Сравнительная характеристика бухгалтерского учета аренды по российским и международным стандартам

Содержание

Введение                                                                               3      

1. Теоретические аспекты текущей аренды основных средств                        5            

2. Бухгалтерский финансовый учет текущей аренды 11

3. Сравнительная характеристика бухгалтерского учета аренды по российским и международным стандартам                                                         18

Заключение                                                                            21

Список использованных источников                                                 23

Введение

Стоимость основных средств  часто составляет существенную часть  общей стоимости имущества организации, а ввиду долгосрочного их использования в деятельности организации основные средства в течение длительного периода времени оказывают влияние на финансовые результаты деятельности.

Однако не всем организациям целесообразно приобретать в  собственность дорогостоящие основные средства, например, такие как здания и сооружения. Или, предположим, основное средство организации нужно всего на год или на два. В этом случае тоже не имеет смысла приобретать имущество. А у другой организации может без применения в производстве проставить оборудование, которое необходимо первой организации. В этом случае на помощь приходит такая категория экономических отношений как текущая аренда имущества.

При текущей (краткосрочной) аренде имущество передается арендатору на срок, существенно меньший срока полезного использования основных средств, что предполагает возможность арендодателя сдавать основные средства в аренду неоднократно в течение срока его полезного использования.

Актуальность  выбранной темы заключается в  том, что договоры аренды получили широкое распространение в нашей стране. Но до сих у руководителей предприятий и бухгалтеров возникает множество вопросов в сфере бухгалтерского учета этого вида деятельности. Очень часто в аренду предприятиям сдаются помещения, которые нуждаются если не в полном переоборудовании, то, по меньшей мере, в серьезном ремонте. Далеко не всегда арендодатели заинтересованы в восстановлении таких объектов, поэтому бремя расходов обычно ложится на арендаторов. Также актуальным является вопрос правового регулирования арендных отношений.

Целью данной курсовой работы является изучение порядка бухгалтерского финансового учета текущей аренды у арендодателя и арендатора.

Исходя из цели работы, сформулируем следующие задачи:

а) раскрыть экономическую сущность текущей аренды;

б) изучить правовое и нормативное регулирование арендных отношений;

в) рассмотреть поступление основных средств по договору аренды;

г) проанализировать амортизацию арендованного имущества;

д) изучить порядок бухгалтерского финансового учета операций текущей 
аренды у арендодателя и арендатора;

е) привести сравнительную характеристику бухгалтерского учета операций 
аренды по российским и международным стандартам.

Курсовая работа состоит из введения, основной части  и заключения. Во введении обосновывается актуальность темы, определяются цели и задачи. Основная часть посвящена изучению поставленного вопроса. В первой главе раскрываются теоретические аспекты текущей аренды. Вторая глава посвящена рассмотрению порядка бухгалтерского финансового учета операций текущей аренды у арендодателя и арендатора. Третья глава дает сравнительную характеристику бухгалтерского учета аренды по российским и международным стандартам. В заключении сформулированы основные выводы курсового исследования.

1. Теоретические аспекты текущей аренды основных средств

Аренда — это основанный на договоре имущественный наем, предполагающий срочное возмездное владение и пользование или временное пользование имуществом путем передачи его арендодателем арендатору за плату [11, с. 508].

Многие предприятия, расширяя свой бизнес, нуждаются в новых помещениях, зданиях, сооружениях, в новом оборудовании и в другом имуществе. Одним из распространенных способов получения имущества является его аренда.

Взаимоотношения сторон, возникающие  при аренде, регулируются договором аренды. Общий порядок законодательного регулирования арендных отношений установлен главой 34 «Аренда» ГК РФ.

Сторонами договора аренды являются: арендодатель, который обязуется предоставить  арендатору имущество   за   плату   во   временное владение или пользование, и арендатор,  который   обязуется    получить    имущество и своевременно вносить плату (арендную плату) за пользование имуществом.

Следовательно, при передаче имущества в аренду право собственности  на передаваемые вещи не передается. Следует иметь в виду, что право сдачи в аренду принадлежит арендодателю.

