Современные проблемы и тенденции развития аудита в Республике Беларусь

Содержание

Введение

Вхождение экономики  Республики Беларусь в рынок – сложный и противоречивый процесс. В современных условиях, когда налаживанию экономических связей между предприятиями часто препятствует отсутствие доверия партнеров друг к другу, особо остро проявляется потребность в достоверной экономической информации, в которой заинтересованы все без исключения участники хозяйственного оборота независимо от форм собственности. Кроме того, в результате налаживания рыночных отношений, появлением крупных компаний и холдингов, расширением сфер их деятельности, интернационализацией бизнеса в целом происходит все большее и большее отделение непосредственных владельцев (акционеров) компаний от собственно управленческих структур компаний (директора, управляющие и другое наемное руководство). При выполнении своих обязанностей руководство компаний, банков должно периодически составлять финансовые отчеты о проведенной работе, достоверность которых проверяется с помощью специалистов-аудиторов, практикующих самостоятельно, или представителей аудиторских фирм.

Постоянно возрастающую потребность в услугах аудиторов  можно объяснить расширением  потенциального круга источников финансирования. Принятие решений о покупке или  продаже ценных бумаг, выдаче ссуд, расширении коммерческого кредита, заключении соглашений о найме основано, большей частью, на финансовой информации, которая должна быть достоверной. Кроме того, операции компании могут быть настолько многочисленными и сложными, что информацию о них пользователи не могут получить самостоятельно. При этом последствия решений, принимаемых пользователями, могут быть так значительны для них, что достоверность и полнота информации им абсолютно необходимы. Достоверность информации может подтвердить независимый аудитор.

Привлечение нового капитала сопровождается большим риском для кредиторов. Ведь всякие новые кредиторы несут больший риск, чем уже существующие, поскольку предоставляемые им гарантии являются меньшими, чем гарантии, предоставляемые уже существующим кредиторам. Исходя из этого, в целях компенсации риска, кредиторы требуют от предприятия регулярную информацию (в форме годовых или квартальных отчетов), подтвержденную независимым аудитором таким образом, чтобы ее можно было считать достаточно надежной для принятия управленческих решений. Эта надежность выражается в том, что предоставленная отчетность полно и правильно отражает текущее состояние дел компании. Наличие достоверной финансовой информации позволяет повысить эффективность функционирования рынка капитала и дает возможность оценивать и прогнозировать последствия принятия ряда экономических решений.

Таким образом, появилась острая необходимость  проведения независимого контроля всех коммерческих структур. Такой контроль осуществляют аудиторские фирмы, которые  создаются как независимые от своих клиентов и от органов государственного управления компании.

Цель данной работы - изучение и описание современных  проблем и тенденций развития аудита в Республике Беларусь. На основе теоретических и практических материалов делаются выводы о значимости и влиянии  аудита в рыночной экономике.

В работе необходимо решить ряд задач:

1. раскрыть сущность аудит, охарактеризовать основные его виды;
2. провести анализ действующего законодательства и сложившихся стандартов аудиторской деятельности;
3. изучить развитие аудиторской деятельности в Республике;
4. провести анализ состояния аудиторской деятельности в Республике Беларусь на современном этапе;
5. выявить проблемные вопросы организации аудиторской деятельности.

 Объектом исследования выступил аудиторский контроль в Республике Беларусь. Предмет исследования - нормативная и методическая база для аудиторского контроля.

В процессе написания  данной работы изучались и учитывались  как международные нормы, стандарты  и разработанные методики аудиторской  деятельности, а также практический опыт организации аудиторской деятельности в Республике Беларусь. При написании работы использовались труды ученых-экономистов Пупко Г.М., Крайко И., Панкова Д.А., Рыбак Т.Н., Лемеш В.Н. и др.

Методологическую  базу исследования составляют научные  методы познания общественных процессов, сочетание системно-структурного, конкретно-исторического, общенаучный диалектический метод и статистический метод познания.

