Содержание

Введение

     В связи с переходом к рыночным отношениям неизмеримо возрастает количество пользователей бухгалтерской информации (финансовой отчетности). Если она раньше при нашей «открытости» предназначалась довольно узкому кругу лиц (вышестоящей организации, финансовому органу, учреждению, банку и территориальному органу статистики), то в рыночной экономике ее пользователями становятся практически все участники рыночных отношений: лица, непосредственно связанные с предпринимательством (бизнесом), то есть менеджеры и самые различные работники управления, включая, естественно, бухгалтеров, которых в западной практике называют бухгалтерами-аудиторами и бухгалтерами-аналитиками; лица, непосредственно не работающие на предприятиях, но имеющие прямой финансовый интерес – акционеры, инвесторы, различные кредиторы, покупатели и продавцы продукции (услуг) и так далее; третью группу представляют лица, имеющие косвенный финансовый интерес – различные финансовые институты (биржи, ассоциации и тому подобное), налоговые службы, органы статистики, профсоюзы и другие.

     Без информации невозможно принятие оптимальных  управленческих решений. Именно информация позволяет уменьшить неопределенность бизнеса. Основным источником информации о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и  изменении в ее финансовом положении является бухгалтерская отчетность.

     Центральной формой бухгалтерской отчетности является баланс. Даже беглое его чтение может дать опытному аналитику достаточно полную картину о текущем финансовом состоянии организации, устойчивости ее положения, возможных перспективах. В связи с этим существенно расширяется круг пользователей бухгалтерской отчетности, поскольку умение читать баланс необходимо не только профессиональным бухгалтерам, но и руководителям организаций, акционерам, налоговым инспекторам, финансовым и банковским работникам и т.п. И все эти пользователи бухгалтерской информации, прежде всего, ставят себе задачу провести анализ финансового состояния предприятия на базе его бухгалтерской отчетности, чтобы на его основе сделать вывод о направлениях своей деятельности. Анализ финансового состояния имеет свои источники, свою цель и свою методику. Источниками информации являются формы годовых отчетов, включая приложения к ним, а также сведения, привлекаемые из самого учета, когда такой анализ проводится внутри самого предприятия.

      Результативность  финансового анализа во многом зависит от организации и совершенства его информативной базы.

     Однако  для проведения анализа финансового  состояния важно подтвердить  достоверность отчетности. Эффективным  инструментов для этого является аудит, поскольку целью проверки является выражение мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации. Под достоверностью понимается степень точности данных финансовой (бухгалтерской) отчетности, которая позволяет пользователю этой отчетности на основании ее данных делать правильные выводы о результатах хозяйственной деятельности, финансовом и имущественном положении аудируемых лиц и принимать базирующиеся на этих выводах обоснованные решения.

      Таким образом, актуальность выбранной темы обусловлена тем, что достоверный  отчетный бухгалтерский баланс и  приложения к нему (бухгалтерская  отчетность) являются базой для проведения финансового анализа и принятия управленческих решений.

     Целью написания работы является исследование вопросов составления , аудита бухгалтерской  отчетности и методики анализа ее показателей с целью выработки  рекомендаций по их совершенствованию  на конкретном предприятии.

     Для достижения цели в работе поставлены и решены следующие задачи:

• рассмотреть порядок аудита отчетности, ее публичности и нормативное регулирование составления отчетности;
• раскрыть порядок и методику составления основных форм бухгалтерской отчетности;
• на основании отчетности исследуемого предприятия провести анализ динамики и структуры показателей финансовой отчетности, основных коэффициентов, характеризующих хозяйственную деятельность и финансовые результаты их деятельности.

     Объектом  исследования является Филиал №1 «Центральный»  ОАО «Московская объединенная энергетическая компания». Предметом исследования выбран аудит и анализ бухгалтерской отчетности предприятия.

     Методической  основой для написания работы послужили нормативные акты и  комментарии к ним, а также  труды О.В. Ефимовой, В.В. Земскова, Л.Н. Чуевой, И.Н. Чуева, В.Э. Керимова, Н.В. Климовой, В.В. Ковалева, А.Д. Ларионова, Д.В. Лысенкова, Э.А. Маркарьяна, М.В. Мельника, Н.В. Патрушеной, К.В. Пивоварова, В.Д. Смирнова и других авторов в области бухгалтерского учета и экономического анализа.

