Ирина Эланс

Автор который поможет с любыми образовательными и учебными заданиями

Современные концепции учета издержек производства

Содержание

Введение

Рынок предоставляет много возможностей для производителей, но в то же время предъявляет и жесткие требования к ним. В современных условиях перед предприятием встает множество проблем от решения, которых будет зависеть успешность его деятельности. Достижение высоких результатов работы предприятия предполагает управление затратами на производство и реализацию продукции. Это сложный процесс, который означает, по своей сущности, управление всей деятельностью предприятия, т.к. охватывает все стороны происходящих производственных процессов.

Деятельность любого предприятия связана с определёнными издержками (затратами). Затраты отражают, сколько и каких ресурсов было использовано фирмой. Общая величина затрат, связанных с производством и реализацией продукцией (работ, услуг), называется себестоимостью.

Формирование издержек производства и обращения, их учет имеют важное значение для предпринимательской деятельности организаций. Это важно не только во взаимосвязи с действующим в настоящее время налоговым законодательством, но и в соответствии с местом бухгалтерского учета в системе управления организацией.

Основой для разработки и реализации управленческих решений является соответствующая информация о состоянии дел в той или иной области деятельности организации в конкретный момент времени. Так, данные учета издержек производства (обращения) и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг) являются важным средством выявления производственных резервов, постоянного контроля над использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов с целью повышения рентабельности производства. Это определяет, что участок издержек производства (обращения) и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг) занимает наиболее важное место в системе организации.

Себестоимость продукции относится к числу важнейших качественных показателей, отражающих все стороны хозяйственной деятельности предприятий (фирм, компаний), их достижения и недостатки. Уровень себестоимости связан с объемом и качеством продукции, использованием рабочего времени, сырья, материалов, оборудования, расходованием фонда оплаты труда и т.д.

Себестоимость является основой определения цен на продукцию. Ее снижение приводит к увеличению суммы прибыли и уровня рентабельности. Чтобы добиваться снижения себестоимости надо знать ее состав, структуру и факторы ее динамики, методы калькуляции себестоимости. Все это является предметом статистического изучения при анализе себестоимости.

Целью выполнения данной курсовой работы является изучение современных концепций учета издержек производства.

Поставленная цель достигается при решении следующих задач:

- изучить эволюцию методов учета издержек предприятия;

- дать определение понятию затрат, рассмотреть их классификацию;

- ознакомиться с передовыми методами управленческого учета.

1 Методология учета издержек

1.1 Эволюция методов учета издержек предприятия

Чтобы принять оптимальные управленческие и финансовые решения необходимо знать свои затраты и в первую очередь разбираться в информации о производственных расходах. Анализ издержек дает возможность выяснить их эффективность, установить, не будут ли они чрезмерными, проверить качественные показатели работы, правильно установить цены, регулировать и контролировать расходы, планировать уровень прибыли и рентабельности производства.

В течение продолжительного времени затраты выявляли и учитывали так называемым котловым методом. В едином бухгалтерском регистре в течение всего отчетного периода учитывали все средства, израсходованные на производство, независимо от места их потребления и их целевой направленности. В результате выходили на общую сумму затрат за период без учета ассортимента и структуры выпущенной продукции. «Котловой» метод не выявлял возможностей снижения затрат, его основным недостатком являлась обезличенность информации. Такой учет не позволял предприятию получить необходимые данные для контроля за издержками производства по направлениям затрат (основное производство, вспомогательные производства, общепроизводственные, общехозяйственные расходы и т.п.), местам их возникновения (цехам, отделам, службам), видам выпускаемой продукции (выполняемых работ, оказываемых услуг). К сожалению, этим методом пользуются до сих пор на многих малых отечественных предприятиях [1, с. 43].