Первая глава  работы носит теоретический характер и посвящена сущности аудита, его  видам и истории становления  и организации аудиторской деятельности в Республике Беларусь; во второй главе определены законодательные и нормативно-правовые акты, регулирующие аудиторскую деятельность в Республике Беларусь, а также проведен анализ состояния аудиторской деятельности в Республике Беларусь на современном этапе; в третьей главе выявлены проблемные вопросы реализации аудиторской деятельности и стране и предложены направления совершенствования деятельности в этой области.

1. Теоретические основы аудиторского контроля

1. Возникновение и развитие аудита

Изучение истории  возникновения и становления  аудита в разных странах, в том  числе и в Республике Беларусь, необходимо для более глубокого понимания сути аудита и его роли в рыночной экономике.

Профессия аудитора известна с глубокой древности. Еще примерно в 200 г. до н.э. квесторы Римской империи — должностные лица, ведавшие финансовыми и судебными делами, — осуществляли контроль деятельности государственных бухгалтеров на местах. Отчеты квесторов направлялись в Рим и выслушивались экзаменаторами. Такая практика и определила появление термина «аудитор» (от латинского «слушать»). Римские юристы подчеркивали необходимость обнародования учетных данных банкиров, ибо их занятие представляет собой общественную значимость и основной их задачей поэтому является прилежное составление счетов.

Контрольная деятельность имеет такую же длительную историю, как и сам бухгалтерский учет и публичная отчетность. Она имела  место в Вавилоне и Древнем  Египте при оценке правильности сбора  налогов, а в средние века — в сфере торговли. Во главе финансового управления в Древнем Египте находился казначей, «заведующий тем, что дает небо, что производит земля и что приносит Нил», а также «заведующий тем, что есть и чего нет», которого именовали «глаза царя Верхнего Египта и уши царя Нижнего Египта». Методы составления отчетности были очень трудоемкими, она составлялась по областям, подразделялась на внутригодовую, годовую и на отчетность за несколько лет.

В Китае в VII в. до н.э. была введена должность  главного аудитора, основной обязанностью которого было определять честность правительственных чиновников, распоряжавшихся государственным имуществом.

В Древней Греции недостоверная отчетность была весьма редким явлением, это, возможно, было связано  с достаточно суровыми наказаниями и высокой ответственностью должностных лиц. В частности, хищения возмещались в десятикратном размере, недостоверная отчетность рассматривалась в суде.

В англоязычных странах самое ранее упоминание об аудите датируется 1130 г. (документ архива казначейства Англии и Шотландии). Лондонское Сити подвергалось аудиту по крайней мере уже в 20-е гг. XI в., а в начале XIV в. в числе выборных должностных лиц значились и аудиторы. В архивах с того периода сохранилось множество документов, свидетельствующих о широком признании значения аудита и о регулярном осуществлении аудита отчетов муниципалитетов, частных землевладений и ремесленных гильдий. 24 марта 1324 г. король Эдуард II подписал указ о назначении трех государственных аудиторов, которые должны испрашивать, проверять и «брать все счета, которые были введены и которые будут введены в провинциях: Оксфорде, Беркенхеде, Саутгемптоне, Уэльсе, Сомерсетшире и Дорсете, делать и обозначать все, что аудиторы со счетами делать должны».

Аудит в Великобритании того периода подразделялся на два типа.

Публичный аудит  — это в буквальном смысле заслушивание аудиторских отчетов в присутствии  должностных лиц и граждан. Аудиторские  отчеты читал вслух казначей. Такая  практика велась с учетом того, что  грамотой владели далеко не многие. К середине XVI в. в отчетах аудиторов указывалось: «Выслушано нижеподписавшимися аудиторами».

Детальная проверка счетов уплат управляющих финансами  крупных поместий заканчивалась  устным отчетом аудитора перед владельцем и советом управляющих поместья. При этом аудитор обычно являлся членом совета, и этот вид аудита являлся прообразом современного внутреннего аудита.

При этом оба  рассмотренных вида аудита были направлены на обеспечение подотчетности государственных  и частных должностных лиц в отношении вверенных им средств.