1. Аудит и публичность  бухгалтерской отчетности.

     Аудит - независимая  проверка бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица в целях выражения  мнения о достоверности такой отчетности. Для целей настоящего Федерального закона под бухгалтерской (финансовой) отчетностью аудируемого лица понимается отчетность, предусмотренная Федеральным законом от 21 ноября 1996 года N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", а также аналогичная по составу отчетность, предусмотренная иными федеральными законами.

     В соответствии со ст. 1 Федеральный закон  РФ № 307- ФЗ от 30 декабря 2008 г. «Об аудиторской  деятельности»¹ аудиторская деятельность, аудит - деятельность по проведению аудита и оказанию сопутствующих аудиту услуг, осуществляемая аудиторскими организациями, индивидуальными аудиторами.

     Все признаки предпринимательской деятельности, определенные ст. 2 ГК РФ², а именно: самостоятельность, рисковый характер, систематичность действий с целью получения прибыли от оказания услуг соответствующими лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке, присущи аудиту (аудиторской деятельности). Так, самостоятельный характер аудиторской деятельности указывает на ее волевой источник: граждане и юридические лица самостоятельно, т.е. своей волей и в своем интересе, осуществляют данную деятельность. Аудиторы и аудируемые лица свободны в установлении своих прав и обязанностей на основе договора и в определении любых не противоречащих законодательству условий договора, они по своему усмотрению определяют приемы, методы и конкретные процедуры проведения аудита, за исключением планирования и документирования аудита, аудиторского заключения, которые осуществляются в соответствии с федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности. Самостоятельность аудиторской деятельности не исключает ее общего регулирования со стороны государства. Свобода и самостоятельность деятельности аудиторской организации, индивидуального аудитора предполагают и несение риска последствий соответствующих действий.

     Предпринимательский риск - нормальное рыночное явление, связанное  с возможностью наступления неблагоприятных  имущественных последствий предпринимательской  деятельности. Аудиторский риск - это  субъективно определяемая аудитором вероятность признать по итогам аудиторской проверки, что финансовая (бухгалтерская) отчетность может содержать невыявленные существенные искажения после подтверждения ее достоверности, или признать, что она содержит существенные искажения, когда на самом деле таких искажений в бухгалтерской отчетности нет³. Систематичность действий по оказанию аудиторских и сопутствующих им услуг позволяет отграничить разовые действия субъектов (аудиторов), обладающих соответствующей правоспособностью, от постоянного процесса. При этом цель - получение прибыли при осуществлении аудиторской деятельности - достигается за счет оказания услуг в сфере аудита.

     Наряду  с признаками, присущими предпринимательской  деятельности, аудит обладает рядом  качеств, которые выделяют его в особый вид предпринимательства.

     Во-первых, законодатель объявляет цель аудита - выражение мнения о достоверности  финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц и соответствии порядка  ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации. При этом под достоверностью понимается степень точности данных финансовой (бухгалтерской) отчетности, которая позволяет пользователю этой отчетности на основании ее данных делать правильные выводы о результатах хозяйственной деятельности, финансовом и имущественном положении аудируемых лиц и принимать базирующиеся на этих выводах обоснованные решения. Пользователями финансовой (бухгалтерской) отчетности могут быть любые заинтересованные лица: юридические и физические лица, органы государственной власти и управления, органы местного самоуправления и органы суда. Вместе с тем, будучи экономической деятельностью, аудит по своей природе предполагает осуществление аудиторских услуг на возмездных началах. Аудиторская организация, индивидуальный аудитор получают вознаграждение за оказанные аудиторские и сопутствующие им услуги.

     Таким образом, аудиторская деятельность является деятельностью предпринимательской  даже в том случае, когда юридическое  лицо осуществляет обязательный аудит.

     Во-вторых, аудиторская деятельность относится к исключительной деятельности, которая может осуществляться только специальным субъектом, зарегистрированным в качестве аудиторской организации или индивидуального аудитора в порядке, определяемом законом. Данный субъект создается специально и исключительно для осуществления аудиторской деятельности, не может заниматься никакой иной предпринимательской деятельностью. Иными словами, не допускается объединение аудиторской с иными видами предпринимательской деятельности. Исключительность аудиторской деятельности необходима с целью выделения из общих хозяйствующих субъектов специальной группы, осуществляющих аудит на профессиональной основе и профессиональном уровне, при этом отвечающих принципу независимости, а также обеспечения государственного контроля за этой группой субъектов.

