Сравнительный анализ российских и международных стандартов бухгалтерского учета и финансовой отчетности

СОДЕРЖАНИЕ 
 
 

ВВЕДЕНИЕ

      Максимальное  сближение международных стандартов финансовой отчетности – (МСФО) с национальными стандартами отчетности – одна из целей деятельности Консультативного совета по стандартам (КСС).

      Достижению  этой цели препятствует то, что концептуально  не решена сама идея сближения с  национальными стандартами.

      Одна  из важнейших научных задач в  этом направлении – методическое обеспечение процесса формирования финансовой отчетности российскими организациями, т.е. разработка методик и профессиональных рекомендаций, способствующих приведению национальной системы бухгалтерского учета в соответствие с требованиями рыночной экономики и МСФО. Накопленной практики пока недостаточно для обеспечения российских организаций соответствующей методикой подготовки финансовой отчетности, к тому же российские организации действуют в условиях развивающегося рынка. Переход к рыночной экономике нашей страны требует и перевода финансового учета хозяйствующих субъектов на МСФО.

      Разработка  национальных стандартов – одно из наиболее перспективных направлений рыночных преобразований в области бухгалтерского финансового учета. Изучение международных стандартов в области финансового учета позволит сформировать и подготовить финансовую отчетность, способствующую получению экономической информации, необходимой для инвесторов и управления организацией.

      В современных условиях возрастают требования, предъявляемые к ведению финансового учета, составлению финансовой отчетности и ее составу. Более того, экономическая ситуация в стране требует постоянного мониторинга изменений в развитии страны по направлению к рынку.

1. Понятие бухгалтерских стандартов

      Успешное  ведение бухгалтерского учета на предприятиях во многом зависит от квалификации главного бухгалтера и других работников бухгалтерии.

      Одним из важнейших факторов повышения  квалификации бухгалтерского корпуса РФ является практическое использование им российских и международных стандартов.

      Под стандартом понимают нормативно-технический  документ, устанавливающий комплекс норм и правил в определенной области деятельности человека.

      Совокупность  стандартов является сгустком научной  мысли и практического опыта целого ряда поколений работников той или иной отрасли. Они включают в себя определения, термины, единицы измерения, краткие подходы и обобщенные методики.

      Стандарты бухгалтерского учета позволяют  обеспечить следующие основные свойства финансово-хозяйственной информации:

      Полезность  – отражение реальных экономических  параметров и характеристик.

      Проверяемость – возможность независимых специалистов получить одинаковые результаты.

      Независимость – отсутствие действий в пользу одной группы за счет других.

      Измеряемость – возможность оценки даже при отсутствии денежного измерителя.

      Следование  стандартам позволяет работникам даже средней квалификации выполнять работу на высоком научно-практическом уровне и одновременно повышать уровень своего профессионального мастерства.

      Стандарты бухгалтерского учета бывают двух уровней: национальные и международные. Национальные обобщают науку и практику одной  страны, а международные - целого ряда стран. Следует иметь ввиду, что  национальные стандарты очень часто более точно и более полно охватывают специфику экономических отношений и традиции отдельных государств. Поэтому использование полного набора международных стандартов в настоящее время практически не наблюдается ни в одной стране мира. Вместе с тем развитие внешнеэкономических связей государств, широкая инвестиционная политика настоятельно требуют взаимопроникновения, взаимосвязи национальных и международных стандартов.

2. Международные стандарты финансовой

отчетности (мсфо)

      В настоящее время бухгалтерский  учет и финансовая отчетность в России по методологии и практическому применению все более приближаются к общепринятым нормам в экономически развитых странах.

      Дальнейшее  успешное продвижение в решении  этой проблемы осуществляется путем сближения российской законодательной (договорной и налоговой) базы с международной и достижения конвертируемости рубля, а также идентификации учетной политики, принципов, приемов и плана счетов бухгалтерского учета.

      Анализ  международных стандартов финансовой отчетности (МСФО) позволяет отметить целый ряд отличий российской системы бухгалтерского учета и отчетности от обобщенной международной системы.

      Международные стандарты синтезируют опыт бухгалтерского учета многих стран, среди которых  заметное место занимают США.

      Все стандарты носят рекомендательный характер и используются в разных странах по разному. Чаще всего конкретная страна применяет традиционный национальный бухгалтерский учет, адаптированный к нескольким или большинству международных стандартов. Перечень международных стандартов включает в себя следующие стандарты.

      МСФО 1.Представление финансовой отчетности.

      МСФО 2.Запасы.

      МСФО 3.Консолидированная финансовая отчетность (заменен ИСФО 27 и 28).

      МСФО 4.Учет амортизации (заменен МСФО 16 и 38).

      МСФО 5.Информация, подлежащая отражению в финансовой отчетности (заменен МСФО 1).

      МСФО 6.Учет воздействия изменяющихся цен (заменен МСФО 15).