Согласно ст. 607 ГК РФ объектами аренды могут быть земельные участки, предприятия, здания, сооружения, оборудование, транспортные средства и другие вещи, которые не теряют своих натуральных свойств в процессе их использования (непотребляемые вещи). Применительно к объектам бухгалтерского учета в аренду можно сдавать основные средства, инвентарь хозяйственные принадлежности.

По окончанию аренды арендатор  возвращает имущество в том состоянии, котором   он   его   получил,   с   учетом   нормального   износа   или   в   состоянии, обусловленном договором (ст. 622 ГК РФ).

Согласно ст. 606 ГК РФ продукция  и доходы, полученные арендатором, являются его собственностью и, следовательно, подлежат учету на его балансе.

Согласно   ст.   609   ГК   РФ   договор   аренды   должен   быть   заключен в письменной форме, если хотя бы одной из сторон договора является юридически лицо.   Договор   аренды   недвижимого   имущества   подлежит   государственно регистрации.

В соответствии со ст. 610 ГК РФ договор заключается на определенны  срок. Если срок в договоре не оговорен, то каждая из сторон вправе в любое время отказаться от договора, предупредив об этом другую сторону за один месяц, а при аренде недвижимого имущества за три месяца.

Статья 614 ГК РФ устанавливает, что порядок, условия и сроки  внесения арендной платы, как правило, должны быть определены условиями договор аренды. Размер арендной платы может изменяться не чаще одного раза в год. Если арендатор вовремя не возвратил имущество, то арендодатель вправе потребовать внесения арендной платы за все время просрочки (ст. 622 ГК РФ).

Обязанность производить  капитальный ремонт имущества, переданного аренду, ст. 609 ГК РФ возлагает на арендодателя. Понесенные при этом затраты включаются в состав прочих расходов организации. Срок проведения ремонта устанавливается договором, а если он не определен договором — то в разумный срок. При нарушении арендодателем этой обязанности арендатор может по своему выбору [18, с. 406]:

а) сам произвести ремонт и взыскать с арендодателя стоимость ремонта их 
зачесть ее в счет арендной платы;

б) потребовать соответственного уменьшения арендной платы;

в) потребовать расторжения договора и возмещения убытков. 
    Обязанность   поддерживать  работоспособность  оборудования    путем своевременного обслуживания и проведения текущего ремонта возлагается на арендатора. Затраты на эти виды работ включают в состав текущих расходов организации. Очень часто у арендатора возникает необходимость произвести модернизацию   или   реконструкцию   арендованного   имущества,   в   результате которых производятся улучшения арендованного имущества. Различают отделимые и неотделимые улучшения (ст. 623 ГК РФ).

Отделимые улучшения  могут быть отделены от арендуемого  имущества без вреда для его назначения и целостности.

На производства такого рода улучшений нет необходимости  получать разрешение арендодателя. Такие  улучшения, как правило, являются собственностью арендатора и подлежат учету в  составе его основных средств.

Неотделимые улучшения не могут быть отделены от арендуемого имущества без вреда для его назначения и целостности. На производство этих улучшений обязательно необходимо получить согласие арендодателя. В случае получения согласия арендатор имеет право на возмещение стоимости этих улучшений после прекращения договора. В противном случае его затраты возмещению не подлежат.

Таким образом, в  договоре аренды должны быть указаны  соответствующие данные об имуществе, подлежащем передаче арендатору (состав и стоимость), срок аренды, размер, порядок, условия и сроки внесения арендной платы, распределение обязанностей сторон по поддержанию имущества в состоянии, соответствующем условиям договора и назначению имущества, и другие условия аренды.

Преимуществом арендных отношений  является предоставление возможности  арендатору в случае, если необходимость  в использовании имущества исчезает, передавать с согласия арендодателя права и обязанности по договору аренды другому лицу — в данном случае заключается договор субаренды. Вследствие этого значительно расширяются возможности предприятий эффективно использовать арендуемые объекты в соответствии с изменяющимися условиями хозяйственной деятельности. Срок действия договора субаренды не может превышать периода действия договора аренды.

Текущая аренда предполагает сдачу арендодателем своего имущества  на определенный срок арендатору на условиях платности и возвратности. В арендный период права и обязанности собственника остаются у арендодателя, к арендатору переходит лишь право владения имуществом.

