Сравнительный анализ методик определения налогового бремени на предприятии

Министерство  науки и образования  РФ 
 

Кафедра бухгалтерского учета и аудита 
 
 
 
 

Курсовая  работа

на  тему

«Сравнительный анализ методик оценки налогового бремени предприятий» 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

     Содержание

     Стр.

Введение

1. Теоретические основы оценки налоговой нагрузки на

предприятие

1. Определение понятия, факторы, влияющие на величину

 налоговой  нагрузки

2. Оценка налоговой нагрузки организаций в условиях

современного  налогового законодательства РФ

2. Методики расчета показателей налоговой нагрузки

1. Методика департамента налоговой политики

Минфина РФ

2. Методика М.Н. Крейниной
3. Методика А. Кадушкина и Н.Михайловой
4. Методика Е.А. Кировой
5. Методика М.И. Литвина
6. Методика Т.К. Островенко
3. Определение налоговой нагрузки на примере конкретного

субъекта хозяйственной  деятельности

Заключение

Список использованных источников 
 
 
 
 
 
 

     Введение

     Налоговая нагрузка - экономический показатель, характеризующий налоговую систему  государства. Налог как инструмент формирования бюджета государства  представляет собой форму отчуждения денежных средств юридических и  физических лиц в бюджеты различных  уровней. Следовательно, формируя источники  финансирования государственных расходов, налоги в то же время оказывают  непосредственное воздействие на условия  и результаты хозяйственной деятельности предприятий. Таким образом, налоговая  система не может функционировать  эффективно и упорядоченно без учета  того влияния, которое налоги оказывают  на финансовое состояние налогоплательщика.

     В настоящее время понятие налоговой  нагрузки используется при обсуждении таких актуальных вопросов экономики, как оценка результативности мероприятий  налоговой реформы, оценка условий  развития малого бизнеса, анализ факторов, влияющих на темпы экономического роста. Следует отметить, что в Российской Федерации отсутствует единая методика расчета налоговой нагрузки, что не позволяет сравнивать статистические данные о налогообложении в стране с позициями зарубежных государств, а самое главное, затеняет налоговую ситуацию для специалистов, пользователей и общественности.

     И если на уровне федерации имеется  устоявшееся мнение о количественной оценке величины налогового бремени, то на микроуровне,  на уровне предприятия такой единой точки зрения нет. В сложившихся условиях необходима разработка методических положений для оценки налоговой нагрузки на хозяйствующих субъектов. Различия в условиях развития разных секторов экономики, таких как сырьевые отрасли и отрасли, работающие на внутренний рынок, проявляются также в дифференцированном уровне налоговой нагрузки. Поэтому необходима разработка методических положений для оценки налоговой нагрузки в условиях дифференцированного влияния действующего налогового законодательства на различные отрасли экономики. Разработка методологических основ оценки данного показателя является условием принятия экономически обоснованных управленческих решений, обеспечивающих развитие хозяйствующих субъектов, и, следовательно, государства в целом. Оптимальный уровень налогообложения является одним из условий устойчивого экономического роста. Это в свою очередь требует научного обоснования роли и раскрытия сущности налоговой нагрузки; уточнения методики определения налоговой нагрузки, проведение ее расчетов и оценки. Зная уровень налоговой нагрузки па предприятии, собственник может сделать выводы о результативности мероприятий налогового планирования, оценить эффективность договорной политики. Следовательно, показатель налоговой нагрузки на организацию заслуживает самого пристального внимания экономистов, и практически применим как на государственном уровне, так и на уровне конкретного налогоплательщика.  Таким образом, проявляется актуальность данной темы курсовой работы.

     Целью работы является теоретическое рассмотрение, разработка практических рекомендаций в области методов оценки налоговой нагрузки. Цель работы нашла отражение в её структуре и определила постановку  следующих задач:

     - рассмотреть эволюцию взглядов  в отношении содержания понятий  «налоговая нагрузка», «налоговое  бремя» и уточнить суть понятий;

     - определить экономическую сущность  понятия «налоговая нагрузка  на организацию»;

     - провести сравнительный анализ  методик определения налоговой  нагрузки, выявить их достоинства  и недостатки;

     - на примере выбранного хозяйствующего  субъекта провести оценку его  налоговой нагрузки по различным  методикам, и, сравнив полученные  результаты, сделать выводы о  практической полезности, удобстве, реалистичности показателей рассмотренных  методик;

     Предмет работы – налоговая система Российской Федерации и процессы перераспределения добавленной стоимости.