Таким образом, аудит зародился как форма  государственного финансового контроля. С развитием государственных  организаций в той или иной форме были образованы контрольные  структуры, которые осуществляли в  основном последующий контроль. Контрольные функции были возложены на специальных чиновников.

В Средние века и эпоху Возрождения продолжалось совершенствование бухгалтерского учета и финансового контроля. Значительный прогресс был связан с  введением арабских цифр. Дальнейшее совершенствование учета происходило благодаря введению принципов бухгалтерского учета, основанных на двойной записи, которые францисканский монах и математик, один из наиболее просвещенных людей своего времени Л. Пачоли сумел изложить в фундаментальном труде, изданном в 1494 г., — «Сумма арифметики, геометрии, учения о пропорциях и отношениях». Часть первая, отдел девятый указанного произведения представляет собой трактат XI «О счетах и записях». Ясные и понятные стиль и логика изложения, а также необходимость систематизации, назревшая в бухгалтерской практике, способствовали тому, что методы ведения учета путем применения двойной записи получили широкое распространение в мире.

Последователи Л. Пачоли публиковали методики ведения  учетных регистров, Главной книги, кассовых книг и других документов, а следствием развития и формализации методик учета, очевидно, явились и методики контроля и ревизий, зарождавшиеся в то время и основывавшиеся на детальной проверке правильности ведения записей и арифметических подсчетов.

Дальнейшее  становление аудита связано с  развитием крупного производства, транспорта, зарождением капиталистических  отношений, разделением интересов  тех, кто непосредственно занимается управлением предприятием (администрация  и менеджеры), и тех, кто вкладывает деньги в его деятельность (собственники, инвесторы и акционеры). Последние не могли и не хотели полагаться лишь на ту финансовую информацию, которую предоставляли управляющие и подчиненные им бухгалтеры предприятия. Акционеры хотели быть уверенными в том, что их не обманывают, что отчетность, представленная администрацией, полностью отражает действительное финансовое положение предприятия.

В независимом  аудите бухгалтерской финансовой отчетности, а также внутреннем аудите можно  выделить три основных направления развития теорий аудита в отношении сбора аудиторских доказательств, которые формировались поэтапно в такой последовательности: теория адекватности, теория контроллинга и теория консалтинга.

Возникновение и развитие данных теорий было исторически обусловлено, с одной стороны, ростом потребности в более достоверной и разнообразной аудиторской информации, с другой — необходимостью совершенствовать методы и приемы аудита. 

На первом этапе развития аудита возникла теория адекватности, которая ведет свою историю от трудов английских теоретиков. Первые научные работы в этой области были опубликованы Ф. Пикслеем (1881 г.) и Л. Дикси (1892 г.). Последователь этой теории Т. Рууд в 1989 г. сформулировал следующее положение: «Аудит должен быть определен как процесс проверки с целью получения подтверждения соответствия учетной информации экономической деятельности». Следуя данной теории, в течение многих лет применялся прямой последовательный подход — подтверждения старались получить путем прямого сравнения бухгалтерской отчетности с информацией, формируемой в системе бухгалтерского учета.

В рамках данной теории существовали два альтернативных подхода прямого последовательного  аудита: 

1. от документов к отчетности; 
2. от отчетности к документам.

Продолжая и развивая подход Л. Дикси, представители данной теории видели свою задачу в раскрытии вольных и невольных ошибок, проникших в проверяемый отчет.

Совокупность  изложенных взглядов получила метафорическое название «полицейская» теория, или  теория «сторожевого пса», согласно которой аудитор — «сторожевой пес», охраняющий добро собственников. Роль аудита сводилась к проверке фактического существования событий, имевших место в прошлом, и установлению их точности, и аудитор отвечал на вопрос о том, какие факты имели место на самом деле. Недостатком данной теории является то, что на момент ознакомления потенциального инвестора с мнением аудитора данное мнение уже устаревает.