      МСФО 7.Отчеты о движении денежных средств.

      МСФО 8.Чистая прибыль или убыток за определенный период времени, фундаментальные ошибки и изменения в учетной политике.

      МСФО 9.Затраты на исследования и разработки (заменен МСФО 38).

      МСФО 10.Условные события и события, произошедшие после отчетной даты (частично заменен МСФО 37).

      МСФО 11.Договоры подряда.

      МСФО 12.Налоги на прибыль.

      МСФО 13.Отражение оборотных активов и краткосрочных обязательств (заменен МСФО 1).

      МСФО 14.Сегментная отчетность.

      МСФО 15.Информация, отражающая влияние изменения  цен.

      МСФО 16.основные средства.

      МСФО 17.Аренда.

      МСФО 18.Выручка.

      МСФО 19.Вознаграждения работникам.

      МСФО 20.Учет правительственных субсидий и отражение информации о правительственной помощи.

      МСФО 21.Влияние изменения валютных курсов.

      МСФО 22.Объединение компаний.

      МСФО 23.Затраты по займам.

      МСФО 24.Раскрытие информации о связанных  сторонах.

      МСФО 25.Учет инвестиций (заменен МСФО 40).

      МСФО 26.Учет и отчетность по программам пенсионного  обеспечения (пенсионным планам).

      МСФО 27.Сводная финансовая отчетность и  учет инвестиций в дочерние компании.

      МСФО 28.Учет инвестиций в ассоциированные  предприятия.

      МСФО 29.Финансовая отчетность в условиях гиперинфляции.

      МСФО 30.Раскрытие информации в финансовой отчетности банков и аналогичных  финансовых институтах.

      МСФО 31.Финансовая отчетность об участии  в совместной деятельности.

      МСФО 32.Финансовые инструменты: раскрытие и предоставление информации.

      МСФО 33.Прибыль на акцию.

      МСФО 34.Промежуточная финансовая отчетность.

      МСФО 35.Прекращаемая деятельность.

      МСФО 36.Обесценение активов.

      МСФО 37.Резервы, условные обязательства  и условные активы.

      МСФО 38.Нематериальные активы.

      МСФО 39.Финансовые инструменты: признание  и оценка.

      МСФО 40.Инвестиционная собственность.

      МСФО 41.Учет в сельском хозяйстве.

      В настоящее время действуют еще 5 новых стандартов финансовой отчетности, пока не имеющих самостоятельных номеров в данном перечне:

      МСФО 1.Первое применение МСФО.

      МСФО 2.Выплаты долевыми инструментами.

      МСФО 3.Объединения бизнеса.

      МСФО 4.Договоры страхования.

      МСФО 5.Выбытие внеоборотных активов, удерживаемых для продажи, и прекращенная деятельность.

      Поскольку внешняя экономическая среда оказывает существенное воздействие на систему бухгалтерского учета, то в странах с похожими социально-экономическими условиями бухгалтерский учет имеет много общего. По этому признаку принято различать три следующие основные модели бухгалтерского учета.

      Британско-американская модель. Основополагающие принципы в указанную модель внесли Великобритания и Голландия. Главная идея модели состоит в ориентации бухгалтерского учета на нужды инвесторов и кредиторов. Модель применяют следующие страны: Австралия, Багамы, Барбадос, Бермуды, Великобритания, Гонконг, Индия, Индонезия, Канада, Кения, США, Мексика, Нигерия, Нидерланды и другие.

      Континентальная модель. Основополагающие принципы в данную модель внесли развитые страны континентальной Европы и Японии. Главная идея состоит в ориентации на удовлетворение требований правительства, в частности к налоговому законодательству. Модель применяют следующие страны: Австрия, Алжир, Бельгия, Гвинея, Греция, Египет, Испания, Италия, Люксембург, Франция, ФРГ, Швейцария, Швеция, Япония.

      Южноамериканская  модель. Основополагающие принципы в данную модель внесли страны Южной Америки. Главная идея модели состоит в ориентации на потребности государственных плановых органов, в том числе на контроль исполнения налоговой политики и на корректировку бухгалтерской отчетности в соответствии с темпами инфляции. Модель применяют следующие страны: Аргентина, Боливия, Бразилия, Парагвай, Чили.

3. Общие международные требования

к качеству бухгалтерской  информации

      Для того чтобы бухгалтерская информация могла быть использована не только на внутреннем российском рынке, но и на международном уровне, она должна отвечать следующим требованиям:

      Понятность. Информация должна быть понятной пользователям. В ней должны содержаться сведения о хозяйственной деятельности предприятия, его экономическом состоянии и принятой системе бухгалтерского учета. Информация по сложным, но важным вопросам не должна исключаться на основании того, что она может оказаться слишком сложной для восприятия и понимания некоторыми пользователями.

