемого решения.  
3.        Установление критерия выбора решения.  
4.        Разработка возможных способов достижения цели и вариантов решений.  
    5. Оценка по установленному критерию вариантов решений и выбор лучшего из них.  
При разработке и принятии управленческих решений целесообразно использовать следующие методы: традиционные; экономико - математические; систематизированные и системно-целевые.   
Традиционные методы необходимо применять тогда, когда решения принимаются либо на основе личного опыта и интуиции руководителя, либо по результатам специальных расчетов, в том числе экономических. Этими методами целесообразно пользоваться для решения задач в условиях определенности, т.е. в типовых стандартных ситуациях. Они достаточно распространены в практике управления. К преимуществам традиционных методов можно отнести их простоту и испытанность длительным применением. Однако им присущи недостатки, которые проявляются все сильнее по мере усложнения производства.  
Экономико-математические методы основаны на одновременном использовании математических и экономических методов при решении практических задач. К ним относятся экономико-статистические методы, методы экономической кибернетики, методы оптимизации и эконометрия. Сфера применения этих количественных методов для решения управленческих проблем ограниченна. Далеко не во всех случаях возможно построить адекватную математическую модель управленческой проблемы и получить ее чисто "машинное" решение. Для более или менее сложных систем такое решение скорее исключение, чем правило. Экономико-математические методы нашли применение главным образом в автоматизированных системах управления производственными процессами.     Сдерживающим фактором в расширении сферы применения экономико-математических методов является то, что в управлении учитываются и социальные, и организационные, и психологические факторы, которые в большинстве случаев невозможно выразить количественными параметрами.  
      В группу систематизированных методов входят: эвристические методы, основанные на опыте и логике, с помощью которых опытный и способный руководитель выбирает правильное решение; методы экспертных оценок основанные на количественной оценке явлений и процессов, например, метод "мозговой атаки" с коллективным обсуждением и разработкой вариантов решения или метод "Дельфа", основанный на постепенном улучшении оценок экспертов при последовательном уточнении задания или проблемы. Систематизированные методы эффективны при решении проблем в условиях риска и неопределенности. Здесь в качестве основного инструмента моделирования выступает интеллект человека, а для обработки оценок экспертов широко применяются статистические методы и ЭВМ.  
    Системно-целевые методы необходимо использовать при решении смежных стратегических проблем. К ним относят методы системного анализа и программно-целевые методы. Основными методами системного анализа управленческих проблем являются:  
декомпозиция системы - метод расчленения системы на части, элементы и подсистемы для выявления взаимосвязей между ними и их влияния на достижение цели;  
диагностика системы - метод исследования каждого из элементов и системы в целом для выявления наиболее чувствительных точек или "узких мест".  
     Программно-целевые методы исходят из доминирующей роли цели, предлагают средства к ее достижению. После определения глобальной цели разрабатывается программа ее достижения в виде" дерева целей" и определяются мероприятия для достижения целей низшего порядка.[11].  

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

3. Автономная  и интегрированная (моностическая)  системы управленческого учета.

      Управленческий  учет может быть организован  по-разному:

     - без специального  отражения операций управленческого учета на счетах бухгалтерского учета с применением двойной записи (т.е. синтетический учет не затрагивается);

    - с отдельным отражением  операций управленческого учета  на счетах синтетического учета  (в том числе с применением  разных вариантов корреспонденции счетов).

     Самый простой вариант  состоит в том, что операции  управленческого учета отражаются  на соответствующих бухгалтерских  счетах и эти бухгалтерские  счета являются как бы счетами  управленческого учета.

    Реальное выделение  подсистем управленческого и финансового учета осуществляется посредством введения для них отдельной корреспонденции счетов (двухкруговая система). При этом счета подразделяются на счета финансового и управленческого учета не формально, а отражают реальные обороты указанных подсистем. На практике каждый из этих счетов имеет свои достоинства и недостатки и используется в тех или иных конкретных условиях [8].

Интегрированная (моностическая) система учета.

