Современные системы учета и калькулирования неполной ограниченной себестоимости. 4
Содержание
Введение ……………………………………………………………………………. 2
Часть I. Современные системы учета и калькулирования неполной ограниченной себестоимости.
1.1. Сущность системы «директ – костинг» ………...………………………........ 4
1.2. Роль и значение затрат в системе «директ – костинг» .…………….............. 6
1.3. Организация учета затрат и калькулирования себестоимости в системе «директ – костинг» …………….…………………………………………………. 13
1.4. Преимущества и проблемы системы «директ – костинг» ……………........ 19
Часть II. Принятие управленческих решений на основе показателей системы «директ – костинг».
2.1. Анализ
безубыточности производства ……
2.2. Планирование
ассортимента продукции …………………
2.3. Принятие решений по ценообразованию …………………………………... 25
Часть III. Решение задачи.
Задача № 9 ……………………………………………………………………... 28
Заключение ………………………………………………………………………... 34
Список
литературы ………………………………………………………………..
35
Введение
В условиях развивающихся рыночных отношений эффективное управление производственной деятельностью предприятия все больше зависит от уровня информационного обеспечения. Управленческое звено должно всегда иметь под рукой оперативную информацию во что реально обходится предприятию производство продукции, товаров, работ, услуг независимо от того каковы затраты в т.ч. на содержание офиса и другие управленческие расходы. Поэтому в западной теории и практике управления себестоимостью и прибылью применяется такой принцип оценки точности калькуляции: «самая точная калькуляция изделия не та, которая наиболее полно после многочисленных расчетов и распределений включает в себя все виды расходов предприятия, а та, в которую включены только затраты, непосредственно связанные с выпуском данной продукции, выполнением работ или оказанием услуг».
Существующая в настоящее время российская система бухгалтерского учета во многом выполняет функции расчета налогооблагаемой базы. На отечественных предприятиях до сих пор применяется затратный метод учета, предусматривающий учет и исчисление полной фактической себестоимости единицы продукции. В современных же условиях задача калькулирования состоит в том, чтобы не просто определить фактическую себестоимость изделия, а рассчитать такую себестоимость, которая в сегодняшних условиях работы предприятия на рынке могла бы обеспечить определенную прибыль, т.к. согласно абз.3 ст.2 Гражданского кодекса Российской Федерации целью любого предприятия является получение прибыли1. Исходя из уровня себестоимости, рассчитанного данным образом, нужно организовать производство так, чтобы обеспечить приемлемый уровень себестоимости и возможность постоянного ее снижения. Таким образом, сегодня центр тяжести в калькуляционной работе должен переноситься с трудоемких расчетов по распределению косвенных расходов и определению точной фактической себестоимости на прогнозные расчеты себестоимости и составление обоснованных нормативных калькуляций, а также на организацию контроля за их соблюдением в процессе производства. Кроме того, калькуляция себестоимости на уровне прямых/переменных расходов в условиях рынка связана с установлением нижнего предела цены, т.е. предела, до которого предприятие может снизить цену в случае падения спроса на продукцию или с целью завоевать определенный рынок.
Одним из альтернативных отечественному подходу к калькулированию полной себестоимости является подход, когда в разрезе объектов калькулирования планируется и учитывается неполная ограниченная себестоимость, которая может включать в себя: - только прямые затраты; - только переменные затраты, зависящие от изменения объемов производства;
Она может калькулироваться на основе только производственных расходов, связанных с изготовлением данной продукции, выполнением работ или оказанием услуг, даже если они косвенные. При этом другие виды затрат, которые по своей экономической сущности составляют часть текущих издержек, не включаются в калькуляцию, а возмещаются общей суммой из выручки (валовой прибыли). В этом состоит сущность системы учета неполной себестоимости. Одной из модификаций данной системы является система «директ – костинг», в основе которой лежит исчисление сокращенной себестоимости продукции и определение маржинального дохода, что свидетельствует об актуальности данной темы.
Цель курсовой работы – раскрыть сущность современной системы учета и калькулирования неполной ограниченной себестоимости на примере одной из ее модификаций – системы «директ – костинг».
