Совершенствование порядка проведения выездной налоговой проверки

                                        ВВЕДЕНИЕ

          Бесперебойное финансирование предусмотренных  бюджетами мероприятий требует  систематического пополнения финансовых ресурсов на федеральном и местных уровнях. Это достигается в основном за счет уплаты юридическими и физическими лицами налогов и других обязательных платежей. В соответствии с действующим налоговым законодательством и другими нормативными актами плательщики обязаны уплачивать указанные платежи в установленных размерах и в определенные сроки.

          Но, к сожалению, на практике юридические и физические лица допускают несвоевременную уплату налогов и других обязательных платежей в связи с рядом объективных и субъективных причин. В связи с этим сегодня перед налоговыми органами встает серьезная проблема – контроль за правильностью, своевременностью и полнотой взимания налогов и его совершенствования.

          Налоговый контроль – это специализированный ( только в отношении налогов и сборов) государственный финансовый контроль, сущность которого состоит не только в проверки соблюдения налогового законодательства, но и в проверки правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты налогов и сборов, а также в устранение выявленных нарушений. Налоговый контроль как одна из функций государственного управления представляет собой систему наблюдения за финансово – хозяйственной деятельности налогоплательщиков с целью ее оптимизации для качественного исполнения законодательства о налогах и сборов.

          Налоговый контроль используют  разнообразные формы практической  организации для наиболее эффективного  выполнения стоящих перед ним  задач. Основной и наиболее  эффективной формой налогового контроля является выездная налоговая проверка, так как она основана на изучение объективных, фактических данных, которые не всегда предоставляются налогоплательщиками в налоговые органы из – за нежелания уплачивать налоги и, тем самым, снижать свое финансовое благополучие. Экономика не в состоянии нормально функционировать, если бизнес не развивается в легальных формах, а правительство не способно собирать налоги. Поэтому выбранная тема курсовой работы касающаяся инструмента государственного контроля, позволяющего наиболее полно и обстоятельно проверить правильность уплаты налогов и сборов, выявить предприятия работающие в теневой экономике, актуальна в данный момент и будет актуальна в будущем.

           Целью данной работы является  изучение механизма применения действующих форм и методов налогового контроля, в частности выездной налоговой проверки, оценка ее эффективности, определение пути совершенствования порядка проведения налоговой выездной проверки.

           Для достижения цели данной  работы мной будет исследована сущность  выездной проверки как составляющей налогового контроля, определен порядок и сроки  проведения выездной налоговой проверки, процедура оформления результатов данной проверки, а также права и обязанности налогоплательщиков и налоговых органов при проведении налоговой проверки.

ГЛАВА 1. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ  АСПЕКТЫ ВЫЕЗДНОЙ  НАЛОГОВОЙ ПРОВЕРКИ 

1.1 Сущность проведения выездной налоговой проверки

       Выездные налоговые проверки  как вид проводимых налоговыми органами налоговых проверок налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов наряду с камеральными налоговыми проверками предусмотрены ст. 87 части первой Налогового кодекса Российской Федерации (далее — НК РФ)[1]. В указанной статье определено, что целью как выездной, так и камеральной налоговой проверки является контроль над соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах.

        Проверки, проводимые налоговыми органами, — это составная часть финансовых проверок и важнейшая форма налогового контроля над правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения налогоплательщиками в бюджеты и государственные внебюджетные фонды налогов и сборов, а также за исполнением ими иных обязанностей, предусмотренных законодательством о налогах и сборах и другими нормативными актами.

     В НК РФ определен основной признак выездной налоговой проверки, отличающий ее от камеральной: выездная налоговая проверка проводится на территории (в помещении) налогоплательщика на основании решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа. При этом также предусмотрено, что, в случае если у налогоплательщика отсутствует возможность предоставить помещение для проведения выездной налоговой проверки, она может проводиться по месту нахождения налогового органа.

     Решение о проведении выездной  налоговой проверки выносит налоговый  орган по месту нахождения  организации или по месту жительства физического лица.