Арендодатель — физическое или юридическое лицо, которое предоставляет имущество арендатору за плату во временное пользование и владение или во временное пользование. Сдавать в аренду имущество может только его собственник или лицо, уполномоченное на это собственником либо законом [15, с. 206].

Арендатор — физическое или юридическое лицо, заключившее  договор аренды и оплачивающее пользование и владение или только пользование предоставленным имуществом арендодателю [15, с. 206].

Арендодатель  обязан предоставить арендатору имущество  в состоянии, соответствующем условиям договора аренды и назначению имущества.

Имущество сдается  в аренду вместе со всеми его принадлежностями и относящимися к нему документами (техническим паспортом, сертификатом качества и т.п.), если иное не предусмотрено договором.

Если такие принадлежности и документы переданы не были, однако без них арендатор не может  пользоваться имуществом в соответствии с его назначением либо в значительной степени лишается того, на что был  вправе рассчитывать при заключении договора, он может потребовать предоставления ему арендодателем таких принадлежностей  и документов или расторжения  договора, а также возмещения убытков.

Если арендодатель не предоставил арендатору сданное  внаем имущество в указанный в договоре аренды срок, а в случае, когда в договоре такой срок не указан, в разумный срок, арендатор вправе истребовать от него это имущество в соответствии со статьей 398 ГК РФ и потребовать возмещения убытков, причиненных задержкой исполнения, либо потребовать расторжения договора и возмещения убытков, причиненных его неисполнением.

Арендодатель отвечает за недостатки сданного в аренду имущества, полностью или частично препятствующие пользованию им, даже если во время заключения договора аренды он не знал об этих недостатках.

При обнаружении таких  недостатков арендатор вправе по своему выбору [2]:

       а) потребовать   от арендодателя    либо    безвозмездного    устранения недостатков имущества, либо соразмерного уменьшения арендной платы, либо возмещения своих расходов на устранение недостатков имущества;

б) непосредственно удержать сумму понесенных им расходов на устранение 
данных недостатков из арендной платы, предварительно уведомив об этом 
арендодателя;

в) потребовать досрочного расторжения договора.

Если удовлетворение требований арендатора или удержание им расходов на устранение недостатков из арендной платы не покрывает причиненных  арендатору убытков, он вправе потребовать  возмещения непокрытой част убытков.

Арендодатель не отвечает за недостатки сданного в аренду имущества, которые были им оговорены при заключении договора аренды или были заранее известны арендатору либо должны были быть обнаружены арендатором во время осмотра имущества или проверки его исправности при заключении договора или передаче имущества в аренду.

В настоящее время  отсутствуют нормативные документы, непосредственно регламентирующие порядок учета аренды основных средств. Поэтому учет данных операций производится по общеустановленным правилам. 

Ввиду того, что арендованное имущество учитывается на балансе  у арендодателя, то и амортизацию  этого имущества производит арендодатель.

Амортизация - это процесс  переноса стоимости основных фондов по мере их износа на произведенную  продукцию (услуги) [10, с. 81].

Теория и практика расчетов амортизации в бухгалтерском  учете рекомендуют несколько  методов ее начисления:

а) линейный метод;

б) способ уменьшаемого остатка;

в) способ списания стоимости по сумме чисел лет полезного использования;

г) способ списания стоимости пропорционально объему продукции.

При линейном способе амортизации  годовая сумма амортизации определяется исходя из первоначальной стоимости  и нормы амортизации, исчисленной  из срока полезного использования (СПИ).

При использовании способа  уменьшаемого остатка годовая сумма амортизации определяется исходя из остаточной стоимости объекта на начало отчетного года, нормы амортизации и коэффициента ускорения не выше 3.

Годовая сумма амортизации  при способе списания стоимости по сумме чисел лет полезного использования определяется исходя из первоначальной стоимости и

соотношения, в  числители которого число лет, оставшихся до окончания срока полезного использования, а в знаменателе сумма числе лет полезного использования.

При использовании способа  списания стоимости пропорционально  объему продукции амортизация начисляется  исходя из натурального показателя объема продукции и соотношения первоначальной стоимости и предполагаемого  объема за весь срок полезного использования.