В 1887 г. было опубликовано первое издание теоретического труда английских экономистов Дж. М. Фелса и Э. Гарке «Производственные счета: принципы и практика их ведения». Авторы предприняли попытку создать более мобильную систему учета затрат, повышающую информативность данных о затратах и способствующую усилению контроля за их использованием. В основе этой системы лежало деление затрат на фиксированные (в настоящее время это постоянные расходы) и переменные (условно-переменные).

Ученые определили, что изменение фиксированных затрат напрямую не зависит от объема произведенной продукции, а переменные затраты увеличиваются или уменьшаются прямо пропорционально росту или снижению объема производства. Это привело к мысли, что увеличить объем производства можно при расходе меньших ресурсов, чем считалось ранее, так как условно-постоянные затраты увеличиваются неравномерно.

Американский экономист А.Г. Черч в 1901 г. в своей работе «Адекватное распределение производственных расходов» разделил условно-постоянные (или накладные) расходы, связанные с производством, на накладные расходы на рабочую силу и на общеорганизационные расходы. С этого времени в научных кругах велась дискуссия о том, в какой пропорции следует включать в себестоимость условно-постоянные расходы. И лишь в 1936 г., когда Дж. Харрисом была выдвинута концепция «директ-костинг», необходимость в распределении накладных расходов исчезла. К середине 60-х годов этот метод завоевывает прочные позиции в учете.

Однако для предприятия все более актуальной становится не столько задача точного и полного определения себестоимости, сколько предотвращение нецелесообразных затрат, которых можно было бы предотвратить. Решением этой задачи стало возникновение в начале XX в. в США, а затем и в Европе системы «стандарт-кост», сравнивающей фактические затраты с нормированными. Учет затрат стал развиваться таким образом, чтобы администрация не только определяла затраты, но и более полно контролировала использование ресурсов, предупреждая возникновение нецелесообразных затрат.

Это привело к формированию Дж. А. Хиггисом концепции центров ответственности, в соответствии с которой затраты не только рассматривались в рамках всего предприятия, но и дифференцировались по центрам ответственности с назначением ответственных лиц.

В дальнейшем система «стандарт-кост» и учет по центрам ответственности переродились в метод «System in time» (SIT) (точно во времени), авторами которого были Р.Д. Мак-Илхаттан, Р.А. Хауэлл и СР. Соуси. В основе анализа здесь лежат проценты отклонений от графика работ и стандартов (норм). Таким образом, учет затрат сосредоточился не на конечном продукте производства, а непосредственно на производственном процессе.

Управленческий учет имеет исторические корни не только за рубежом, но и в Российской Федерации, однако системное представление с четко выраженными взаимосвязями и собственным инструментарием возникло на Западе. Когда в начале 1990-х гг. в РФ в информационном обеспечении потребностей менеджеров в управлении бизнесом образовался вакуум, обусловленный развитием рыночных отношений, переводы изданий по управленческому учету и контроллингу Ч.Т. Хорнгрена и Дж. Фостера, К. Друри, Э. Майера, Г. Мюллера и др. вызвали исключительный интерес и дали толчок развитию отечественной науки и практики в этой области. За прошедшие десятилетия сложился опыт создания систем управленческого учета и отдельных его элементов на предприятиях РФ, экономические результаты их внедрения выявили старые и поставили новые проблемы.

Методология и процедуры управленческого учета интенсивно развиваются, что является ярким свидетельством перемен в экономической жизни предприятий и информационных технологиях. Перемещаются акценты с информационного обеспечения оперативного управления на стратегическое, появляются новые методики, адекватные новым теориям управления, таким как:

- теория ограничений (theory of constraints, ТОО);

- управление «точно в срок» (just-in-time, JIT);

- всеобщее управление качеством (total quality management, ТОМ);

- управление на основе операций (функций) (activity-based management, ABM) и др. [14, с. 11].

В настоящее время в РФ идет в основном стадия популяризации и внедрения на практике традиционного управленческого учета. Возникнув на основе учета затрат и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг), традиционный управленческий учет вобрал в себя методики управленческого анализа и сформировался в комплексную систему подготовки информации для управления бизнесом и подразделениями организации. Его структура включает бюджетирование и анализ гибких бюджетов, калькулирование, комплекс подходов и методик подготовки информации для текущих и стратегических управленческих решений.