Возникновение теории адекватности и ее применение в практическом аудите является первым этапом развития теорий аудита, лежащих в основе технологий сбора аудиторских доказательств. Он получил название подтверждающего аудита.

Подтверждающий  аудит имеет особое значение среди  других видов аудита, так как именно он позволяет использовать результаты проверки третьими лицами, заинтересованными в деятельности экономического субъекта.  

На  втором этапе развития аудита (после 1949 г.) независимые аудиторы стали больше внимания уделять вопросам внутреннего контроля в компаниях, полагая, что при эффективной системе внутреннего контроля вероятность ошибок незначительна и, следовательно, финансовые данные и отчеты достаточно полны и точны. Аудиторские фирмы начали заниматься больше консультационной деятельностью, чем непосредственно аудиторскими проверками. Такой аудит получил название системно-ориентированного, так как дал возможность наблюдать системы, контролирующие операции системы внутреннего контроля.

Развитие системно-ориентированного аудита имеет в основе теорию контроллинга. Согласно данной теории цель аудита смещается с «мертвых документов» на «живую организацию» внутреннего контроля на проверяемой фирме. Здесь мы видим переориентацию «сторожевого пса» на роль «собаки-ищейки», которая должна показать собственнику, насколько эффективно работала наемная администрация. В рамках данной теории раскрывается механизм управления предприятием, она позволяет вскрыть неиспользованные резервы, но имеет и свои недостатки, в частности то, что степень объективности отчетных данных при этом снижается.

Третий  этап — это этап применения в аудите теории консалтинга, которая напрямую связана с эффективностью деятельности предприятия. Задачи аудита сводятся не к подтверждению отчетности, не к анализу ее адекватности и выявлению действенности внутреннего контроля, а к анализу эффективности работы самого предприятия. Эффективность работы предприятия определяется эффективностью работы его сотрудников, и прежде всего администрации, и аудит понимается как одна из форм консалтинга собственников относительно качества работы наемной администрации. В литературе данная теория также носит названия «теория агентов» и «теория собаки-поводыря». Аудитор в этом случае выступает не как охранник чужого добра, не надсмотрщик, а помощник собственников и администраторов. Предполагается, что конфликт между собственниками и администрацией отсутствует и аудитор помогает обеим сторонам прийти к согласию. «Теория агентов» состоит в том, что она переносит акцент с документов на людей — хозяйствующих субъектов.

Развитием данной теории стал бихевиористический подход, согласно которому поведение аудитора предопределяется стимулами, и на каждый стимул у него должна быть соответствующая реакция. В качестве основных особенностей можно выделить то, что важнейшими процедурами становятся:

1. тестирование, причем тестирование субъективного поведения даже важнее тестирования документов;
2. оценка рисков, ибо расчет неопределенности, в условиях которой принимаются те или иные решения, — основа основ работы аудитора.

«Теория собаки-поводыря» исходит из субъективных оценок и позволяет выяснить то, что лежит за документами вне зарегистрированных фактов хозяйственной жизни, при этом она устремлена не в прошлое, а в будущее.

Третий этап развития аудита бухгалтерской финансовой отчетности можно в целом охарактеризовать как аудит, ориентированный на риск. При проведении проверок или консультировании аудиторские фирмы в первую очередь рассчитывают возможный риск, и если он минимален, то при оценке надежности системы внутреннего контроля и сборе доказательств в отношении достоверности данных баланса применяются технологии выборочного аудита.

В современном  аудите бухгалтерской финансовой отчетности все рассмотренные выше теории нашли  свое применение.

Необходимо  также отметить, что параллельно  с рассмотренными теориями аудита бухгалтерской финансовой отчетности и внутреннего аудита развиваются специальные виды аудита. В частности, можно выделить аудит на соответствие требованиям, который имеет самостоятельное значение, а также частично применяется и в аудите бухгалтерской финансовой отчетности.