   Решение о проведении выездной налоговой проверки организации, отнесенной в порядке, предусмотренном ст. 83 НК РФ, к категории крупнейших налогоплательщиков, выносит налоговый орган, осуществивший постановку этой организации на учет в качестве крупнейшего налогоплательщика.

   Самостоятельная выездная налоговая проверка филиала или представительства проводится на основании решения налогового органа по месту нахождения обособленного подразделения.

   Решение о проведении выездной налоговой  проверки должно содержать следующие  сведения:

   — полное и сокращенное наименования либо фамилию, имя, отчество налогоплательщика;

   — предмет проверки, то есть налоги, правильность исчисления и уплаты которых подлежит проверке;

   — периоды, за которые проводится проверка;

   — должности, фамилии и инициалы сотрудников налогового органа, которым поручается проведение проверки.

   Форма решения руководителя (заместителя  руководителя) налогового органа о  проведении выездной налоговой проверки утверждается федеральным органом  исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов(Приложение № 1).

   Выездная  налоговая проверка в отношении  одного налогоплательщика может  проводиться по одному или нескольким налогам.

   Предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов (п. 4 ст. 89 НК РФ). При этом в рамках выездной налоговой проверки может быть проверен период, не превышающий трех календарных лет [8].

   В соответствии с разъяснениями, предоставленными ФНС России в Письме от 22 октября 2007 г. N ШТ-6-03/809@ "О направлении Письма Минфина России от 19.06.2007 N 03-07-08/160", срок проведения выездной налоговой проверки исчисляется со дня вынесения решения о назначении проверки и до дня составления справки о проведенной проверке.

   Налоговые органы не вправе проводить две и более выездные налоговые проверки по одним и тем же налогам за один и тот же период.

   Также они не вправе проводить в отношении  одного налогоплательщика более  двух выездных налоговых проверок в  течение календарного года, за исключением  случаев принятия решения руководителем федерального органа исполнительной власти, уполномоченного по контролю и надзору в области налогов и сборов , о необходимости проведения выездной налоговой проверки налогоплательщика сверх указанного ограничения.

   При определении количества выездных налоговых проверок налогоплательщика не учитывается количество проведенных самостоятельных выездных налоговых проверок его филиалов и представительств.

   Выездная  налоговая проверка не может продолжаться более двух месяцев.

Указанный срок может быть продлен до четырех месяцев, а в исключительных случаях — до шести месяцев (Приложение № 2).

   Основания и порядок продления срока  проведения выездной налоговой проверки устанавливаются федеральным органом  исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.

   Основаниями продления срока проведения выездной налоговой проверки до четырех и (или) шести месяцев могут являться:

   — проведение проверок налогоплательщика, отнесенного к категории крупнейших;

   — получение в ходе проведения выездной (повторной выездной) налоговой проверки информации от правоохранительных, контролирующих органов либо из иных источников, свидетельствующей о наличии у налогоплательщика, плательщика сбора, налогового агента нарушений законодательства о налогах и сборах и требующей дополнительной проверки;

   — наличие форс-мажорных обстоятельств (затопление, наводнение, пожар, другое) на территории, где проводится проверка;

   — другое.

   В рамках выездной налоговой проверки налоговый орган вправе проверять деятельность филиалов и представительств налогоплательщика. Он также вправе проводить самостоятельную выездную налоговую проверку филиалов и представительств по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты региональных и (или) местных налогов.[12]

   Налоговый орган, проводящий самостоятельную  выездную проверку филиалов и представительств, не вправе проводить в отношении  филиала или представительства  две и более выездные налоговые  проверки по одним и тем же налогам  за один и тот же период.

   Налоговый орган не вправе проводить в отношении одного филиала или представительства налогоплательщика более двух выездных налоговых проверок в течение одного календарного года.

   При проведении самостоятельной выездной налоговой проверки филиалов и представительств налогоплательщика срок проверки не может превышать один месяц.