Особенности бухгалтерского учета амортизации сданного в  аренду имущества состоит в том, является или нет аренда предметом  деятельности организации.

Если аренда является предметом  деятельности организации, то амортизация по такому имуществу будет накапливаться на счете 02 «Амортизация основных средств» по дебету счетов учета затрат на производство (20, 23, 25, 26,44).

Если же аренда не является предметом деятельности организации, то амортизация такого имущества  будет списываться на прочие расходы  в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет 2 «Прочие расходы».

На практике чаще всего  используется линейный метод начисления амортизации.

Во-первых, он проще  с технической точки зрения и  исключает возможности искусственного завышения или занижения затрат по конъюнктурным соображениям, так как немаловажным аспектом учетной политики основных средств является трудоемкость учета того или иного метода амортизации.

Во-вторых, это помогает избежать различий в суммах начисленной амортизации  в разных видах учета.

2. Бухгалтерский финансовый учет текущей аренды

При текущей аренде арендодатель сданное в аренду имущество  продолжает учитывать на своем балансе в составе собственных основных средств 01 «Основные средства» субсчет «Основные средства, переданные в аренду» по первоначальной стоимости с соответствующей отметкой об их выбытии в инвентарной карточке (книге). Такие карточки группируют отдельно. Имущество передается в аренду по договору аренды и оформляется приемопередаточным актом.

Если затраты  по обслуживанию и ремонту основных средств, переданных в аренду, в соответствии с договором производит арендодатель, то вне зависимости от характера его использования арендатором они включаются в состав прочих расходов [14, с. 169].

Возврат объектов основных средств после окончания срока  аренды отражается в бухгалтерском учете арендодателем списанием со счета по учету арендованных основных средств на счет по учету основных средств.

Основные средства, приобретенные исключительно для  сдачи в аренду, учитываются у  арендодателя на счете 03 «Доходные  вложения в материальные ценности».

В настоящее время  случаи, когда подобная деятельность является основной, встречаются весьма редко (чаще всего арендодателями выступают организации, имеющие временно неиспользуемые объекты основных средств и сдающие их в аренду для минимизации убытков по содержанию).

Рассмотрим типовые хозяйственные  операции, отражаемые в учете арендодателя, если сдача имущества в аренду является предметом деятельности организации.

Таблица 2.1

Журнал хозяйственных  операций

Рассмотрим также типовые  хозяйственные операции, отражаемые в учете арендодателя, если сдача имущества в аренду не является предметом деятельности организации.

Таблица 2. 2

Журнал хозяйственных  операций

Договором аренды может быть предусмотрено предварительное  внесение арендной платы в счет будущих  доходов. Если предоставление имущества  в аренду не является предметом деятельности организации, то суммы арендной

платы, поступившие в счет будущих доходов, отражаются в учете  арендодателя на счет 98 «Доходы будущих  периодов», субсчет «Доходы, полученные в счет будущих периодов».

Объект основных средств, полученный по договору, аренды, учитывается  арендатором на забалансовом счете 001 «Арендованные основные средства»  в опенке, указанной в договоре аренды. При отсутствии оценки в  договоре основное средство подлежит учету по остаточной стоимости, указанной  в документах, переданных арендодателем вместе с имуществом.

Суммы денежных средств, причитающиеся  к оплате по договору аренды в отчетном периоде, отражаются по кредиту счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Задолженность по арендным платежам" в корреспонденции со счетами учета издержек производства (обращения).

Признаются расходы  в том отчетном периоде, в котором  они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления [14, с. 170].

Капитальные вложения, произведенные  арендатором в арендованные объекты  основных средств, зачисляются им в  состав собственных основные средства, в сумме фактически произведенных  затрат.

Если затраты по обслуживанию и ремонту основных средств, полученных в аренду производит арендатор, то по основным средствам, используемым в  целях производства и управления они относятся на затраты производства и отражаются по дебету счетов учета  затрат. Затраты по основным средствам, используемым в непроизводственных целях, относятся на прочие расходы  арендатора.