Задачи курсовой работы: характеристика сущности системы «директ –костинг»; раскрытие роли и значения затрат в системе «директ – костинг»; рассмотрение калькулирования себестоимости по системе «директ – костинг» и целесообразность её применения.
Часть
I. Современные системы
учета и калькулирования
неполной ограниченной
себестоимости
1.1. Сущность системы «директ – костинг»
Впервые учение «директ – костинг» было опубликовано в 1936г. в бюллетене Национальной ассоциации промышленного учета американским экономистом Джонатаном Гаррисоном. В данной концепции им было предложено в составе себестоимости учитывать лишь прямые расходы, т.е. те, которые непосредственно относятся к выпуску продукции2.
Основой появления данной системы является в т.ч. и чисто бухгалтерская причина. Счетные работники того времени пришли к выводу, что все затраты следует разделить:
1. На относящиеся к данному отчетному периоду, т.е. реализуемые в нем;
2. Связанные с выработкой продукции, т.е. относящиеся к тем отчетным периодам, когда произойдет реализация продукции.
Первые получили название «постоянных», вторые – «переменных».
Если этот подход правилен, то, естественно, в состав себестоимости можно и нужно включать только прямые затраты. Основным возражением против сказанного являлось то, что в этом случае оценка незавершенного производства в балансе оказывается – заниженной, а расходы каждого отчетного периода – завышенными.
Фактическое внедрение системы «директ – костинг» относится к 1953г., когда Национальная ассоциация бухгалтеров – калькуляторов США в своем отчете опубликовала описание этой системы.
Название «директ – костинг» означает учет прямых затрат, однако не отражает в полной мере сущности системы, т.к. данная система представляет собой систему управленческого учета, основанную на классификации затрат на постоянные и переменные, включающую учет и анализ затрат по их видам, местам возникновения и носителям, а также учет финансовых результатов деятельности и принятие оперативных управленческих решений. При этом затраты подразделяются на постоянные и переменные в зависимости от изменения объема производства. В настоящее время «директ – костинг» предусматривает учет себестоимости не только в части прямых переменных расходов, но и части переменных косвенных затрат. Поэтому на лицо некоторая условность названия.
«Директ – костинг» широко распространен во всех экономически развитых странах. Впервые разрешение применять такой вариант учета затрат в России появилось в 1991 году в отношении малых предприятий. Данный факт подтверждает п.9 ПБУ 10/99, согласно которому коммерческие и управленческие расходы могут признаваться в себестоимости проданной продукции, товаров, работ, услуг полностью в отчетном году признания их в качестве расходов по обычным видам деятельности3. Кроме того, в Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово – хозяйственной деятельности организаций в отношении затрат, собираемых по дебету счета (далее – сч.) 26 «Общехозяйственные расходы», установлено, что указанные расходы в качестве условно – постоянных могут списываться в дебет сч.90 «Продажи»4.
Одним из ключевых показателей системы «директ – костинг» является маржинальный доход – разница между выручкой от реализации и переменными затратами. Величина маржинального дохода, определенная для конкретного вида продукции, показывает «вклад» данного товара в покрытие постоянных затрат и тем самым – в общую сумму прибыли предприятия. С его помощью определяется порог рентабельности производства, устанавливается цена безубыточной реализации продукции, строится ассортиментная политика предприятия и т.д.
Учет и планирование себестоимости продукции (работ, услуг) только в части переменных затрат – это важнейшая особенность системы «директ – костинг». При этом постоянные расходы собирают на отдельном счете (или счетах) и с заданной периодичностью (например, раз в месяц) списывают непосредственно на счет финансовых результатов, т.е. постоянные расходы не включаются в себестоимость продукции, а как расходы периода относятся на уменьшение прибыли в том периоде, в котором они были произведены. В то же время отдельный учет постоянных затрат дает возможность менеджерам осуществлять более оперативный их контроль и регулирование.
Невзирая
на то, что бухгалтерские стандарты
не разрешают в полном объеме использовать
систему «директ – костинг» для составления
внешней отчетности и расчета налогов,
данный метод в настоящее время находит
все более широкое применение в отечественной
бухгалтерской практике. Он применяется
во внутреннем учете для проведения технико
– экономического анализа и обоснования
для принятия как перспективных, так и
оперативных управленческих решений в
области безубыточности производства,
ценообразования и т.д.