   Срок  проведения выездной налоговой проверки исчисляется со дня вынесения  решения о назначении проверки и  до дня составления справки о  проведенной проверке.

   Приостановление и возобновление проведения выездной налоговой проверки оформляются соответствующим решением руководителя (заместителя руководителя) налогового органа, проводящего указанную проверку.

   Выездная  налоговая проверка, осуществляемая в связи с реорганизацией или  ликвидацией организации-налогоплательщика, может проводиться независимо от времени проведения и предмета предыдущей проверки. При этом проверяется период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки.

   Налогоплательщик обязан обеспечить возможность должностных лиц налоговых органов, проводящих выездную налоговую проверку, ознакомиться с документами, связанными с исчислением и уплатой налогов.

   При проведении выездной налоговой проверки у налогоплательщика могут быть истребованы необходимые для проверки документы [1].

   Ознакомление  должностных лиц налоговых органов  с подлинниками документов допускается  только на территории налогоплательщика, за исключением случаев проведения выездной налоговой проверки по месту  нахождения налогового органа, а также случаев, предусмотренных ст. 94 "Выемка документов и предметов" НК РФ.

   При необходимости уполномоченные должностные  лица налоговых органов, осуществляющие выездную налоговую проверку, могут  проводить инвентаризацию имущества налогоплательщика, а также производить осмотр производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, в порядке, установленном ст. 92 "Осмотр" НК РФ.

   При наличии у осуществляющих выездную налоговую проверку должностных  лиц достаточных оснований полагать, что документы, свидетельствующие  о совершении правонарушений, могут  быть уничтожены, сокрыты, изменены или  заменены, производится выемка этих документов.

   В последний день проведения выездной налоговой проверки проверяющий  обязан составить справку о проведенной  проверке, в которой фиксируются  предмет проверки и сроки ее проведения, и вручить ее налогоплательщику  или его представителю (Приложение № 3). В случае если налогоплательщик (его представитель) уклоняется от получения справки о проведенной проверке, указанная справка направляется налогоплательщику заказным письмом по почте. 

1.2 Критерии отбора плательщиков для проведения выездных  налоговых проверок

      Выездные налоговые проверки считаются одной из самых эффективных форм налогового контроля, осуществляемого на территории Российской Федерации. При этом планирование выездных проверок занимает важное место в организации работы контрольных органов. Мы расскажем о критериях отбора налогоплательщиков, используемых при формировании плана работы налогового органа.

        Выездная налоговая проверка для представителей налоговых органов — это, с одной стороны, наиболее результативное мероприятие, направленное на восстановление нарушенного фискального интереса государства, в результате проведения которого они с наибольшей вероятностью в состоянии обнаружить "потаенную" недоимку. А, с другой стороны, выездные налоговые проверки ввиду масштабности их осуществления отнимают у инспекторов налоговых органов слишком много времени и человеческих ресурсов.

      Контроль над деятельностью хозяйствующих  субъектов в сумбурном порядке  в значительной степени не  учитывал бы элементов неожиданности выездной налоговой проверки, а также попирал принципы законности и неотвратимости наказания.

      Таким образом, представляется, что  вырабатывать устойчивые критерии, по которым выявляются неплательщики  налогов, которые и становятся  объектами выездных налоговых проверок, необходимо.

      Основным документом, используемым  при планировании выездной налоговой  проверки, является Приказ ФНС  России от 30 мая 2007 г. N ММ-3-06/333@ "Об утверждении Концепции системы планирования выездных налоговых проверок".

      В указанном документе зафиксировано,  что в целях создания единой  системы планирования выездных  налоговых проверок, повышения налоговой  дисциплины и грамотности налогоплательщиков, а также совершенствования организации  работы налоговых органов при  реализации полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, предоставленных Налоговым кодексом Российской Федерации (далее — НК РФ), утверждена Концепция системы планирования выездных налоговых проверок (далее — Концепция).