Таким образом, методы управленческого учета условно можно поделить на традиционные и современные. Традиционные методы управленческого учета служат двум основным целям:

- калькулированию себестоимости (методы учета полной или усеченной себестоимости);

- реализации планово-контрольной функции управленческого учета (метод учета затрат по центрам ответственности).

Современные методы управленческого учета исправляют недостатки традиционных моделей и дополняют их. Особую значимость приобретают передовые формы и методы организации управленческого учета.

1.2 Понятие затрат, их классификация

Затраты живого и овеществленного труда на производство и реализацию продукции (работ, услуг) называют издержками производства. В отечественной практике для характеристики всех издержек производства за определенный период применяют термин «затраты на производство».

Часто в экономической литературе термин «затраты» отождествляется с понятием «расходы». Однако более внимательное изучение этих категорий свидетельствует об их серьезном различии [12, с. 68].

В ПБУ 10/99 «Расходы организации» и ПБУ 9/99 «Доходы организации», вступивших в силу с 1 января 2000 г., впервые определены для целей бухгалтерского учета понятия «доходы» и «расходы». При этом под расходами понимается «уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества)». Расходы включают такие статьи, как затраты на производство реализованной продукции (работ, услуг), на оплату труда управленческого персонала, амортизационные отчисления, а также потери (убытки от стихийных бедствий, продажи основных средств, изменений валютных курсов и др.). Составление формы № 2 «Отчет о прибылях и убытков» для внешних пользователей бухгалтерской отчетности предполагает развернутое и симметричное отражение информации о доходах и расходах организации.

Предметом управленческого учета среди прочего являются текущие издержки организации. Говоря языком финансового учета, это расходы по обычным видам деятельности.

В п. 9 ПБУ 10/99 по сути изложен механизм перехода от расходов организации к себестоимости единицы продукции (работ, услуг). Определено, что для целей формирования организацией финансового результата от обычных видов деятельности определяется себестоимость произведенной продукции (работ, услуг), которая формируется на базе расходов по обычным видам деятельности:

- признанных в отчетном году и в предыдущие отчетные периоды;

- переходящих расходов, имеющих отношение к получению доходов в последующие отчетные периоды [7, с. 103].

Термины «доходы» и «расходы» организации, определенные названными положениями, не противоречат Международным стандартам финансовой отчетности, в соответствии с которыми расходы включают убытки и затраты, возникающие в ходе основной деятельности предприятия. Они, как правило, принимают форму оттока или уменьшения актива. Расходы признаются в отчете о прибылях и убытках на основании непосредственной связи между понесенными затратами и поступлениями по определенным статьям дохода. Данный подход называется соответствием расходов и доходов. Таким образом, в бухгалтерской отчетности все доходы должны соотноситься с затратами на их получение, называемыми расходами (принцип соотнесения доходов). С точки зрения техники российского учета это состоит в том, что затраты должны накапливаться на счетах 10 «Материалы», 02 «Амортизация», 70 «Расчеты по оплате труда», затем на счетах 20 «Основное производство» и 43 «Готовая продукция» и не списываться на счета продаж до тех пор, пока продукция, товары, услуги, с которыми они связаны, не будут реализованы. Лишь в момент реализации предприятие признает свои доходы и связанную с ними часть затрат — расходы. В бухгалтерском учете доходы и расходы отражаются соответственно по кредиту и дебету счетов 90, 91. Применительно к счету 90 «Продажи» расходы предприятия по существу характеризуют себестоимость реализованной продукции (работ, услуг) [13, с. 54].