     Объект  работы – экономические отношения, возникающие между государством и субъектами хозяйствования в процессе уплаты налогов.

     В ходе написания теоретической части  работы использовались труды ученых, относящиеся к периоду становления  российской налоговой системы. Именно тогда, во второй половине девяностых годов, в журнале  «Финансы» были опубликованы статьи Е.А. Кировой, М.Н. Крейниной, М.И. Литвина, содержащие авторские методики расчета налоговой нагрузки. Также в работе используются взгляды ученых-экономистов последних пяти лет. Современный этап исследования проблемы налоговой нагрузки, методики ее оценки представлен работами С.Н. Алехина, Е.В. Балацкого, О.Ф. Бочаровой,  И.В Горского, Г.В. Девликамовой, Л.П. Павловой, В.Г. Панскова, А.Б. Паскачева, В.М. Пушкаревой, Д.Г. Черника и других. Вопрос о методиках расчета налоговой нагрузки затронут и на законодательном уровне (методика департамента налоговой политики Минфина).

     Нормативную и практическую базу работы составили  законы и нормативно-правовые акты Российской Федерации в области  налогообложения; материалы научных  диссертационных исследований; статистические материалы, материалы периодической печати и ресурсы Интернета.

     Структура работы состоит из введения, трех глав, заключения и списка  литературы. 
 
 
 
 
 
 

1. Теоретические основы оценки налоговой  нагрузки на предприятие
1. Определение понятия, факторы, влияющие на величину налоговой нагрузки

     Развитие  любой теории, в том числе и  теории налогов, невозможно без четкой определенности в вопросе о сущности и свойствах понятий. Свойства налогов определяются спецификой организации финансовых отношений и практических механизмов их функционирования. Сущность налогов, кроме фискального характера, объясняется еще и необходимостью регулирования уровня доходов в различных отраслях экономики.

     Реализация  регулирующей функции налогов особенно активно проявляется в государственном  воздействии на деятельность хозяйствующих  субъектов; оценить меру этого воздействия призваны понятия «налоговая нагрузка» или «налоговое бремя».

     Одной из важных в практике налогового планирования является проблема расчета налогового бремени, подходы к которой претерпевают изменения на различных исторических стадиях развития экономики России.

     В современной отечественной экономической  литературе по-разному подходят к  определению налогового бремени (таблица 1).

Таблица 1- Сопоставление определений налоговой нагрузки

     Так, в современном экономическом  словаре указано, что налоговое  бремя – это «мера, степень, уровень  экономических ограничений, создаваемых  отчислением средств на уплату налогов, отвлечением их от других возможных  направлений использования. Количественно  налоговая нагрузка может быть измерена отношением общей суммы налоговых  изъятий за определенный период к  сумме доходов субъекта налогообложения  за тот же период.

     Налоговое бремя целесообразно классифицировать в зависимости от уровня его распространения на:

     а) налоговое бремя на макроуровне:

     1) общегосударственный уровень;

     2) территориальный уровень.

     б) налоговое бремя на микроуровне (уровне субъекта хозяйствования):

     1) уровень организации, учреждения;

     2) уровень физического лица (индивидуума).

     При определении макроэкономического показателя налоговой нагрузки общегосударственного уровня, проблем практически не существует (в расчете используется совокупность поступающих во все уровни бюджетной системы налогов и сборов и относится к ВВП). На уровне территорий методика расчета налоговой нагрузки аналогична (применяется в расчетах вся совокупность поступающих в региональный бюджет налогов и сборов и относится к ВРП). Данный показатель в этом случае не отражает реальный размер налоговой нагрузки территории из-за межрегиональных различий в структуре ВРП, отраслевой принадлежности региона, проводимой региональными и местными властями налоговой политики, и прочих факторов. Но уже существуют методики, предлагающие использовать «отраслевые» коэффициенты, собираемость налогов на территории и пр., при использовании которых рассчитывается более реальный показатель налоговой нагрузки территориального уровня. Самой дискуссионной является проблема определения налогового нагрузки на микроуровне - уровне хозяйствующего субъекта.