      Отмечаем, что Концепция — это в значительной мере декларативный документ, в котором изложен общий подход представителей налоговых органов к осуществлению налогового контроля в целом и их взгляды на роль выездных налоговых проверок в частности.

      Раздел 2 указанной Концепции фиксирует основные принципы планирования. В данном разделе документа сказано, что построение единой, открытой и понятной для налогоплательщиков и налоговых органов системы планирования выездных налоговых проверок базируется на определенных принципах. К ним относятся:

  — режим наибольшего благоприятствования для добросовестных налогоплательщиков;

  — своевременность реагирования на признаки возможного совершения налоговых правонарушений;

  — неотвратимость наказания налогоплательщиков в случае выявления нарушений законодательства о налогах и сборах;

  — обоснованность выбора объектов проверки.

        В соответствии с принятым  подходом к организации системы  планирования изменен отбор объектов  для проведения выездных налоговых  проверок. Основой данной системы является всесторонний анализ всей имеющейся у налогового органа информации на каждом этапе планирования и подготовки выездной налоговой проверки.

       Вместе с тем налогоплательщик  может использовать свое право  на самостоятельную оценку рисков и оценить преимущество самостоятельного выявления и исправления допущенных ошибок при исчислении налогов.

         Как отмечается в разд. 3 Концепции,  обоснованный выбор объектов  для проведения выездных налоговых  проверок невозможен без всестороннего анализа всей информации, поступающей в налоговые органы из внутренних и внешних источников.

        При этом определено, что к  информации из внутренних источников  относится информация о налогоплательщиках, полученная налоговыми органами  самостоятельно в процессе выполнения ими функций, возложенных на налоговую службу, а к информации из внешних источников — информация о налогоплательщиках, полученная налоговыми органами в соответствии с действующим законодательством или на основании соглашений по обмену информацией с контролирующими и правоохранительными органами, органами государственной власти и местного самоуправления, а также иная информация, в том числе общедоступная.

       В данном разделе Концепции  зафиксировано также, что проводимый  с целью отбора налогоплательщиков для проведения выездных налоговых проверок анализ финансово-экономических показателей их деятельности содержит несколько уровней, в том числе анализ:

  — сумм исчисленных налоговых платежей и их динамики, который позволяет выявить налогоплательщиков, у которых уменьшаются суммы начислений налоговых платежей;

  — сумм уплаченных налоговых платежей и их динамики, проводимый по каждому виду налога (сбора) с целью контроля над полнотой и своевременностью перечисления налоговых платежей;

  — показателей налоговой и (или) бухгалтерской отчетности налогоплательщиков, позволяющий определить значительные отклонения показателей финансово-хозяйственной деятельности текущего периода от аналогичных показателей за предыдущие периоды или же отклонения от среднестатистических показателей отчетности аналогичных хозяйствующих субъектов за определенный промежуток времени, а также выявить противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, и (или) несоответствие информации, которой располагает налоговый орган;

  — факторов и причин, влияющих на формирование налоговой базы.

          В случае выбора объекта для  проведения выездной налоговой  проверки налоговый орган определяет  целесообразность проведения выездных  налоговых проверок контрагентов и (или) аффилированных лиц проверяемого налогоплательщика.

         В соответствии с основными  целями и принципами Концепции  выбор объектов для проведения  выездных налоговых проверок  построен на целенаправленном  отборе, тщательном и постоянно  проводимом, всестороннем анализе всей имеющейся у налоговых органов информации о каждом объекте независимо от его формы собственности и сумм налоговых обязательств. При планировании подлежат анализу все существенные аспекты как отдельной сделки, так и деятельности налогоплательщика в целом.

         Приоритетными для включения  в план выездных налоговых  проверок являются те налогоплательщики,  в отношении которых у налогового  органа имеются сведения об  их участии в схемах ухода  от налогообложения или схемах  минимизации налоговых обязательств и (или) результаты проведенного анализа финансово-хозяйственной деятельности которых свидетельствуют о предполагаемых налоговых правонарушениях.