Понятие «издержки» из числа рассмотренных является наиболее обобщающим показателем. Издержки — денежное измерение суммы ресурсов, используемых с какой-либо целью. Тогда затраты можно определить как издержки, понесенные организацией в момент приобретения каких-либо материальных ценностей или услуг. Возникновение издержек, относимых к затратам, сопровождается уменьшением экономических ресурсов организации или увеличением кредиторской задолженности. Затраты могут быть отнесены либо в активы, либо в расходы организации

Большое значение для правильной организации учета затрат имеет их научно обоснованная классификация. Затраты на производство группируют по месту их возникновения, носителям затрат и видам расходов.

По месту возникновения затраты группируют по производствам, цехам, участкам и другим структурным подразделениям предприятия. Такая группировка затрат необходима для организации учета по центрам ответственности и определения производственной себестоимости продукции (работ, услуг).

Носителями затрат называют виды продукции (работ, услуг) предприятия, предназначенные к реализации. Эта группировка необходима для определения себестоимости единицы продукции (работ, услуг).

По видам затраты группируются по экономически однородным элементам и по статьям калькуляции.

В управленческом учете классификация затрат весьма разнообразна и зависит от того, какую управленческую задачу необходимо решить. К основным задачам управленческого учета относят:

- расчет себестоимости произведенной продукции и определение размера полученной прибыли;

- принятие управленческого решения и планирование;

- контроль и регулирование производственной деятельности центров ответственности.

Решению каждой из названных задач соответствует своя классификация затрат. Так, для расчета себестоимости произведенной продукции и определения размера полученной прибыли затраты классифицируют на:

- входящие и истекшие;

- прямые и косвенные;

- основные и накладные;

- входящие в себестоимость продукции (производственные) и внепроизводственные (периодические, или затраты периода);

- одноэлементные и комплексные;

- текущие и единовременные.

Для принятия решения и планирования различают:

- постоянные, переменные, условно-постоянные (условно-переменные) затраты;

- затраты, принимаемые и не принимаемые в расчет при оценках;

- безвозвратные затраты;

- вмененные затраты;

- предельные и приростные затраты;

- планируемые и непланируемые.

Наконец, для осуществления функций контроля и регулирования в управленческом учете различают регулируемые и нерегулируемые затраты. Особое внимание здесь уделяется корректировке затрат с учетом фактически достигнутого объема производства, т.е. составлению гибких смет.

2 Передовые методы управленческого учета

2.1 Таргет-костинг (target costing) и кайзен-костинг (kaizen costing)

Предприятия обычно оптимизируют издержки за счет снижения расходов на производство и продажу готовой продукции. При этом финансовые специалисты часто не учитывают величину затрат на разработку новых товаров. Как правило, производители знают заранее, за сколько они смогут реализовать тот или иной продукт. Поэтому основной становится задача разработать товар, себестоимость которого была бы достаточно низкой для обеспечения необходимого уровня прибыли.

Этого можно достигнуть, если внедрить на предприятии концепцию таргет-костинг. Впервые данный подход к ценообразованию был применен в 1965 г. одной из крупнейших японских автомобильных корпораций, хотя некоторые ранние, более примитивные ее формы еще в 1947 г. использовала компания General Electric (GE).

Американцы частенько приписывают честь изобретения таргет-костинга Л. Майлзу из GE, хотя его система управления целевыми издержками (target cost management) была не более чем довольно примитивной версией современной концепции, не получившей достаточно широкого распространения. Полномасштабное же внедрение таргет-костинга в промышленных корпорациях США началось лишь в конце 1980-х гг., причем за образец была взята именно японская модель, достаточно эффективная и продвинутая к тому времени [14, с. 12].

Система таргет-костинг - это целостная концепция управления, поддерживающая стратегию снижения затрат и реализующая функции планирования производства новых продуктов, превентивного контроля издержек и калькулирования целевой себестоимости в соответствии с рыночными реалиями.

Сама идея, положенная в основу концепции таргет-костинг, несложна и революционна одновременно. Японские менеджеры просто вывернули наизнанку традиционную формулу ценообразования:

Себестоимость + Прибыль = Цена,

которая в концепции таргет-костинг трансформировалась в равенство:

Цена - Прибыль = Себестоимость.

