Введение

       Пояснительная записка - это самостоятельная часть  бухгалтерской отчетности (п. 5 ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации»), но почему-то ей традиционно не уделяется должного внимания, хотя от достоверности информации, содержащейся в ней, напрямую зависит то, какие выводы сделают заинтересованные пользователи бухгалтерской отчетности о предприятии.

       В пояснительной записке указывается дополнительные сведения о финансовом положении фирмы, не нашедшие отражения в основных формах отчетности. Такие сведения могут быть выражены не только количественными показателями. Информация о них может носить также описательный характер.

       В пояснительную записку включается лишь та информация о фирме, которая отвечает основным критериям существенности для заинтересованных пользователей. Например, поставщиков в первую очередь интересуют платежеспособность фирмы, отсутствие просроченной кредиторской задолженности, а инвесторов — перспективные направления деятельности и возможность быстрой окупаемости вложений.

       Записка составляется в произвольной форме.

       При необходимости она может содержать  следующие разделы:

1. сведения о деятельности фирмы;
2. изменения в учетной политике;
3. сведения о финансовой деятельности, например покупке акций других предприятий;
4. сведения об инвестиционной деятельности фирмы, например развитии материально-технической базы;
5. информация о дочерних и зависимых обществах, например размере доли в чужих уставных капиталах;
6. сведения о реорганизации фирмы;
7. события после отчетной даты и др.

       Целью написания данной курсовой работы является подробное изучение теоретических, методологических основ составления бухгалтерской отчетности и, в частности,   пояснительной записки к бухгалтерскому отчету.

       Задачами  курсовой работы являются:

1. изучение нормативных документов, специальной, учебной, научной литературы, официальных комментариев по данной теме;
2. выявление особенностей техники составления и значение пояснительной записки на конкретном предприятии;
3. анализ, обобщение и систематизация теоретических основ по выбранной теме;
4. определение состава информации, раскрываемой в пояснительной записке;
5. раскрытие содержания пояснительной записки.

1. Основные сведения  об организации

1.1 Сведения о деятельности  фирмы

       В этом разделе можно привести:

1. краткую характеристику размеров и структуры фирмы;
2. краткую характеристику ее основных видов деятельности;
3. объемы продаж продукции, товаров, работ, услуг по видам и географическим рынкам сбыта;
4. данные о чрезвычайных фактах хозяйственной деятельности и их последствиях;
5. сведения о деловой активности организации;
6. показатели эффективности использования ресурсов и т.д.

       Информация  в пояснительной записке по возможности представляется в динамике (за несколько лет). При этом надо указать факторы, повлиявшие в отчетном году на финансовые результаты фирмы.

       О размерах фирмы отчасти можно  судить по величине ее уставного капитала, численности работающих, размерах производственных площадей и других ресурсов. Кратко описывается производственная структура организации: все ее производства, цеха, службы, а также обособленные подразделения, филиалы и представительства.

       Как правило, пояснительная записка  составляется к годовому отчету. Но в случае необходимости раскрытия  дополнительной информации для внутренних или внешних пользователей можно составлять пояснительную записку и к промежуточной отчетности. Это может быть сделано по требованию учредителей, в силу отдельных законодательных актов, либо по инициативе организации (п. 49 ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации»).

       О том, кто должен составлять пояснительную записку, сказано в пункте 2 статьи 13 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее по тексту - Закон о бухгалтерском учете).

       Составлять  пояснительную записку должны все  организации, кроме бюджетных; общественных организаций, не осуществляющих предпринимательскую деятельность и не имеющих кроме выбывшего имущества оборотов по продаже товаров (работ, услуг, п. 2 ст. 13 «Закона о бухгалтерском учете»); субъектов малого предпринимательства, не обязанных проводить аудиторскую проверку достоверности бухгалтерской отчетности в соответствии с законодательством РФ (п. 3 «Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности», утвержденных приказом Минфина России от 22.07.2003 № 67н). Имеют право не вести бухгалтерский учет и не представлять пояснительную записку организации, применяющие упрощенную систему налогообложения. Это предусмотрено пунктом 3 статьи 4 «Закона о бухгалтерском учете».

       Если  у фирмы имеются дочерние и зависимые общества, то вы должны составить сводную отчетность и пояснительную записку к ней (п. 91 «Положения о ведении бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности», утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н).