         Предложенная Концепция предусматривает  также проведение налогоплательщиком самостоятельной оценки рисков по результатам своей финансово-хозяйственной деятельности (разд. 4).

  Общедоступными критериями самостоятельной  оценки рисков для налогоплательщиков, используемыми налоговыми органами  в процессе отбора объектов  для проведения выездных налоговых проверок, могут являться:

  — налоговая нагрузка у данного налогоплательщика ниже ее среднего уровня по хозяйствующим субъектам в конкретной отрасли (виду экономической деятельности);

  — отражение в бухгалтерской или налоговой отчетности убытков на протяжении нескольких налоговых периодов;

  — отражение в налоговой отчетности значительных сумм налоговых вычетов за определенный период;

  — опережающий темп роста расходов над темпом роста доходов от реализации товаров (работ, услуг);

  — выплата среднемесячной заработной платы на одного работника ниже среднего уровня по виду экономической деятельности в субъекте Российской Федерации;

  — неоднократное приближение к предельному значению установленных НК РФ величин показателей, предоставляющих право применять налогоплательщикам специальные налоговые режимы [1].

  — отражение индивидуальным предпринимателем суммы расхода, максимально приближенной к сумме его дохода, полученного за календарный год;

  — построение финансово-хозяйственной деятельности на основе заключения договоров с контрагентами-перекупщиками или посредниками ("цепочки контрагентов") без наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели);

  — непредставление налогоплательщиком пояснений на уведомление налогового органа о выявлении несоответствия показателей деятельности;

  — неоднократное снятие с учета и постановка на учет в налоговых органах налогоплательщика в связи с изменением места нахождения ("миграция" между налоговыми органами);

  — значительное отклонение уровня рентабельности по данным бухгалтерского учета от уровня рентабельности для данной сферы деятельности по данным статистики;

  — ведение финансово-хозяйственной деятельности с высоким налоговым риском.

         Обратите внимание, что при оценке  указанных показателей налоговый орган в обязательном порядке анализирует возможность извлечения либо наличие необоснованной налоговой выгоды, в том числе по обстоятельствам, указанным в Постановлении Пленума ВАС РФ от 12 октября 2006 г. N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды".

        Как отмечается в Концепции,  систематическое проведение самостоятельной  оценки рисков по результатам  финансово-хозяйственной деятельности  позволит налогоплательщику своевременно  оценить налоговые риски и уточнить свои налоговые обязательства.

        Раздел 5 Концепции фиксирует результаты  ее внедрения и гласит, что  предлагаемая система планирования  позволит:

  — для налогоплательщиков — максимально уменьшить вероятность того, что выездная налоговая проверка в текущем году затронет законопослушного налогоплательщика, полностью исполнившего свои обязательства перед бюджетом;

  — для налоговых органов — выявить наиболее вероятные "зоны риска" (нарушения законодательства о налогах и сборах), своевременно отреагировать на возможное совершение налоговых правонарушений и определить необходимые мероприятия налогового контроля.

         Принципы, заложенные в рассматриваемой  Концепции, позволят реализовать:

  — формирование единого подхода к планированию выездных налоговых проверок;

  — стимулирование налогоплательщиков в части соблюдения законодательства о налогах и сборах;

  — повышение налоговой грамотности и дисциплины налогоплательщиков.

             На интернет-сайте ФНС России  опубликованы Общедоступные критерии самостоятельной оценки рисков для налогоплательщиков, используемые налоговыми органами в процессе отбора объектов для проведения выездных налоговых проверок. Но обратите внимание, что соответствие деятельности налогоплательщика всем предложенным и рекомендованным критериям не является основанием возникновения у налогоплательщика неблагоприятных правовых последствий. В соответствии с Концепцией планирование выездных налоговых проверок ведется на основе принципа двухсторонней ответственности налогоплательщиков и налоговых органов, при соблюдении которого первые стремятся к исполнению своих налоговых обязательств, а вторые — к обоснованному отбору налогоплательщиков для проведения выездных налоговых проверок.