При интегрированной модели учёта  счета управленческого и финансового учета, отражающие затраты на производство, ведутся в единой системе бухгалтерского учета без обособления калькуляционных счетов в систему управленческого учета. В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Расходы организации», расходы по обычным видам деятельности, т.е. по тем из них, по которым реализация продукта отражается через счет 90 «Продажи», формируются по следующим элементам [7]: материальные затраты, затраты на оплату труда, отчисления на социальные нужды,

амортизация, прочие затраты.

     Для учета  каждого элемента, как и в международной  практике, есть возможность вести  отдельный счет бухгалтерского  учета.

     В разделе  III плана счетов можно открыть следующие счета:

     30 «Материальные затраты»

     31 «Затраты на оплату  труда»

     32 «Отчисления на  социальные нужды»

     33 «Амортизация»

     34 «Прочие затраты»

     37 «Отражение общих  затрат»

     Вводить  эти и другие счета в раздел III Плана счетов можно, поскольку инструкция по применению Плана счетов разрешает организациям устанавливать состав счетов именно в данном разделе.

     По дебету  счета 30 «Материальные затраты»  в корреспонденции со счетами:

     10 «Материалы»

     16 «Отклонения  в стоимости материальных ценностей»,

     60 «Расчеты  с поставщиками и подрядчиками»

     отражается  стоимость израсходованных на  производство материалов, покупной  энергии, выполненных сторонними  организациями работ промышленного  характера, материальной составляющий  других расходов в корреспонденции  с соответствующими счетами. К  счету 30 «Материальные затраты» открываются субсчета по видам и направлениям материальных затрат.

     По дебету  счета 31 «Затраты на оплату  труда» в корреспонденции со  счетами:

     70 «Расчеты  с персоналом по оплате труда»

     96 «Резерв  предстоящих расходов и платежей»

     отражаются  суммы начисленной заработной  платы, включая любые формы  премирования и любые иные  формы оплаты труда персонала  организации, в том числе высшего  управленческого персонала. На  данном счете также начисляют  различные социальные выплаты за счет средств организации, которые не могут быть списаны в дебет счета 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению». В дебет данного счета относятся также начисления в резервы предстоящей оплаты отпусков, на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет и др. К этому счету необходимо вести субсчета, характеризующие виды и направления начислений на оплату труда.

     По дебету  счета 32 «Отчисления на социальные  нужды» в корреспонденции со  счетом :

     69 «Расчеты  по социальному страхованию и обеспечению» отражаются суммы, начисленные для формирования пенсионного фонда и других аналогичных фондов социальной защиты. Если отчисления на социальные нужду приобретают форму социального налога, то счет 32 «Отчисления на социальные нужды» корреспондирует с кредитом счета:

    68 «Расчеты  по налогам и сборам»

     Предстоящие  социальные выплаты по решению  собственника или его представителей (совет директоров и т.п.) начисляют  по дебету счета 32 в корреспонденции  со счетом:

     96 «Резервы  предстоящих расходов».

     К счету  32 «Отчисления на социальные нужды»  ведутся субсчета по видам  отчислений на социальные нужды.

     По  дебету  счета 33 «Амортизация» в корреспонденции  со счетами:

     02 «Амортизация  основных средств»,

     04 «Нематериальные активы»,

     05 «Амортизация  нематериальных активов»

     отражают  расходы организации на амортизацию,  начисленные в соответствии с  принятыми ею методами и нормами  амортизации.

 

     По дебету  счета 34 «Прочие затраты» в  корреспонденции со счетами:

     60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»,

     71 «Расчеты  с подотчетными лицами»,

     76 «Расчеты  с разными дебиторами и кредиторами»,

     79 «Внутрихозяйственные  расчеты»

     и другими  счетами отражают расходы, которые  не нашли отражения на других  счетах по учету расходов по экономическим элементам, так как они не относятся ни к одному их этих элементов. Ведение субсчетов обязательно, так как расходы, отражаемые на счете, слишком разнородны.

     Ежемесячно  счета по учету элементов затрат  закрывают в дебет отражающего счета 37 «Отражение общих затрат» записью:

     Дебет счета  37 «Отражение общих затрат»

     Кредит  счетов 30 «Материальные затраты»,

                              31 «Затраты на оплату труда»,

                              32 «Отчисления на социальные нужды»,

                              33 «Амортизация»,

                              34 «Прочие затраты».