1.2. Роль и значение затрат в системе «директ – костинг»
Система учета «директ – костинг» требует четкой детальной классификации затрат для контроля за ними в процессе функционирования предприятия. Затраты – это стоймостное выражение использованных в хозяйственной деятельности предприятия в отчетном периоде материальных, трудовых, финансовых и иных ресурсов.
Все затраты, образующие себестоимость продукции не одинаковы как по составу, так и по роли в изготовлении продукции. Одни – непосредственно связаны с изготовлением и выпуском продукции (сырье, материалы, оплата труда рабочих и др.), другие – с управлением и обслуживанием производства (содержание аппарата управления, обеспечение производственного процесса необходимыми ресурсами, содержание основных средств в рабочем состоянии и т.д.), третьи, не имея непосредственного отношения к производству, включаются в издержки производства на основании закона (отчисления на воспроизводство минерально – сырьевой базы, социальные нужды населения и др.). При этом часть затрат прямо включается в себестоимость конкретного вида готовых изделий, а другая, при производстве нескольких видов продукции – косвенно.
В системе учета «директ – костинг» поведение затрат, в первую очередь, зависит от того, какую управленческую задачу необходимо решить. Решению каждой задачи должен соответствовать свой классификационный признак.
По экономическому содержанию затраты целесообразно группировать в разрезе экономических элементов и статей калькуляции.
Экономическим элементом принято называть первичный, однородный вид затрат на производство и реализацию продукции, который на уровне предприятия невозможно разложить на составные части. Действующим Положением о составе затрат, включаемых в себестоимость продукции5, установлен единый для всех организаций следующий перечень экономически однородных элементов затрат:
- материальные затраты;
- затраты на оплату труда;
- отчисления на социальные нужды;
- амортизация;
- прочие затраты.
Поэлементная группировка затрат показывает – сколько произведено тех или иных видов затрат по предприятию в целом за определенный период времени независимо от того, где они возникли и на производство какого изделия использованы. Однако эта классификация не позволяет исчислять себестоимость отдельных видов продукции, установить объем затрат конкретных структурных подразделений организации. В этих целях используют классификацию затрат по статьям калькуляции.
Калькуляционная статья – это определенный вид затрат, образующий себестоимость как отдельных видов, так и всей продукции в целом.
В
наиболее общем виде номенклатура статей
калькуляции для
1. Сырье, основные материалы, покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия;
2. Полуфабрикаты собственного производства;
3. Возвратные отходы (вычитаются);
4. Вспомогательные материалы;
5. Топливо и энергия на технологические цели;
6. Расходы на оплату труда производственных рабочих;
7. Отчисления на социальные нужды;
8. Расходы на подготовку и освоение производства;
9. Потери от брака;
10. Общепроизводственные расходы;
11. Прочие производственные расходы;
Итого производственная себестоимость.
По местам возникновения затраты следует группировать и учитывать в разрезе производств, цехов, участков, отделов, бригад и других структурных подразделений организации, т.е. центров затрат.
Такая группировка затрат необходима для организации учета по центрам ответственности и определения производственной себестоимости продукции, что позволяет оперативно контролировать затраты и результаты на разных уровнях и оценивать деятельность каждого подразделения и ответственного менеджера.
По способу включения в себестоимость продукции затраты организации в системе учета «директ – костинг» подразделяются:
1. Прямыми – расходы по производству конкретного вида продукции. Поэтому они могут быть отнесены на конкретные объекты калькуляции в момент их совершения или начисления прямо на основании данных первичных документов. К ним относятся: затраты сырья, материалов, заработная плата производственных рабочих и др., которые учитываются по дебету сч.20 «Основное производство», и их можно отнести непосредственно на себестоимость определенного конкретного изделия.
2. Косвенные – связаны с выпуском нескольких видов продукции. Такие расходы сначала собираются на соответствующих собирательно – распределительных счетах, а затем распределяются между отдельными изделиями согласно выбранной организацией базе распределения: заработной плате производственных рабочих, количеству часов отработанного времени и т.п.