     Для осмысления методики расчета налогового бремени в современных условиях крайне важно замечание К.Ф. Шмелева, что в результате налогообложения  население несет не только платежи  и расходы, но материальные потери могут  проистекать из-за невозможности  вследствие налога более быстрого хозяйственного развития [14, с.18]. Немаловажно в настоящее время и то, что К.Ф. Шмелев справедливо отметил, что помимо налогового бремени на тяжесть обложения оказывают влияние и другие факторы, к числу которых он относил уровень доходов населения и народного дохода вообще; жизненный уровень главных масс населения; возрастной состав населения и темп его роста; характер происхождения доходов населения, в частности их обеспеченность; особенности хозяйственных единиц, определяющие разную роль их доходов; экономический строй страны и уровень ее развития; характер государственных расходов; структура налоговой системы[14, с.40 - 41]. Адаптируя данные выводы к современным условиям расчета тяжести налогового бремени хозяйствующих субъектов, целесообразно (к сожалению, это реально только в перспективе) учитывать следующие основные факторы, как снижающие, так и повышающие тяжесть налогового бремени:

     а) уровень развития соответствующей  страны и характер государственных  расходов;

     б) особенности первоначального накопления капитала и формирования финансовых ресурсов соответствующего хозяйствующего субъекта с учетом формы собственности  и организационно-правовой формы;

     в) участие или неучастие в государственных  инвестиционных и других аналогичных  программах, соглашениях о разделе  продукции; получение бюджетных  ссуд, инвестиционного налогового кредита, налогового кредита, рассрочек и  отсрочек по налогам и сборам.

     Таким образом, тяжесть налогового бремени  для каждого хозяйствующего субъекта носит индивидуальный характер и  требует учета не только экономических, но порой и политических факторов.

     В настоящее время в отечественной  экономической литературе дискуссии  о методике расчета налогового бремени  на уровне хозяйствующего субъекта ведутся  по следующим основным направлениям.

     Включать  ли в расчет налогового бремени хозяйствующего субъекта налог на доходы физических лиц [17, с.61]. Большинство исследователей не рекомендуют использовать НДФЛ в расчете налоговой нагрузки организации, так как в данном случае организация выступает в качестве налогового агента, а не налогоплательщика. Однако данный налог можно включить в расчет, если учитывать, что его несвоевременное исчисление может привести к применению налоговыми органами штрафных санкций.

     Учитывать или нет в расчете косвенные  налоги исходя из их перелагаемости на конечного потребителя? Считаем обязательным учет данных налогов, однако в строгом соответствии с методикой их расчета. Именно поэтому в предлагаемой нами модели налог с продаж рассчитывается с общей суммы, включающей и НДС, а по НДС учитывается налоговый вычет. Следует отметить, что большинство современных авторов в своих формулах расчета налогового бремени не учитывают существование налоговых вычетов по НДС, что заведомо приводит к завышению уровня налогового бремени[16, с.184].

     С чем сравнивать сумму уплаченных хозяйствующим субъектом налогов  при расчете налогового бремени? В качестве такого показателя в экономической  литературе предлагаются:

     а) прибыль. Такой подход принципиально неверен по следующим причинам: во-первых, прибыль является далеко не единственным источником уплаты налогов как в Российской Федерации, так и в зарубежных странах; во-вторых, использование данного показателя приводит к явному завышению значения налогового бремени и возможно получение абсурдного показателя - более 100%, особенно притом, что в современных российских условиях для многих хозяйствующих субъектов приоритетом является не максимизация прибыли, а различные другие цели;

     б) добавленная или вновь созданная  стоимость[15, с.32]. При всей привлекательности данного показателя следует отметить, что некоторые налоги имеют более широкую налоговую базу. Именно поэтому расчет налогового бремени начинается с соотнесения суммы налогов с добавленной стоимостью (для большей наглядности и простоты осуществляемых расчетов), но логически заканчивает использованием показателя доходов (выручки);