Это простое решение позволило получить прекрасный инструмент превентивного контроля и экономии затрат еще на стадии проектирования.

Система таргет-костинг, в отличие от традиционных способов ценообразования, предусматривает расчет себестоимости изделия, исходя из предварительно установленной цены реализации. Эта цена определяется с помощью маркетинговых исследований, т.е. фактически является ожидаемой рыночной ценой продукта или услуги.

Для определения целевой себестоимости изделия (услуги) величина прибыли, которую хочет получить фирма, вычитается из ожидаемой рыночной цены. Далее все участники производственного процесса - от менеджера до простого рабочего - трудятся над тем, чтобы спроектировать и изготовить изделие, соответствующее целевой себестоимости.

Процесс управления по целевой себестоимости (таргет-костинг) представлен на рисунке 2.1.

Если в традиционном подходе к разработке нового продукта инженерные и технологические работы совершенно не связаны между собой, то в таргет-костинге проектирование конструкции и проектирование себестоимости являются неразделяемыми составляющими интегрированного процесса создания потребительских свойств будущего товара.

Одно из первых, но актуальных и сегодня, определений таргет-костинга, приведенное М. Сакураи в 1989 г., подчеркивает именно комплексность и объединяющую сущность этой концепции: «Таргет-костинг может быть определен как средство управления затратами, применяемое для снижения любых затрат, связанных с продуктом в течение всего периода его жизненного, цикла, путем объединения усилий производственных, конструкторских, исследовательских, маркетинговых, экономических подразделений компании».

Рисунок 2.1 - Процесс управления по целевой себестоимости (таргет-костинг)

Многие процессы в системе таргет-костинг выполняются параллельно, причем их последовательность может быть несколько изменена:

- определение рыночной цены продукции. Используются средства маркетингового анализа. Продукт позиционируется в своем сегменте, выполняется конкурентный анализ, рассчитываются две важнейшие величины: базовая цена (target price) продажи продукта конечному потребителю и возможный объем продаж;

- уточнение требований к функциям и качеству. Осуществляется анализ предпочтений потребителя, влияющих на выбор конкретного товара;

- установление целевой прибыли для продукта (target profit). Ставка прибыльности продукта может устанавливаться из различных соображений: анализа доходности конкурентов; дивидендной политики предприятия; требований развития бизнеса; политики продвижения товара на рынке и т.д.;

- определение допустимой себестоимости продукта (allowable cost). Находится как разница между базовой ценой и целевой прибылью. Для всех последующих расчетов допустимая себестоимость устанавливает предел всех затрат на разработку, производство, продвижение и продажи планируемых объемов разрабатываемого продукта;

- расчет прямой целевой себестоимости производства продукции. Расчет отражает сложившиеся на данном предприятии и в отрасли особенности системы сбыта аналогичных продуктов, затраты и прибыль каждого из участников сбытовой цепи, систему доставки и хранения товара в сбытовой системе. Административные, общие и коммерческие затраты бизнеса должны находиться под управлением общей системы бюджетирования или специализированной системы на основе ABC;

- функциональная декомпозиция продукта и определение допустимых затрат по каждой функции. Производится распределение прямых целевых затрат по функциям продукта, согласно ожидаемой значимости этих функций для потребителя. Значимость той или иной функции товара может находиться в простейшем случае методом экспертной оценки. Более точную информацию предоставляет опрос или анкетирование потребителей из предполагаемого целевого сегмента;

- разработка продукта. Разработка ведется с учетом функциональных требований, определенных ранее, а также различных дополнительных ограничений: соответствие ограничениям технологического уровня предприятия, системе контроля качества, экологии и повторного использования материалов изделия. Результатом разработки является прототип продукта;

- оценка затрат по каждой составной части продукта. Затраты, калькулируемые для вновь разрабатываемого продукта называют дрифтинг-затраты (drifting costs). На этом этапе определяются дрифтинг-затраты для отдельных компонентов (drifting component costs). По каждому компоненту продукта на основе прототипа осуществляется калькулирование затрат;