По роли в технологическом процессе изготовления продукции и целевому назначению затраты организации подразделяются на:
1. Основные – все виды ресурсов, потребление которых связано с выпуском продукции или оказанием услуг, т.е. затраты, непосредственно связанные с технологическим процессом изготовления продукции: стоимость сырья, материалов и полуфабрикатов, стоимость топлива и энергии, израсходованных на технологические цели, расходы на оплату труда производственных рабочих и отчисления на социальные нужды, расходы по эксплуатации производственных машин и оборудования и т.д.
2. Накладные – образуются в связи с организацией, обслуживанием производства, реализацией продукции и управлением. Они состоят из комплексных общехозяйственных расходов и расходов на продажу.
Данное деление затрат необходимо для планирования, учета, анализа, контроля и регулирования производственной деятельности как организации в целом, так и отдельных подразделений.
Основные затраты чаще всего выступают в виде прямых затрат, а накладные в виде косвенных, но они не являются тождественными.
Группировка затрат на основные и накладные необходима при организации учета по системе «директ – костинг», т.к. одни и те же затраты могут выступать в качестве основных в зависимости от роли в процессе производства, и в качестве косвенных в зависимости от способа включения в себестоимость отдельных изделий в условиях одновременного производства нескольких видов продукции из одного исходного материала7.
В зарубежной литературе основные затраты называются затратами на продукт – «product cost», а накладные – затратами периода – «period cost». Такое разделение затрат основано на том, что в себестоимость продукции должны включаться только производственные затраты, которые являются необходимыми, т.к. формируют производственную себестоимость изделий и используются для расчета себестоимости единицы продукции. Затраты периода не являются необходимыми для производства продукции и не учитываются при определении себестоимости единицы продукции, они используются для обеспечения процесса реализации продукции и функционирования предприятия списываются на уменьшение прибыли от реализации продукции.
Такая группировка затрат редко встречается в практике отечественного бухгалтерского учета. Между тем, она давно и широко применяется в странах с развитой рыночной экономикой, т.к. получаемая учетная информация более адекватно отражает процесс рыночного ценообразования и позволяет всесторонне анализировать и планировать соотношения объемов производства, цен и себестоимости продукции.
Производственные затраты включают в себя:
- прямые материальные затраты;
- прямые расходы по оплате труда с отчислениями на социальные нужды;
- потери от брака;
- производственные накладные расходы.
Периодические расходы подразделяются на:
- коммерческие;
- общие;
- административные расходы.
К ним относится большая часть расходов на управление, обслуживание производства, сбыт продукции, которая, как считают менеджеры, зависит не от объема производства и продаж, а от организации производственно – коммерческой деятельности, деловой политики администрации, продолжительности отчетного периода, структуры предприятия и других факторов.
Важное значение в системе учета «директ – костинг» имеет группировка затрат по отношению к объему производства. По данному признаку затраты подразделяются на:
1. Переменные – затраты, величина которых изменяется вместе с изменением объема производства, т.е. зависят от деловой активности организации. Переменный характер могут иметь как производственные, так и непроизводственные затраты. К производственным затратам относят прямые материальные затраты (сырье, материалы, топливо и энергию на технологические цели, работы и услуги сторонних организаций и т. п.), прямые затраты на оплату труда (оплата труда, обязательные отчисления на социальное страхование и обеспечение), затраты на вспомогательные материалы и покупные полуфабрикаты. К непроизводственным переменным затратам можно отнести расходы на упаковку готовой продукции, для отгрузки ее потребителю, транспортные расходы, не возмещаемые покупателем, комиссионное вознаграждение посреднику за продажу товара, которое напрямую зависит от объема продажи.
2. Постоянные – затраты, величина которых в абсолютной сумме в течение отчетного периода практически не изменяется или слабо изменяется при изменении объема производства. К ним относятся расходы на рекламу, арендная плата, амортизация основных средств и нематериальных активов и др.
В реальной жизни некоторые затраты носят двойственный характер, т.е. имеют одновременно переменные и постоянные компоненты. Их иногда называют полупеременными и полупостоянными затратами, или условно – переменными (условно – постоянными).