     Собранные  на счете 37 «Отражение общих  затрат» суммы распределяют между  калькуляционными счетами и записывают  в дебет счетов

     20 «Основное производство»,

     23 «Вспомогательные  производства»,

     25 «Общепроизводственные  расходы»,

     26 «Общехозяйственные  расходы»,

     29 «Обслуживающие  производства и хозяйства», а  также в дебет счета

     44 «Расходы  на продажу».

     Этот вариант вытекает из требования п. 8 ПБУ 10/99, в котором сказано, что при формировании расходов по обычным видам деятельности должна быть обеспечена их группировка по элементам. Для целей управления организуется учет расходов по статьям затрат, перечень которых организация устанавливает самостоятельно. Перечень элементов расходов строго определен, а перечень калькуляционных статей каждая организация устанавливает самостоятельно.

Автономная система  учета.

     В автономной  модели учета финансовый и  управленческий учет каждый в отдельности представляет собой замкнутый круг учета. В финансовом учете задействованы те счета, которые формирую балансовые статьи (отчетный баланс) и показатели финансовой отчетности.

     Существуют  несколько вариантов автономной  модели учета. Рассмотрим некоторые из них.

     Вариант первый. Обе системы учета самостоятельно, каждая в отдельности, балансируются, причем в системе управленческого учета фиксируются только обороты, следовательно, имеет место только взаимное балансирование общей суммы дебетовых и кредитовых оборотов. Единство и слаженность обеих бухгалтерских систем обеспечивается с помощью специально выделяемых передаточных счетов (передающих информацию из одного круга счетов в другой)[14]. В состав счетов управленческого учета включаются счета по учету затрат на производство готовой продукции, товаров и реализации. На этих счетах отражается конфиденциальная информация о формировании затрат по местам возникновения, центрам затрат и центрам ответственности, по носителям затрат – калькуляционным объектам, по статьям себестоимости и сметным статьям. Здесь фиксируется объем производства и себестоимость продукции по видам, формируется производственная себестоимость, отражаются общие периодические затраты, характер и величина

производственных потерь, отклонение фактической производственной себестоимости от нормативной. Счета этих разделов содержат информацию о товарообороте, наценке, обороте по реализации продукции, другую информацию, представляющую коммерческую тайну предприятия. Такую информацию желательно скрыть от конкурентов, она внутреннего потребления. Выделение ее в самостоятельную систему счетов бухгалтерского учета позволяет лучше обеспечить конфиденциальность внутрихозяйственной информации, чем при интегрированной системе учета.

     Счета, имеющие  сальдо, относятся одновременно  к обоим кругам бухгалтерского  учета: управленческого и финансового.  Но в финансовом учете на  счетах будут зафиксированы только  сальдо, а обороты, отражающие  характеристику финансовых операций, регистрируются в системе управленческого учета.

     Таким образом,  связь счетов финансового и  управленческого учета можно  представить в виде схемы.

     Поскольку  один и тот же счет может  входить в систему финансового  и управленческого бухгалтерского  учета, необходимы отличительные признаки для распознавания счетов из разных систем. Например, можно помечать штрихом или звездочкой код каждого счета, входящего в систему бухгалтерского управленческого учета. Все счета, не отмеченные таким образом – счета финансового учета.

 

 

 

 

 

 

 

Схема 3.1. Взаимосвязь счетов финансового и управленческого учета при автономной модели учета.

 

     Фиксируется         Фиксируются

             сальдо            обороты по

               счетам

 

 

 

 

 

 

 

       Вариант второй основывается на выделении счетов 20 – 29 по учету затрат на производство в самодостаточную систему счетов управленческого учета, отделенную от системы других синтетических счетов бухгалтерского учета. Для этого к имеющимся счетам необходимо добавить специальный отражающий счет 27 «Распределение общих затрат», зеркально противоположный счету 37 «Отражение общих затрат».