       Подписывается пояснительная записка руководителем и главным бухгалтером организации. В организациях, где бухгалтерский учет ведется на договорных началах специализированной организацией или бухгалтером-специалистом, бухгалтерская отчетность подписывается руководителем организации, руководителем специализированной организации либо специалистом, ведущим бухгалтерский учет.

       Если  фирма обязана проходить аудиторскую  проверку бухгалтерской отчетности, но не составила пояснительную записку, в аудиторском заключении будет  написано, что бухгалтерская отчетность составлена не в полном объеме. Что касается штрафов, то максимум, насколько могут оштрафовать фирму - это 50 рублей по статье 126 НК РФ. А главбуху может грозить штраф от 300 до 500 рублей по статье 15.6 Кодекса РФ «Об административных правонарушениях» (КоАП РФ).

       В отличие от других форм бухгалтерской отчетности (№ 1 - 6) шаблоны или какие-либо рекомендуемые формы пояснительной записки в нормативном порядке не утверждаются. Она составляется в произвольной форме, но ряд положений по бухгалтерскому учету содержит требования о представлении в ней определенной информации.

       Основные  требования к содержанию пояснительной  записки изложены в пункте 4 статьи 13 «Закона о бухгалтерском учете». В записке указывают существенную информацию об организации, ее финансовом положении, сопоставимости данных за отчетный и предшествующий ему годы, методах оценки и существенных статьях бухгалтерской отчетности.

       Минимальный состав сведений, которые должны быть представлены в данной форме отчетности, определен разделами «Раскрытие информации в отчетности» всех ПБУ.

       При формировании текста записки за 2007 год следует уделить внимание новым положениям и указаниям, вступившим в силу с отчетности за 2007 год. Это: ПБУ 20/03 «Информация об участии в совместной деятельности» (утв. приказом Минфина России от 24.11.2003 № 105н); «Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств» (утв. приказом Минфина России от 13.10.2003 № 91н); «Методические указания по формированию бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации организаций» (утв. приказом Минфина России от 20.05.2003 № 44н). Существует объем информации, которую представляет в записке любая организация. Обязательно представляются основные сведения об организации и ее собственниках, информация об основных положениях применяемой учетной политики, даются краткая характеристика деятельности, пояснения к существенным статьям бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках, приводятся решения учредителей о распределении прибыли.

       Однако  существует информация, которая в пояснительной записке представляется не всеми организациями, а только теми, у которых есть некоторые особенности в деятельности. Например, нигде в других формах отчетности, а только исключительно в составе пояснительной записки представляется информация об аффилированных лицах, информация по сегментам и информация по прекращаемой деятельности. Но она представляется только теми организациями, которые имеют несколько видов деятельности или ведут ее в нескольких регионах, намерены часть деятельности прекратить или имеют аффилированных лиц. Раздел «Информация о событиях после отчетной даты» заполняется только если в следующем наступившем году произошли события, которые существенно отразились на финансовом положении организации. Такой же спецификой обладает и раздел «Информация об условных фактах хозяйственной деятельности».

       Некоторые организации в силу своей специфики (например, страховые организации, негосудартсвенные  пенсионные фонды, организации, эмитирующие ценные бумаги и т.п.) должны представлять бухгалтерскую отчетность по определенным правилам. Тогда в пояснительную записку включаются разделы, отражающие специфические показатели деятельности организации.

       Каждая  организация самостоятельно определяет объем информации, а также форму  ее подачи: в виде текста, таблиц, схем, диаграмм и т.п. (п. 1 и 3 «Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности», утвержденных приказом Минфина России от 22.07.2003 № 67н). Можно разделить пояснительную записку на несколько разделов, например, вначале представить сведения об организации, затем дать расшифровку важнейших статей форм отчетности, и далее привести аналитические показатели, характеризующие деятельность организации.  
 
 
 
 
 

1.2 Общие сведения  об организации и учетная политика

       Пояснительная записка начинается с основных сведений об организации и ее собственниках.

       В соответствии с пунктом 31 ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации» в пояснениях к Бухгалтерскому балансу и Отчету о финансовых результатах следует указывать: юридический адрес организации; основные виды деятельности; среднегодовую численность работающих за отчетный период или на отчетную дату; состав (фамилии и должности) членов исполнительных и контрольных органов организации.