Цель аудита на соответствие требованиям — проверка соблюдения хозяйственной системой (персоналом) правил и процедур, предписанных вышестоящим руководством, в том  числе соответствия:

1. бухгалтерской отчетности — принципам бухгалтерского учета;
2. действий налогоплательщиков — требованиям налогового законодательства;
3. деятельности государственных организаций — предписаниям, установленным вышестоящими органами;
4. действий внутренних подразделений организации — требованиям и правилам, закрепленным распоряжениями администрации;
5. качества продукции — установленным стандартам;
6. экологических характеристик производства и окружающей среды — установленным нормам и т.д.

Таким образом, аудит зародился как форма государственного финансового контроля. С развитием государственных организаций в той или иной форме были образованы контрольные структуры, которые осуществляли в основном последующий контроль. Контрольные функции были возложены на специальных чиновников. Возникновение и развитие данных теорий было исторически обусловлено, с одной стороны, ростом потребности в более достоверной и разнообразной аудиторской информации, с другой — необходимостью совершенствовать методы и приемы аудита.

1.2 Понятие  и сущность аудита, его цель  и место в системе контроля

Различные авторы по-разному определяют аудит. Так, например, Кочинев Ю.Ю. определяет аудит как предпринимательскую деятельность, заключающуюся, прежде всего, в проверке бухгалтерской отчетности экономического субъекта, осуществляемую независимой аудиторской организацией (независимым аудитором) [3, с. 96].

По А.Б. Борисову аудит – это предпринимательская  деятельность по осуществлению независимых  вневедомственных проверок (ревизий), проводимых квалифицированными специалистами (аудиторами), бухгалтерской и финансовой отчетности, платежно-расчетной документации, налоговых деклараций и других финансовых обязательств и требований экономических субъектов, а также по оказанию иных аудиторских услуг (постановка, восстановление и ведение бухгалтерского учета, составление деклараций о доходах, финансовой отчетности, консультирование по вопросам финансового, налогового и других видов законодательства и пр.) [3, с. 97].

Райзберг Б.А. дает следующее определение аудиту – это финансовый анализ, бухгалтерский контроль, ревизия финансово-хозяйственной деятельности предприятий, организаций, фирм, акционерных обществ, проводимые квалифицированными специалистами, как правило, независимых служб (аудиторскими службами, аудиторами) [3, с. 97].

Согласно Закону РБ «Об аудиторской деятельности»  под аудиторской деятельностью понимается предпринимательская деятельность по оказанию аудиторскими организациями, аудиторами, осуществляющими деятельность в качестве индивидуальных предпринимателей, аудиторских услуг[1, с. 3].

Аудиторскую деятельность можно определить как независимую экспертизу финансовой отчетности предприятия на основе проверки соблюдения порядка ведения бухгалтерского учета, соответствия хозяйственных и финансовых операций законодательству Республики Беларусь, полноты и точности отражения в финансовой отчетности деятельности предприятия.

Основной целью аудиторской деятельности является установление достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности экономических субъектов и соответствия совершенных ими финансовых и хозяйственных операций нормативным актам, действующим в Республике Беларусь.

Результатом аудита при этом является выражение мнения аудиторской организации (аудитора) о степени достоверности бухгалтерской  отчетности проверяемого экономического субъекта.

Аудит проводится на платной основе и направлен на защиту интересов предприятия (организации), оказания им помощи в обеспечении правильности расчета с бюджетом и внебюджетными фондами, а также в подъеме эффективности деятельности предприятия (организации).

В сфере аудиторской деятельности функционируют:

а) аудиторы –  индивидуальные предприниматели, физические лица, имеющие высшее экономическое  и (или) юридическое образование, стаж работы по соответствующей специальности  не менее трёх лет, а также квалификационный аттестат аудитора;

б) аудиторские организации, осуществляющие деятельность по проведению аудиторских проверок и оказанию сопутствующих услуг на коммерческой основе. В их штате должно состоять не менее трёх аудиторов, руководителем аудиторской организации может быть только аудитор [1, с. 7].

Аудиторские организации  в ходе осуществления своей деятельности обязаны соблюдать и использовать в качестве основы для принятия любых  решении профессионального характера  следующие профессиональные этические  принципы: независимость; честность; объективность; профессиональная компетентность; добросовестность; конфиденциальность; профессиональное поведение.