    Все расходы по обычным видам деятельности в бухгалтерском учете группируют на счетах 30 – 34 по элементам затрат. Ежемесячно эти счета закрывают в дебет чета 37 «Отражение общих затрат». Одновременно те же суммы расходов записывают по кредиту другого отражающего счета 27 «Распределение общих затрат» в корреспонденции со счетами 13, 47.

 

Таблица 3.1. Схема управленческого учета.

Счет	Наименование счета	Назначение
20	«Основное производство»	Отражают прямые затраты  на производство в аналитическом  разрезе по подразделениям (местам возникновения затрат), что обеспечивает контроль отклонениями от норм или  от нормативных (запланированных) затрат.
23	«Вспомогательные производства»
29	«Обслуживающие производства и хозяйства»
25	«Общепроизводственные расходы»	Группируют производственные накладные расходы по сметам производственных подразделений (филиалов, цехов, участков и т.п.) и контролируют отклонения фактических расходов по статьям смет.
26	«Общехозяйственные расходы»	Группируют общие управленческие накладные расходы для контроля за соблюдением смет по филиалам, управленческим подразделениям и другим центрам ответственности (местам возникновения затрат).

   

 

 

     Счета 25 ««Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы» ежемесячно  закрывают, списывая собранные  на них суммы в дебет счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные  производства», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства», на которых таким образом обеспечивается возможность калькулирования сокращенной и полной производственной себестоимости продукции (работ, услуг), даже с учетом коммерческих расходов. К счетам 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» следует вести по крайней мере по два субсчета: 1 «Остатки незавершенного производства», 2 «Калькулируемые расходы за отчетный период». В конце отчетного года калькулируемые расходы на этих счетах закрывают записью:

     Дебет счета  27 «Распределение общих затрат»

     Кредит  счета 20 «Основное производство»

                            23 «Вспомогательные производства»

                            29 «Обслуживающие производства и хозяйства».

     При необходимости  получить более подробную и  полную информацию для управления  затратами и себестоимостью на  счетах управленческого учета  организуется требуемый для этого  аналитический учет. Чтобы обеспечить  баланс в системе счетов бухгалтерского  учета (после отделения от нее счетов управленческого учета), необходим еще один синтетический счет 38 «Незавершенное производство» для учета стоимости заделов незавершенного производства и остатков полуфабрикатов собственной выработки .

     Счет 37 «Отражение общих затрат» ежемесячно закрывают, проводя записанную на нем сумму по кредиту счета 37 «отражение общих затрат»  в корреспонденции со счетами:

     15 «Заготовление  и приобретение материальных  ценностей»;

     40 «Выпуск  продукции (работ, услуг)»;

     44 «Расходы на продажу».

 

 

 

 

Таблица 3. 2. Распределение общих затрат.

Дебет	Кредит	Содержание
37	15	Сумма расходов по заготовке  и доставке материально-производственных запасов в организацию.
	40	Расходы по выпуску продукции, выполнению работ, оказанию услуг, (включая и общие управленческие расходы).
	44	Сумма коммерческих расходов и издержек обращения за отчетный период.

 

     Второй  вариант применения счетов управленческого  учета необходим для больших  и средних организаций, которые  нуждаются в надежной систематизированной информации для управления текущими расходами и себестоимостью.

     Третий вариант. Для крупных российских организаций со многими видами деятельности, управленческий учет нельзя уложить в рамки, ограниченными счетами 20 – 29, отнесенные к счетам управленческого учета.

  Существует проект нового плана счетов бухгалтерского учета европейского типа, разработанный ЗАО «Союзаудит» по заказу министерства финансов России. Он состоит из 10 классов счетов, каждый из которых включает по девять групп счетов, а в каждой группе по девять синтетических счетов. Такое построение плана счетов дает возможность на порядок увеличить количество синтетических счетов по сравнению с действующим планом счетов.

  Все счета разбиты на три раздела: счета финансового учета (семь классов счетов); счета управленческого учета (два класса); счета забалансового учета (один класс).

  Счета управленческого  учета, объединены в два класса, содержат более 150 синтетических  счетов.