       Также указывается наименование организации (полное и сокращенное), ее организационно-правовая форма, сведения об учредителях, размер указанного в учредительных документах уставного (складочного) капитала. Приводятся сведения об аудиторе, оценщике, товарном знаке или знаке обслуживания, телефоны и т.п.

Учетная политика 

       Бухгалтерская отчетность считается достоверной  и полной, если она сформирована исходя из правил, установленных российскими  ПБУ. Поэтому в пояснениях к Бухгалтерскому балансу и Отчету о прибылях и  убытках должно быть на это указано (п. 25 ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации»). Если допущены отступления от общих правил, то организация обязана раскрыть в пояснительной записке все случаи таких отступлений с указанием их причин. Кроме того, необходимо привести количественную оценку изменений в отчетности, которые произошли по этой причине (п. 4 ст. 13 «Закона о бухгалтерском учете», подп. 25 и 37 ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации»).

       В данном разделе также описываются: допущения, применяемые организацией, основные положения применяемой учетной политики, которые относятся к представленным в отчетности показателям, изменения учетной политики, которые организация допустила в период, за который представляются отчетные данные, планируемые на следующий отчетный период изменения учетной политики. Чтобы понять, какие именно существенные аспекты необходимо отразить в составе информации об учетной политике организации, необходимо обратиться к каждому из 20 ПБУ. В разделе «Раскрытие информации в бухгалтерской отчетности» следует вычленить требования, относящиеся к учетной политике.

       Информация  о курсе ЦБ РФ, который действовал на отчетную дату по тем видам валют, которые использует в учете организация, может быть приведена в одном  из разделов записки.  
 
 
 
 
 
 
 

2. Основные показатели  деятельности организации

2.1 Пояснения к существенным статьям бухгалтерского баланса

       Иногда  этот раздел называют «Расшифровка существенных агрегированных показателей отчетности» или «Пояснения к показателям форм бухгалтерской отчетности». В таком разделе могут быть представлены пояснения и расшифровки не только существенных показателей баланса, но и отчета о прибылях и убытках. Этот раздел должен быть в пояснительной записке любой организации.

       Минимальный состав сведений, которые должны быть представлены в данной форме отчетности, определен разделами «Раскрытие информации в отчетности» всех ПБУ. Организация с учетом характера и конкретных обстоятельств возникновения того или иного показателя определяет необходимость и порядок его отражения в отчетности.

       Общий порядок раскрытия информации такой: анализируют раздел 4 каждого ПБУ и при отсутствии требуемой расшифровки в формах выносят информацию в пояснительную записку. Конечно, если тот или иной показатель отчетности в балансе является существенным. О несущественных статьях отчетности можно умалчивать. Например, с учетом существенности по основным средствам подлежит раскрытию следующая информация (п. 27 ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации», подп. 15, 32 ПБУ 6/01 «Учет основных средств»): о наличии на начало и конец отчетного периода и движении в течение отчетного периода отдельных видов основных средств, в том числе арендованных; о первоначальной стоимости и сумме начисленной амортизации по основным группам основных средств на начало и конец отчетного года; о движении основных средств в течение отчетного года по основным группам (поступление, выбытие и т.п.); об изменениях стоимости основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету (достройка, дооборудование, реконструкция и т.п.); об объектах недвижимости, принятых в эксплуатацию и фактически используемых, находящихся в процессе государственной регистрации; о сумме уценки объектов основных средств, которая в результате переоценки относится на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка); о превышении суммы уценки объектов над суммой дооценки, зачисленной в добавочный капитал организации в результате переоценки, проведенной в предыдущие отчетные периоды, отнесенной на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка); о способах оценки объектов основных средств, полученных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами; о принятых организацией сроках полезного использования объектов основных средств (по основным группам); об объектах основных средств, стоимость которых не погашается; о способах начисления амортизационных отчислений по отдельным группам объектов основных средств и др.

       При этом расшифровка первых пяти показателей  приводится в форме № 5. Более  подробную информацию организация может представить в пояснительной записке.

       В обязательном порядке указываются  в пояснительной записке сведения обо всех фактах обременения основных средств с указанием характера  обременения, момента возникновения  обременения, срока его действия и иных условий по усмотрению организации.

       Необходимо  раскрыть полную информацию о том, как  условный расход (доход) по налогу на прибыль  трансформируется в текущий налог  на прибыль (текущий налоговый убыток). То есть подробно описать как, почему и на сколько налогооблагаемая прибыль отличается от бухгалтерской. Таково требование пункта 25 ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль».