     в) выручка. При использовании данного  показателя необходимо определить методологические подходы к обоснованию: какую  же выручку целесообразно использовать? Например, В.Г. Пансков солидарен с рядом ученых и практиков и предлагает в качестве такого показателя использовать объем реализованной продукции, включая выручку от прочей реализации [12, с.19]. В этой связи мы пришли к выводу о необходимости использовать показатель "налоговые доходы - брутто", то есть показатель, включающий как выручку от реализации, так и внереализационные доходы, увеличенные на сумму косвенных налогов. Применение такого показателя позволит рассчитать, сколько же налогов уплачено в бюджет и внебюджетные фонды при продвижении товара, работы, услуги к конечному потребителю. Как показывает практика, для бюджетных организаций в знаменатель формулы расчета налогового бремени целесообразно включать сумму целевого финансирования, чтобы не допускать завышение значения данного показателя. При использовании данного показателя необходимо также учитывать отраслевые особенности строительства, транспорта, торговли, сельского хозяйства и т.д.;

     г) определение налогового бремени  по отношению к рыночной стоимости  бизнеса. Однако в связи с тем, что теория и практика финансового  менеджмента в Российской Федерации  в настоящее время находятся  только в стадии становления, такой  расчет для большинства хозяйствующих  субъектов пока невозможно осуществить.

     В экономической литературе имеются  различные попытки математически  формализованного расчета налогового бремени, которые целесообразно  объединить в две основные группы: суммовые и мультипликативные.

     Несмотря  на то, что налоговое планирование достаточно сложно поддается ясному и формализованному описанию из-за того, что финансовая схема каждой сделки и налоговая политика каждой организации во многом уникальны  и практические советы даются только в конкретном случае после предварительной  экспертизы, я считаю возможным перечислить основные факторы, оказывающие влияние на размер налогового бремени хозяйствующего субъекта:

     а) элементы договорной и учетной политики для целей налогообложения;

     б) льготы и освобождения, в том числе  от исполнения обязанностей налогоплательщика;

     в) основные направления развития бюджетной, налоговой и инвестиционной политики государства, влияющие напрямую на элементы налогов;

     г) получение бюджетных ссуд, инвестиционного  налогового кредита, налогового кредита, рассрочек и отсрочек по налогам  и сборам;

     д) размещение бизнеса и органов управления хозяйствующих субъектов в оффшорах, в том числе в особых экономических зонах, действующих на территории Российской Федерации. 

     2.1 Оценка налоговой нагрузки организаций в условиях современного налогового законодательства РФ

     Необходимо  отметить, что согласно используемым методам в настоящее время  в качестве количественной оценки налогового бремени предприятий наиболее часто  применяется отношение суммы  налоговых платежей к выручке  от реализации либо к добавленной  стоимости.

     Реально действующий комплекс налогов, уплачиваемых организациями, имеет разнообразные  налоговые базы, приведение которых  к единой базе в общем случае невозможно. В соответствии с редакцией Налогового кодекса, действующей с 01.01.2005 г., основные регулярные налоговые платежи предприятий  включают:

     - налог на добавленную стоимость (НДС);

     - единый социальный налог (ЕСН);

     - налог на прибыль организаций (НПР);

     - акцизы (АК);

     - водный налог;

     - налог на имущество организаций:

     - транспортный налог;

     - земельный налог.

     Учитывая, что акцизы уплачивает относительно небольшая группа предприятий, основная часть налоговых платежей (более 90%) обычных предприятий приходится на налог на добавленную стоимость, единый социальный налог, налог на прибыль.

     В соответствии с действующим налоговым  законодательством НДС пропорционален добавленной стоимости (ДС) производимых предприятием товаров (услуг), ЕСН —  пропорционален затратам на оплату труда (ЗП) работников предприятия, НПР —  себестоимости (СС) произведенной продукции, а акцизы в целом, но недостаточно явно коррелированны с объемом выпускаемой  продукции.

     С учетом соотношения рассматриваемых  налогов в дальнейшем НДС, ЕСН, НПР  именуются основными налогами. Прочие перечисленные выше налоги в основном не имеют ярко выраженной связи с  основными параметрами производства и, кроме того, обычно относительно невелики по объемам поступлений  в бюджет.