     Профессионализм в аудиторской деятельности достигается  и поддерживается подготовкой и  аттестацией специалистов, ежегодным  повышением их квалификации, невозможностью совмещения аудиторской с другими видами предпринимательской деятельности, а значит, сосредоточенностью лишь на своей профессии.

     В-третьих, аудиторы как субъекты профессиональной деятельности, выполняющие социально  значимую функцию, наделены особыми  правами и преимуществами. Подготовленное ими заключение по результатам аудиторской проверки является официальным документом, предназначенным для пользователей финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц. Аудиторы обладают правом (которое также является и их обязанностью) хранить профессиональную тайну (не разглашать сведения об операциях аудируемых лиц, а также обеспечивать сохранность сведений и документов, получаемых от проверяемых лиц и составляемых ими при осуществлении аудиторской деятельности). Законом предусмотрена возможность создания аккредитованных профессиональных аудиторских объединений, которые наделяются определенными полномочиями по отношению к своим членам.

     Объектом  аудиторской деятельности являются бухгалтерский учет и финансовая (бухгалтерская) отчетность организаций и индивидуальных предпринимателей.

     Таким образом, аудит в соответствии с  Законом об аудите обладает следующими признаками:

• является видом предпринимательства, аудиторские услуги оплачиваются заказчиками;
• цель - выражение мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности проверяемых лиц и о соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации;
• исключительная деятельность, осуществляется специальными субъектами;
• профессиональная деятельность; аудиторские проверки носят независимый характер;
• объект - бухгалтерский учет и финансовая (бухгалтерская) отчетность.

     На  законодательном уровне практически  во всех странах действует норма обязательности составления и представления бухгалтерской отчетности, чтобы обеспечить многочисленных пользователей информацией о том или ином субъекте рынка (организации). Кроме того, нормативно регулируемая отчетность выполняет и другую очень важную роль. Государство через нее обеспечивает единство толкования правовых норм для самых различных субъектов рынка и соблюдения ими общеустановленных принципов (правил) ведения бухгалтерского учета и составления отчетности.

     Начиная с 1996 г. бухгалтерская отчетность в России регулируется нормативными правовыми актами четырех уровней⁴

     1 уровень - законодательные акты, указы Президента РФ и постановления  Правительства, регламентирующие  прямо или косвенно организацию  и ведение бухгалтерского учета  в организации.

     Первый  уровень — главную роль в системе  указанных правовых актов выполняет  Закон «О бухгалтерском учете»⁵, в составе которого имеется глава III «Бухгалтерская отчетность», включающая статьи 13-17. (в которых изложены адреса и сроки представления отчетности, отчетный год, публичность бухгалтерской отчетности, определены ее состав)

     Этот  закон вступил в действие 21 ноября 1996г. Появление его связано с  положением Конституции Российской Федерации, в соответствии с которым  вопросы бухгалтерского учета находятся в ведении Российской Федерации (ст. 71, п. «р»)⁶. Иными словами, субъекты Федерации не вправе утверждать свои правила ведения бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности. Благодаря централизации достигается единообразие методологии и методики бухгалтерского учета на всей территории России как едином экономическом пространстве, обеспечивается получение одинаково воспринимаемой заинтересованными пользователями отчетной информации по всем организациям независимо от их организационно-правовой формы собственности, места регистрации и видов осуществляемой деятельности.

     К нормативным документам первого  уровня относятся также Гражданский  кодекс Российской Федерации⁷, федеральные законы «Об акционерных обществах», «Об обществах с ограниченной ответственностью», «О рынке ценных бумаг», указы Президента Российской Федерации и постановления Правительства, в которых сформулированы базовые определения и понятия бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности.

     В порядке исключения к документам первого уровня приравнивается и Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (утверждено приказом Минфина России от 29.07.98 г. № 34н, (с изменениями от 30 декабря 1999 г., 24 марта 2000 г., 18 сентября 2006 г., 26 марта 2007 г.)), которое, повторяя нормы Закона «О бухгалтерском учете», детализирует их, определяя общие подходы к организации бухгалтерского учета.

     В этом положении изложены основные требования к составлению бухгалтерской  отчетности, основные правила составления и предоставления бухгалтерской отчетности, порядок представления бухгалтерской отчетности, определены ее состав, правила составления сводной бухгалтерской отчетности и порядок хранения документов бухгалтерского учета.