Арендатор обязан вернуть  арендодателю предмет аренды в состоянии, в котором он его получил, с  учетом нормального износа или износа, обусловленного   договоре   аренды.   При   возврате   арендованного   имущества арендодателю его стоимость списывается с забалансового учета (с кредита счета 001 «Арендованные основные средства»).

При возврате арендодателю имущества, в случае, когда арендатор  произвел его улучшения за счет собственных средств и с согласия арендодателя, арендатор в учете отражает выручку в размере остаточной стоимости передаваемых улучшений.

При возврате арендодателю имущества, в случае, когда арендатор  произвел его улучшения за счет собственных  средств, но без согласия арендодателя, арендатор в учете отражает расходы от безвозмездной передачи имущества в размере остаточной стоимости передаваемых улучшений.

Рассмотрим типовые хозяйственные  операции, отражаемые в учете арендатора.

Таблица 2.3 Журнал хозяйственных операций

При осуществлении арендных операций налоговая база может возникать как минимум по четырем налогам - НДС, НДФЛ, налогу на прибыль и земельному налогу. Налоговая база по НДФЛ может возникнуть в случае, когда арендодателем является физическое лицо. Поэтому целесообразно остановиться только на двух основных налогах - НДС и налоге на прибыль организаций.

Арендные платежи под  обложение НДС подпадают на общих  основаниях - в соответствии с п. 1 ст. 146 НК РФ.

Подпунктом 1 п. 1 ст. 148 НК РФ установлено, что местом реализации работ (услуг) признается территория Российской Федерации, если работы (услуги) связаны непосредственно с недвижимым имуществом (за исключением воздушных, морских судов и судов внутреннего плавания, а также космических объектов), находящимся на территории Российской Федерации. К таким работам (услугам), в частности, относятся строительные, монтажные, строительно-монтажные, ремонтные, реставрационные работы, работы по озеленению и услуги по аренде.

Налоговые льготы по НДС  при предоставлении имущества в  аренду (освобождение от налогообложения) ст. 149 НК РФ установлены только в  отношении услуг [1]:

а) по предоставлению арендодателем  в аренду на территории Российской Федерации помещений иностранным  гражданам или организациям, аккредитованным  в Российской Федерации. При этом следует учитывать дополнительное условие, существенно ограничивающее сферу применения налоговой льготы: освобождение от налогообложения применяется  только в случаях, если законодательством соответствующего иностранного государства установлен аналогичный порядок в отношении граждан Российской Федерации и российских организаций, аккредитованных в этом иностранном государстве, либо если такая норма предусмотрена международным договором (соглашением) Российской Федерации;

б) оказываемых учреждениями культуры и искусства, по предоставлению в 
аренду сценических и концертных площадок другим бюджетным учреждениям 
культуры и искусства;

в) оказываемых организациями физической культуры и спорта, по 
предоставлению в аренду спортивных сооружений для проведения спортивно - 
зрелищных мероприятий.

Предоставление  имущества в аренду для целей  налогообложения может расцениваться как передача имущественных прав. Особенности определения налоговой базы при передаче имущественных прав установлены ст. 155 НК РФ. Однако в п. 5 данной статьи специально оговорено, что при передаче прав, связанных с правом заключения договора, и арендных прав налоговая база определяется в порядке, предусмотренном ст. 154 НК РФ, то есть установленном для определения налоговой базы при реализации товаров (работ, услуг).

Отношения по налогу на прибыль  организаций в рамках заключенного договора аренды возникают по трем основным элементам [I]:

а) учет арендодателем доходов, полученных от аренды объектов основных 
средств;

б) учет арендодателем и арендатором расходов, производимых в связи с 
арендой основных средств, в том числе начисление амортизации по 
арендованным и арендуемым объектам;

в) учет капитальных затрат, связанных с улучшением арендованного 
объекта, произведенным арендатором, и порядок их включения в налоговую базу.

Глава 25 НК РФ допускает учитывать  доходы от сдачи имущества в аренду как в составе доходов от реализации товаров (работ, услуг) (ст. 249 НК РФ), так  и в составе внереализационных (прочих) доходов (п. 4 ст. 250 НК РФ). Выбор  варианта учета доходов зависит  от того, является ли деятельность по сдаче  имущества в аренду для налогоплательщика  основной или осуществляется как  прочая.