  Счета управленческого учета, объединяемые классами семь и восемь, ведут обособленно от счетов финансового учета. Информацию из счетов управленческого учета не включают в отчетный бухгалтерский баланс и другие формы бухгалтерской отчетности. Группа семь содержит счета, предназначенные для конечного балансирования информации управленческого учета. Баланс управленческого учета ежегодно сводится к нулю путем закрытия и последующего открытия счетов.

  На счетах управленческого учета предлагаемого проекта плана счетов можно получить достоверную и детализированную информацию, позволяющую составлять бухгалтерскую отчетность в соответствии с требованиями МСФО, а налоговую отчетность – согласно Налоговому кодексу РФ.

  Таким образом, в данной главе мы рассмотрели две системы организации бухгалтерского управленческого учёта: интегрированную и автономную.  Интегрированная система учёта предполагает, что счета управленческого и финансового учета, отражающие затраты на производство, ведутся в единой системе бухгалтерского учета без обособления калькуляционных счетов в систему управленческого учета. Автономная же - финансовый и управленческий учет ведётся каждый в отдельности,  и представляет собой замкнутый круг учета.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

4. Система учета полной и сокращенной себестоимости «директ-костинг».

Одной из важнейших задач управленческого учета является калькулирование себестоимости продукции. Себестоимость продукции -- это выраженные в денежной форме затраты на ее производство и реализацию. Себестоимость продукции (работ, услуг) предприятия складывается из затрат, связанных с использованием в процессе производства продукции (работ, услуг) природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных фондов, трудовых ресурсов, а также других затрат на ее производство и реализацию.

Себестоимость продукции  является качественным показателем, в котором концентрированно отражаются результаты хозяйственной деятельности организации, ее достижения и имеющиеся резервы. Чем ниже себестоимость продукции, тем больше экономится труд, лучше используются основные фонды, материалы, топливо, тем дешевле производство продукции обходится как предприятию, так и всему обществу. В себестоимость продукции, в частности, включаются:

1) затраты труда, средств  и предметов труда на производство  продукции на предприятии. К  ним относятся: затраты на подготовку и освоение производства; затраты, непосредственно связанные с производством продукции (работ, услуг), обусловленные технологией и организацией производства, включая расходы по контролю производственных процессов и качества выпускаемой продукции; расходы, связанные с изобретательством и рационализацией; расходы по обслуживанию производственного процесса, обеспечению нормальных условий труда и техники безопасности; расходы, связанные с набором рабочей силы, подготовкой и переподготовкой кадров; отчисления на государственное социальное и обязательное медицинское страхование; расходы по управлению производством и др.;

2) расходы, связанные  со сбытом продукции: упаковкой,  хранением, погрузкой и транспортировкой (кроме тех случаев, когда они  возмещаются покупателем сверх цены на продукцию); оплатой услуг транспортно-экспедиционных и посреднических организаций, комиссионными сборами и вознаграждениями, уплачиваемыми сбытовым и внешнеторговым организациям; расходы на рекламу, включая участие в выставках, ярмарках и др.;

3) расходы, непосредственно  не связанные с производством  и реализацией продукции на  данном предприятии, но их возмещение  путем ; включения в себестоимость  продукции отдельных предприятий  необходимо в интересах обеспечения  простого воспроизводства (отчисления на покрытие затрат по геологоразведочным и геолого-поисковым работам, на рекультивацию земель; плата за древесину, отпускаемую на корню, а также плата за воду).

Кроме того, в себестоимости  продукции (работ, услуг) отражаются , также  потери от брака, от простоев по внутрипроизводственным причинам, недостачи материальных ценностей в производстве и на складах в пределах норм естественной убыли, выплата пособий в результате потери трудоспособности из-за производственных травм (на основании судебных решений).Следует отметить, что в системах финансового и управленческого учета подходы к формированию себестоимости различны.

В управленческом учете  себестоимость формируется для  того, чтобы управляющий имел полную картину о затратах. Поэтому в  системе данного учета могут использоваться различные методы расчета себестоимости (в зависимости от того, какая управленческая задача решается). В калькулировании могут участвовать даже те затраты, которые не включаются в себестоимость продукции (работ, услуг) в финансовом учете.