     Второй  уровень составляют положения (стандарты) бухгалтерского учета.

     Учетный стандарт (в отечественном бухгалтерском  учете – положения) можно определить как свод основных правил, устанавливающий  порядок учета и оценки определенного  объекта или их совокупности. В  настоящее время в России разработано и утверждено 22 положения по бухгалтерскому учету и отчетности.

     К числу таких документов прежде всего  относится Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ4/99)⁸, утвержденное приказом Минфина России от 06.07.99 г. № 43н, которое устанавливает состав, содержание и методические основы формирования бухгалтерской отчетности организаций — юридических лиц, кроме кредитных и бюджетных организаций.

     Содержание  ПБУ4/99 базируется на нормах, зафиксированных  как в Законе «О бухгалтерском учете»⁹, так и в Положении по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности. Следует подчеркнуть, что ПБУ 4/99 не является нормативным документом при формировании отчетности организации для внутренних целей, отчетности для статистического наблюдения, отчетных форм для представления данных кредитным организациям и отчетной информации для иных специальных целей, если в правилах подготовки такой отчетности не предусматривается использование ПБУ 4/99.

     Однако не только ПБУ 4/99 регламентирует составление отчетности. Для составления, например, отчета о прибылях и убытках, руководствуются Положением по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99)¹⁰, требованиями которого должны руководствоваться все коммерческие организации (кроме кредитных и страховых), а также некоммерческие организации (кроме бюджетных учреждений), которые признают доходы от предпринимательской и иной деятельности. ПБУ 9/99 определяет понятие доходов и устанавливает перечень поступлений от третьих лиц, которые доходами не признаются.

     Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ 10/99¹¹ предназначено для применения юридическими лицами, созданными по законодательству Российской Федерации. Его требованиями должны руководствоваться все коммерческие организации (кроме кредитных и страховых), а также некоммерческие организации (кроме бюджетных учреждений), которые признают доходы от предпринимательской и иной деятельности.

     Приказом  Минфина России от 18.09.2006 № 115н "О  внесении изменений в нормативные  правовые акты по бухгалтерскому учету"¹² внесены изменения в пять Положений по бухгалтерскому учету, в План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцию по его применению, утвержденные приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н, а также в приказ Минфина России от 22.07.2003 № 67н "О формах бухгалтерской отчетности организаций" и в Указания о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности, утвержденные данным приказом Минфина России.

     Приказом  Минфина России от 18.09.2006 № 116н "О внесении изменений в нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету"¹³  внесены изменения в Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденное приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н, и еще в восемь Положений по бухгалтерскому учету.

     Изменения, внесенные Приказами Минфина  России № 115н и 116н, вступили в силу начиная с годовой бухгалтерской  отчетности за 2006 год. Из этого следует, что уточненный порядок группировки  и детализации бухгалтерской информации должен быть учтен уже при формировании отчетных данных за 2006 год.

     Положение по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» ПБУ 18/02¹⁴ приближает российские правила ведения бухгалтерского учета к Международным стандартам бухгалтерского учета и имеет целью сделать бухгалтерскую отчетность организации более понятной для всех пользователей этой информации.  Основная задача ПБУ 18/02 - установить альтернативный механизм расчета налога на прибыль на основе данных бухгалтерского учета, а также порядок отражения в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности различия налога на «бухгалтерскую» прибыль (убыток), признанного в бухгалтерском учете, от налога на прибыль, сформированного в налоговом учете и отраженного в декларации по налогу на прибыль.

     Третий  уровень включает документы, на основе которых, по существу, установлен порядок  формирования и составления бухгалтерской  отчетности. К ним относятся методические рекомендации, инструкции, приказы  Минфина России¹⁵:

     Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств (утверждены приказом Министерства финансов РФ от 13 июня 1995 г. № 49). Они устанавливают порядок проведения инвентаризации имущества и финансовых обязательств организации и оформления ее результатов;

     Методические  указания по бухгалтерскому учету основных средств (утверждены приказом Министерства финансов РФ от 20 июля 1998 г. № 33н (с изменениями  от 27 ноября 2006 г.). Они  определяют порядок организации бухгалтерского учета основных средств в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01 и распространяются на организации, являющиеся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации;

     Методические  указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов (утверждены приказом Министерства финансов РФ от 28 декабря 2001 г. № 119н (с изменениями от 23 апреля 2002 г., 26 марта 2007 г.)). Они определяют порядок организации бухгалтерского учета материально-производственных запасов на основе Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" (ПБУ 5/01) и распространяются на организации, являющиеся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации.