     Для оценки налогового бремени предприятий  в условиях действующего налогового законодательства использована типовая  схема формирования состава выручки (рис.3)

     Рис 1. Состав выручки предприятия.

     Как известно, денежные средства (ПВР), поступающие  за реализованную продукцию, включают в основном выручку от реализации (ВР) товаров (работ, услуг), а также  косвенные налоги (КН), устанавливаемые  в виде надбавок к цене (налог  на добавленную стоимость - НДС и  акцизы — АК), т. е.:

     ПВР = ВР + КН;         (1.1)

     КН = НДС + АК.         (1.2)

     Объем выручки от реализации в основном определяется:

     - материальными затратами (ЗМ) предприятия (в первую очередь - стоимостью израсходованных в процессе производства сырья и материалов, полуфабрикатов, покупных комплектующих изделий, топлива, всех видов энергии и т.д.);

     - добавленной стоимостью продукции, определяемой заработной платой (ЗП), отчислениями в государственные внебюджетные фонды (ОФ), амортизационными отчислениями (АО), налогами, относимыми на себестоимость продукции (НО) и прибылью (ПР), представляемой обычно в виде двух слагаемых: чистой прибыли (ЧПР) и налога на прибыль (НПР), т.е.:

     ВР = ЗМ + ДС         (1.3)

     ДС = ЗП + ОФ + АО + НО + ПР      (1.4)

     ПР = ЧПР + НПР         (1.5)

     Учитывая, что прибыль от реализации продукции  обычно представляют как долю от себестоимости (СС), используя обозначение ставки налога на прибыль предприятий —  Спр, получим:

     ПР = Кр*СС         (1.6)

     Кр - коэффициент рентабельности (обычно до 10-20%);

     ЧПР = Кр*СС(1 -Спр)        (1.7)

     НПР = Кр*СС*Спр.        (1.8)

     При анализе принято допущение примерного соответствия прибыли и налогооблагаемой прибыли предприятия, а также  использовано предположение близости моментов отгрузки, оплаты продукции  и уплаты налогов. Использование  указанного допущения не искажает картину  движения финансовых средств предприятия в случае его регулярной деятельности и ритмичного выпуска продукции (товаров, работ, услуг).

     В случаях, когда деятельность предприятия  не является регулярной и ритмичной, необходим учет законодательно установленных  сроков уплаты налогов в пределах одного или нескольких налоговых  периодов. Так как максимальная длительность налогового периода одного из основных налогов (налога на прибыль предприятий) составляет один год, оценку соответствия результатов производственной деятельности и объемов уплаченных налогов  целесообразно проводить по годовому интервалу.  
 
 
 
 

     2. Методики расчета показателей налоговой нагрузки

1. Методика департамента налоговой политики Минфина РФ

     Методика  определения налоговой нагрузки экономического субъекта, разработанная  Департаментом налоговой политики Минфина РФ, предлагает оценивать  тяжесть налогового бремени отношением всех уплачиваемых налогов к выручке  от реализации, включая выручку от прочей реализации:

     НБ = (Н_общ/В_общ) х 100%       (2.1),

     где, НБ - налоговое бремя;

     Н_общ - общая сумма налогов;

     В_общ - общая сумма выручки от реализации.

     Показатель  налогового бремени, рассчитанный по данной методике, позволяет определить долю налогов в выручке от реализации, однако он не характеризует влияние  налогов на финансовое состояние  экономического субъекта, поскольку  не учитывает структуру налогов  в выручке от реализации. 

     2.2 Методика М.Н. Крейниной

     Методика  определения налоговой нагрузки, разработанная М.Н. Крейниной, предполагает сопоставление налога и источника его уплаты. Каждая группа налогов в зависимости от источника, за счет которого они уплачиваются, имеет свой критерий оценки тяжести налогового бремени.

     Кроме того, данная методика опровергает  распространенное мнение о том, что  большой размер налогов, включаемых в себестоимость, выгоден экономическому субъекту, так как позволяет уменьшить  прибыль и, соответственно, налог  на прибыль.

     Автор методики считает, что снижение прибыли, с одной стороны, ограничивает свободные  средства экономического субъекта, а, с другой стороны, «наказывает» бюджет, получающий в результате меньшую сумму налога на прибыль.