Условно – переменные – это затраты, объем которых зависит от объемов производства, причем зависимость является не прямопропорциональной, а ступенчатой, т.е. до определенного предела при росте объемов производства объем затрат не изменяется, а при достижении этого предела затраты растут скачкообразно. К ним относятся многие общепроизводственные затраты (аренда производственных площадей, оплата коммунальных услуг, содержание ремонтных бригад и т.п.).
Условно – постоянные – это затраты, объем которых практически не изменяется при изменении объемов производства.
Общепроизводственные и общехозяйственные затраты по своей сути чаще всего являются накладными (условно – переменными или условно – постоянными) и образуются в связи с организацией, обслуживанием производства и управления им, т.е. абсолютно постоянных затрат не может быть.
Разделение
затрат на постоянные и переменные имеет
большое значение для планирования, учета
и анализа себестоимости продукции. Постоянные
расходы, оставаясь относительно неизменными
по абсолютной величине, при росте производства
становятся важным фактором снижения
себестоимости продукции, т.к. их величина
при этом уменьшается в расчете на единицу
продукции. Переменные же расходы возрастают
в прямой зависимости от роста производства
продукции, но рассчитанные на единицу
продукции, представляют собой постоянную
величину. Экономия по этим расходам может
быть достигнута за счет осуществления
организационно – технических мероприятий,
обеспечивающих снижение их в расчете
на единицу выпускаемой продукции. Кроме
того, данную группировку затрат можно
использовать при анализе и прогнозировании
безубыточности производства а, следовательно,
при выборе экономической политики организации.
1.3. Организация учета затрат и калькулирование себестоимости по системе «директ – костинг»
Предприятие может организовать систему учета «директ – костинг» в соответствии с выбранной учетной политикой. Общий подход к организации данного варианта учета заключается в следующем.
Переменные расходы в общем виде включают прямые материальные, прямые трудовые расходы, производственные косвенные расходы. Последний вид расходов можно с некоторой долей условности сравнить с общепроизводственными расходами, которые обычно относятся на сч.25 «Общепроизводственные расходы».
В отличие от переменных, постоянные расходы представляют собой совокупность расходов на управление, хозяйственное обслуживание производства, сбыт продукции. За редким исключением к постоянным расходам можно отнести те затраты, которые при традиционном варианте учета затрат на производство регистрируются по дебету сч.26 «Общехозяйственные расходы».
К сч.25 «Общепроизводственные расходы» создаются два субсчета:
25.1 «Общепроизводственные переменные расходы»;
25.2 «Общепроизводственные постоянные расходы».
Прямые переменные расходы собираются в бухгалтерском учете на сч.20 «Основное производство» и сч.23 «Вспомогательные производства». Косвенные переменные расходы предварительно накапливаются на сч.25.1 «Общепроизводственные переменные расходы», а затем ежемесячно переносятся на сч.20 «Основное производство» и сч.23 «Вспомогательные производства».
Постоянные
расходы в части общих
Суммы
фактической себестоимости
Д 43 К 20, 40
Постоянные расходы, собранные на сч.25.2 «Общепроизводственные постоянные расходы», сч.26 «Общехозяйственные расходы» и сч.44 «Расходы на продажу», в конце каждого отчетного периода полностью списываются на финансовые результаты за данный период:
Д 90 К 25.2, 26, 44.
Порядок учетных записей на счетах при учете затрат по системе «директ – костинг» проиллюстрирован в Приложении № 1. Необходимо обратить внимание на то, что остатки незавершенного производства и готовой продукции, т.е. запасы, оцениваются в этом случае по неполной (переменной) себестоимости.
Рассмотрим на примере как влияет метод учета «директ – костинг» на величину себестоимости продукции, оценку запасов и прибыль предприятия8.
Организацией производятся два вида продукции – «А» и «В». Прямые затраты на производство продукции «А» составляют – 100 руб., в т.ч. прямая заработная плата – 50 руб. Прямые затраты на производство продукции «В» – 200 руб., из них заработная плата – 100 руб. За отчетный период дебетовый оборот по сч.25 «Общепроизводственные расходы» составляет – 90 руб., по сч.26 «Общехозяйственные расходы» – 120 руб.
Для упрощения расчета пусть:
- общепроизводственные расходы состоят только из переменной части;