       При составлении годовой отчетности данные по статьям «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» показываются с учетом рассмотрения деятельности организации за отчетный год, принятых решений о распределении прибыли, о покрытии убытков, о выплате дивидендов и т.д. (п. 13 «Указания о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности», утвержденных приказом Минфина России от 22.07.2003 № 67н).  
 
 
 
 

2.2 Анализ и оценка  структуры баланса  и динамика прибыли. Сравнительные данные

       В пояснительной записке должны найти  отражение основные показатели деятельности и факторы, повлиявшие в отчетном году на финансовые результаты деятельности организации.

       Информация  о финансовом положении организации  может включать в себя следующие  сведения (п. 4 ст. 13 «Закона о бухгалтерском учете»; п. 27 и 31 ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации», п. 19 «Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности», утв. Приказом Минфина России от 22.07.2003 № 67н): краткая характеристика деятельности организации (обычных видов деятельности; текущей, инвестиционной и финансовой деятельности); основные показатели деятельности и факторы, повлиявшие в отчетном году на финансовые результаты деятельности организации; оценка финансового состояния на краткосрочную и долгосрочную перспективу.

       В специальной литературе можно встретить  различные способы расчета одних  и тех же коэффициентов. Поэтому применяемый порядок расчета должен быть раскрыт в тексте.

       Сравнительные данные

       Раздел  может называться «Изменение вступительных  остатков отчетности».

       По  общему правилу вступительные остатки  по счетам бухгалтерского учета на начало отчетного года должны соответствовать данным, которые были отражены в прошлогоднем балансе в графе «На конец отчетного периода».

       Если  по каким-то причинам вступительные  остатки отчетного периода не соответствуют данным на конец предыдущего, то этому даются объяснения. Приводится не только описательная часть причин, вызвавших такое изменение, но и цифровое значение каждой измененной статьи по следующей схеме: значение на 31.12 предшествующего отчетного периода, значение на 01.01 отчетного периода, отклонение и пояснения. Таково требование пункта 9 ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации».

       Причиной  изменения вступительных остатков могут быть изменения содержания отчетности и ее формы, введение новых  ПБУ, реорганизация предприятия (присоединение, слияние, выделение и разделение). 
 
 
 
 
 
 

2.3 Условные факты  хозяйственной деятельности

       К условным фактам относятся (п. 3 ПБУ 8/01 «Условные факты хозяйственной деятельности»): не завершенные на отчетную дату судебные разбирательства, в которых организация выступает истцом или ответчиком, и решения по которым могут быть приняты лишь в последующие отчетные периоды; не разрешенные на отчетную дату разногласия с налоговыми органами по поводу уплаты платежей в бюджет; выданные до отчетной даты гарантии, поручительства и другие виды обеспечения обязательств в пользу третьих лиц, сроки исполнения по которым не наступили; учтенные (дисконтированные) до отчетной даты векселя, срок платежа по которым не наступил до отчетной даты; другие аналогичные факты.

       Информация  об условных фактах и образованных резервах может раскрываться по группам однородных условных обязательств или резервов, образованных в связи с однородными условными фактами.

       Условные  обязательства по способу отражения  в бухгалтерской отчетности делятся  на две группы:

1. условные обязательства, существующие на отчетную дату;
2. возможные обязательства, существование которой на отчетную дату может быть подтверждено лишь в будущем.

       Возможные обстоятельства, так же как и условные активы, лишь раскрываются в пояснительной  записке к годовому отчету и на счетах бухгалтерского учета не отражаются.

       Условные  обязательства, существующие на отчетную дату, отражаются на счетах бухгалтерского учета путем создания и использования  резервов на погашение условных обязательств.

       По  каждому условному обязательству раскрывается: краткое описание обязательства и ожидаемый срок его исполнения; краткая характеристика неопределенностей, существующих в отношении срока исполнения и величины обязательства.

       По  каждому резерву, созданному под  условные обязательства, дополнительно раскрывается следующая информация: сумма резерва на начало и конец отчетного периода; сумма резерва, списанная в отчетном периоде в связи с признанием обязательства, ранее признанного условным; неиспользованная сумма, излишне начисленная сумма резерва, отнесенная в отчетном периоде на внереализационные доходы организации.