     Методические  рекомендации и инструкции призваны конкретизировать учетные стандарты в соответствии с отраслевыми и иными особенностями.

     Переходный  период реформирования экономики выявил избыточность объема показателей ранее  действующих типовых форм бухгалтерской  отчетности для субъектов малого предпринимательства и недостаточность их для крупных и крупнейших организаций. Поэтому впервые в российской практике государство отказалось от централизованного утверждения типовых форм бухгалтерской отчетности и перешло к рекомендуемым формам. Эти условия предоставляют организациям возможность самостоятельно формировать отчетные показатели для внешних пользователей с соблюдением общих требований к бухгалтерской отчетности, с учетом специфики их деятельности, отраслевой принадлежности, а также иных факторов, влияющих на итоговую информацию о финансовом положении, финансовых результатах и изменении финансового положения.

     Четвертый уровень нормативного регулирования  бухгалтерской отчетности включает указания, инструкции и другие документы  в рамках учетной политики самих  хозяйствующих субъектов по составу, формам, адресам и срокам представления сегментной отчетности как для внешних пользователей, так и для внутренних целей.

     Основы  формирования (выбора и обоснования) и раскрытия (придания гласности) учетной  политики организации установлены Положением по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации», утвержденным приказом Министерства финансов РФ от 9 декабря 1998 г. № 60н¹⁶. Учетная политика организации формируется главным бухгалтером (бухгалтером) организации и утверждается руководителем организации.

     В обязательном порядке публиковать  отчетность обязаны только открытые акционерные общества, все остальные  предприятия могут это делать в добровольном порядке.

     В соответствии с Федеральным законом "О бухгалтерском учете" от 21 ноября 1996 года N 129-ФЗ годовая бухгалтерская отчетность открытых акционерных обществ подлежит обязательной публикации не позднее 1 июня следующего за отчетным года.

     Публикации  в обязательном порядке подлежат Бухгалтерский баланс и Отчет  о финансовых результатах (счет прибылей и убытков).

     Публикация  Бухгалтерского баланса может производиться  по сокращенной форме. Сокращенная  форма Бухгалтерского баланса, представляемая для публикации, разрабатывается обществом на основе Положения по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" (ПБУ 4/96).

     Порядок публикации годовой бухгалтерской отчетности открытыми акционерными обществами установлен Приказом Минфина Российской Федерации от 28 ноября 1996 года №101 «О порядке публикации годовой бухгалтерской отчетности открытыми акционерными обществами». Согласно пункту 1.2. Приказа Минфина Российской Федерации от 28 ноября 1996 года №101 «О порядке публикации годовой бухгалтерской отчетности открытыми акционерными обществами» публикацией бухгалтерской отчетности признается объявление обществом бухгалтерской отчетности в средствах массовой информации для всеобщего сведения.

     Средство  массовой информации, в котором публикуется  бухгалтерская отчетность должно быть определено уставом либо общим собранием  акционеров.

     Открытое  акционерное общество обязано раскрывать:

• годовой отчет общества, годовую бухгалтерскую отчетность;
• проспект эмиссии акций общества в случаях, предусмотренных правовыми актами Российской Федерации;
• сообщение о проведении общего собрания акционеров в порядке;
• иные сведения, определяемые федеральным органом исполнительной власти по рынку ценных бумаг.

     Раскрывать  указанные сведения обязаны и  закрытые акционерные общества в  случае публичного размещения им облигаций  или иных ценных бумаг.

     Порядок раскрытия такой информации установлен Приказом ФСФР от 16 марта 2005 года №05-5/пз-н  «Об утверждении положения о раскрытии информации эмитентами эмиссионных ценных бумаг».

     Согласно  пункту 8.1.1 указанного Приказа ФСФР от 16 марта 2005 года №05-5/пз-н «Об утверждении  положения о раскрытии информации эмитентами эмиссионных ценных бумаг» общества обязаны раскрывать:

     а) годовой отчет акционерного общества;

     б) годовую бухгалтерскую отчетность акционерного общества;

     в) устав и иные внутренние документы  акционерного общества, регулирующие деятельность его органов;