- оценка затрат на реализацию каждой функции товара (drifting function costs, дрифтинг-затраты для функций). На этом этапе обычно предлагается дополнительное привлечение различных функциональных специалистов предприятия для определения соответствия функций и компонентов в рамках коллективных организационных мероприятий: совещаний или заседаний временной рабочей группы. С точки зрения документирования проблема решается составлением таблицы соответствия дрифтинг-затрат функций и дрифтинг-затрат компонентов;

- сравнение допустимых затрат по продукту и по отдельным функциям с соответствующими дрифтинг-затратами. Для большей наглядности осуществляется расчет индекса целевых затрат и строится диаграмма целевых затрат. Индекс целевых затрат показывает соотношение двух величин: доли «полезности» компонента и доли дрифтинг-затрат компонента в дрифтинг-затратах продукта. Индекс целевых затрат показывает соответствие распределения полезности компонентов с точки зрения потребителя и распределения затрат для производства этого компонента;

- корректировка или перепроектирование продукта. По результатам сопоставления производятся дополнительные исследования, определяется возможность использования компромиссов «желания потребителя - стоимость», возможности снижения цен поставщиков или использования новых технологий;

- установление целевых затрат. Если в результате нескольких корректировок удалось найти сочетание конструкции и технологии, соответствующее функциональным требованиям, и при этом затраты не превышают допустимых, то этот уровень затрат признается как целевой и для изделия в целом;

- производство и непрерывный контроль затрат в процессе производства. Технический уровень и организация производства должны позволять непрерывно контролировать текущий уровень затрат на производство нового продукта, иначе все усилия системы таргет-костинг будут совершенно напрасными.

Уже много лет система таргет-костинг используется на производственных предприятиях, особенно в инновационных отраслях, где постоянно разрабатываются новые модели и виды продукции. Таргет-костинг использует приблизительно 80% крупных японских компаний. Однако по сравнению с японскими компаниями американские внедряют таргет-костинг значительно медленнее. Это объясняется их большей приверженностью привычным инструментам управления затратами и методам калькулирования себестоимости, которые традиционно используются в американской модели управленческого учета.

Кроме сферы производства инновационных продуктов, таргет-костинг все чаще применяют предприятия, задействованные в сфере обслуживания. Однако данная система имеет как ряд достоинств, так и ряд недостатков.

Сначала рассмотрим достоинства системы таргет-костинг.

1. Функции маркетинга и проектирования реализуются совместно, в результате чего получается продукт, имеющий максимально отвечающие ожиданиям потребителей характеристики и наиболее вероятную цену реализации. При использовании системы таргет-костинг вся производственная деятельность предприятия координируется и контролируется в соответствии с важным стратегическим ориентиром - целевой себестоимостью.

2. Таргет-костинг отлично совмещается с бюджетированием, формированием центров ответственности, планированием прибыли, различными стратегиями ценообразования и оценочными процедурами. В целом таргет-костинг прекрасно интегрируется в стратегический управленческий учет - относительно новое и перспективное направление управленческого учета. Положительной характеристикой системы является фокусирование внимания на внешних (рыночных), а не только на внутренних факторах. Таргет-костинг дает отделу маркетинга неплохие возможности принимать решения не только на основе изначально заданного уровня затрат, но и на основе параметров рыночного окружения. Таргет-костинг помогает мотивировать ориентированное на рынок поведение сотрудников, указывая на допустимую с точки зрения рынка себестоимость, которая должна быть осознана, если компания хочет получить положительный финансовый результат в условиях конкуренции. В свое время в японских компаниях таргет-костинг внедрялся скорее с целью мотивации своих сотрудников, чтобы те действовали в соответствии долгосрочными стратегиями, чем с целью обеспечения топ-менеджеров точной и детальной информацией о прибыли, целевых затратах и отклонениях.