       Информация  об условных активах раскрывается в  пояснительной записке в том  случае, если существует высокая или  очень высокая вероятность того, что организация их получит. При этом в бухгалтерском учете и балансе за отчетный период условные активы не отражаются.

       Пользователям бухгалтерской отчетности важно  знать, в какой мере результаты хозяйственной  деятельности организации связаны  непосредственно с усилиями ее коллектива, а в какой степени они вызваны влиянием внешних факторов.

       ПБУ 11/2000 «Информация об аффилированных лицах» ограничивает круг информации, раскрываемой в бухгалтерской отчетности по отношению к аффилированным лицам.

       Акционерное общество самостоятельно устанавливает перечень аффилированных лиц, информация о которых раскрывается в бухгалтерской отчетности. Для сводной отчетности такой перечень определяет головная организация.

       Информация  об аффилированных лицах - это сведения о том, проводились ли между организацией, составляющей бухгалтерскую отчетность, и ее аффилированным лицом какие-либо операции по передаче активов и обязательств.

       К таким операциям относятся (п. 5 ПБУ 11/2000): приобретение и продажа товаров (работ, услуг); приобретение и продажа  основных средств и других активов; аренда имущества и предоставление его в аренду; передача результатов НИОКР; финансовые операции, включая предоставление займов и участие в уставных (складочных) капиталах других организаций; предоставление и получение гарантий и залогов; другие операции (например, операции по лицензионным соглашениям, договорам управления, комиссии, поручения, агентским договорам).

       Если  в отчетном периоде организация  проводила операции с аффилированными  лицами, то в бухгалтерской отчетности по каждому аффилированному лицу раскрывается следующая информация (п. 12 ПБУ 11/2000):

1. характер отношений с ним (контроль или оказание значительного влияния); виды операций с ним;
2. объем операций каждого вида (в абсолютном или относительном выражении);
3. стоимостные показатели по незавершенным на конец отчетного периода операциям;
4. использованные методы определения цен по каждому виду операций с ним.

       Характер  отношений с лицами, контролирующими акционерное общество либо находящимися под его влиянием, раскрывается в бухгалтерской отчетности этого общества независимо от того, производило оно в отчетном периоде операции с ними или нет.  
 
 
 
 
 
 

3. Сведения о деятельности организации

3.1 Информация о совместной и прекращаемой деятельности

       Если  ваша организация ведет с другими организациями совместную деятельность, то информация о ней также раскрывается в пояснительной записке.

       Пункт 24 ПБУ 20/03 предписывает использовать при  раскрытии информации правила ее обособления, установленные ПБУ 12/2000 «Информация по сегментам». Это означает, что для определения того, подлежит информация раскрытию или нет, целесообразно придерживаться положений пункта 9 ПБУ 12/2000.

       Раскрытие информации в пояснительной записке  о совместной деятельности зависит  от формы, в которой она осуществляется. В зависимости от той формы, в которой ваша организация ведет совместную деятельность, следует руководствоваться пунктами 8, 11, 16 и 22 ПБУ 20/03.

       Прекращаемая  деятельность

       Многие  коммерческие организации занимаются одновременно несколькими видами деятельности, осуществляемыми их структурными подразделениями, филиалами, представительствами и информация по прекращаемой деятельности представляет собой информацию, раскрывающую ту часть деятельности организации, которая может быть выделена операционно или функционально для целей составления бухгалтерской отчетности и по решению организации подлежит прекращению. Часть деятельности организации, подлежащая прекращению, может представлять операционный или географический сегмент, его часть либо совокупность сегментов.

       ПБУ 16/02 не применяется, если организация  прекращает деятельность вследствие таких  обстоятельств, как стихийные бедствия, пожары, аварии и тому подобное, в  случае принудительного изъятия  имущества в соответствии с законодательством, а также вследствие национализации имущества.

       Если  организация приостанавливает часть  деятельности без намерения ее прекратить, то такая деятельность не рассматривается  как прекращаемая и не подлежит раскрытию  в бухгалтерской отчетности.

       Прекращаемая  деятельность может быть выделена операционно или функционально, если активы, обязательства, доходы и расходы по обычным видам деятельности или основная их часть относятся или могут быть прямо отнесены к прекращаемой деятельности. Такое отнесение возможно только в том случае, если они будут проданы, погашены или их выбытие произойдет иным образом в результате прекращения части деятельности организации.