Независимость – это обязательность отсутствия у аудитора при формировании его мнения финансовой, имущественной, родственной или какой-либо иной заинтересованности в делах проверяемого экономического субъекта, превышающей отношение по договору на осуществление аудиторских услуг, а также какой-либо зависимости от третьих лиц. Требования к аудитору в части обеспечения независимости и критерии того, что аудитор не является зависимым, регламентируются нормативными документами по аудиторской деятельности, а также этическими кодексами аудиторов. Независимость аудитора должна обеспечиваться как по формальным признакам, так и с точки зрения фактических обстоятельств.

Честность – это обязательная приверженность аудитора профессиональному долгу и следование общим нормам морали.

Объективность – это обязательность непредвзятости, беспристрастности и неподвластности какому-либо влиянию при рассмотрении любых профессиональных вопросов и формировании суждений, выводов и заключений.

Профессиональная  компетентность – это обязательность владения необходимым объемом знаний и навыков, позволяющим аудитору квалифицированно и качественно оказывать профессиональные услуги. Аудиторская организация должна привлекать подготовленных, профессионально компетентных специалистов и осуществлять контроль за качеством их работы для обеспечения квалифицированного проведения аудита.

Аудиторская организация  не должна оказывать услуги, выходящие за рамки профессиональной компетентности и пределы ее полномочий в соответствии с имеющимися лицензиями на осуществление аудиторской деятельности.

Добросовестность – это обязательность оказания аудитором профессиональных услуг с должной тщательностью, внимательностью, оперативностью и надлежащим использованием своих способностей. Принцип добросовестности подразумевает усердное и ответственное отношение аудитора к своей работе, но не должен трактоваться как гарантия безошибочности в аудиторской деятельности.

Конфиденциальность – это обязанность аудиторов и аудиторских организаций обеспечивать сохранность документов, получаемых или составляемых ими в ходе аудита, не передавать эти документы или их копии (как полностью, так и частично) каким бы то ни было третьим лицам и не разглашать содержащиеся в них сведения без согласия собственника (руководителя) экономического субъекта, за исключением случаев, предусмотренных законодательными актами РБ. Принцип конфиденциальности должен соблюдаться неукоснительно, невзирая на то, что разглашение или распространение информации об экономическом субъекте не может нанести ему, по представлениям аудитора, материального или иного ущерба. Соблюдение принципа конфиденциальности обязательно, независимо от продолжения или прекращения отношений с клиентом, и не имеет ограничений по времени.

Профессиональное  поведение – это соблюдение приоритета общественных интересов и обязанность аудитора поддерживать высокую репутацию своей профессии, воздерживаясь от совершения поступков, несовместимых с оказанием аудиторских услуг и способных снизить уважение и доверие к профессии аудитора, нанести ущерб ее общественному имиджу.

Контроль - важная функция  управления. Это объективное явление  в экономической жизни общества, а в сфере управления финансовыми средствами - неотъемлемая часть системы регулирования финансовыми отношениями.

1) В зависимости от субъекта и характера деятельности финансовый контроль разделяется на государственный, ведомственный и вневедомственный;

2) В зависимости от объекта - на внутренний и внешний;

3) в зависимости от организации осуществления - на ревизионный (ревизия) и аудиторский (аудит);

4) в зависимости от времени проведения на предварительный контроль - осуществляется до принятия управленческих решений и до совершения хозяйственных операций, носит профилактический характер. Объектами такого контроля являются: бизнес-планы, различные проектно-сметные документации, сметы документов на выдачу денежных средств, отпуск продукции. Цель данного контроля: предупреждение незаконных действий должностных лиц, экономически нецелесообразных хозяйственных операций; текущий (оперативный) контроль - организуется в процессе совершения различных хозяйственных операций; последующий - осуществляется после совершения хозяйственных операций. Субъекты последующего контроля: налоговые органы, таможенные органы, аудит.