      Уместность. Информация считается уместной, если она оказывает помощь пользователям в оценке прошлых, настоящих и будущих событий, если она подтверждает и вносит коррективы в предыдущие оценки, а также влияет на принятие экономических решений. Информация о финансовом положении предприятия часто используется в качестве основы для прогнозирования будущих результатов, поэтому необычные и отклоняющиеся от нормы, а также нечасто встречающиеся статьи доходов и расходов целесообразно отражать отдельно.

      Достоверность. Чтобы быть пригодной, информация должна быть достоверной. В ней не должно быть материальных ошибок, способных повлиять на экономические решения пользователей.

      Сопоставимость. Пользователи должны быть в состоянии сравнивать финансовую отчетность предприятия через определенные промежутки времени, чтобы иметь возможность выявить тенденцию его экономического положения и развития. Поэтому следует строго придерживаться выбранной учетной политики. Однако оставлять неизменной учетную политику не следует в тех случаях, если существуют более уместные и более достоверные подходы и решения. При этом совершенно необходимо сообщать пользователям о причинах и целях проводимых изменений.

4. Сравнительный анализ российских и международных стандартов бухгалтерского учета и финансовой отчетности

      Анализ  российских и международных стандартов позволяет отметить целый ряд  отличий российской системы бухгалтерского учета и отчетности от обобщенной международной системы.

      Основное  различие заключается в том, что российское государство ставит управление административно-политической сферой выше управления в области экономики. Это выражается в том, что в современной России юридические нормы имеют приоритет по отношению к экономическим правилам.

      Если  следовать взглядам французского экономиста Р. Барра о роли государства, то объяснить  данное обстоятельство можно тем, что  управление страной представило  возможность достаточно узкому кругу  физических лиц получить в частную  собственность главные природные и рукотворные национальные богатства. Форма приемки-передачи была и остается в определенном противоречии с социальными целями России и международно-правовыми нормами. Одновременно страна встраивается в единую мировую систему хозяйствования. Поэтому субъекты, участвующие в распределении и перераспределении собственности, опираются не на экономическую систему государства, а на его правовые институты.

      Отсюда  различия в целях стандартов. В  системе МСФО провозглашены следующие основные постулаты составления отчетности:

      Максимальное  соблюдение интересов инвесторов.

      Объективное отражение информации о финансовом состоянии предприятия.

      Обеспечение контроля активов с позиций возможного извлечения выгод.

      Осмотрительность (консерватизм) при признании доходов и расходов.

      В России они трансформируются в такие  правила ведения бухгалтерского учета и составления отчетности:

      Максимально полное соблюдение интересов контролирующих органов.

      Соответствие  информации о финансовом состоянии  действующим нормативным актам.

      Обеспечение контроля активов на основе осмотрительности, но только при наличии оправдательных документов.

     Кроме принципиальных отличий есть заметные несходства в таких элементах, как:

• План счетов и кодирование хозяйственных операций.
• Способы оценки активов и пассивов.
• Использование вероятностных характеристик.
• Возможность капитализации некоторых расходов.
• Порядок составления отчетности.
• Способы определения бухгалтерской и налогооблагаемой прибыли.
• Порядок и способы внесения исправлений в бухгалтерскую отчетность.
• Методы анализа результатов хозяйственной деятельности.

      Правила применения плана  счетов и кодирования  хозяйственных операций в системах международного бухгалтерского учета более свободные, нежели в российском учете. Российский план счетов представляет собой хорошо отработанный на практике и достаточно строго регламентированный документ. Его преимущества состоят в том, что он позволяет составить достаточно подробную и четко работающую математическую модель хозяйственной деятельности предприятия и одновременно придает ей стандартный характер. Устанавливаемая этим планом счетов последовательность кодирования операций в виде совокупности бухгалтерских проводок позволяет использовать модель в любом промежутке времени, в том числе отличном от отчетного периода. Этим счетам необходимо придать более широкую трактовку, которая имеется в планах счетов некоторых систем международного учета, и предоставить возможность более разнообразного их экономического использования.

      В международных стандартах активные счета трактуются как результаты прошлых событий и источник будущих выгод, а пассивные счета трактуются как результаты прошлых событий и источники будущих изъятий. Эти трактовки нисколько не противоречат нынешнему представлению активных и пассивных четов российского плана счетов.

      Согласно  общему уравнению баланса план счетов в системе международных бухгалтерских стандартов обычно включает в себя следующие основные разделы:

• активы
• пассивы
• собственный капитал
• доходы (выручка)
• расходы
• налоги от прибыли.

      При этом счета актива, пассива и собственного капитала носят характер постоянных счетов, сальдо которых всегда отражается в балансе. Исключение составляют только счета собственного капитала, носящие название “Изъятие капитала” и “Вложения капитала” для предприятий единоличного владения и товариществ. Данные счета могут закрываться при реформировании баланса.

      Способы оценки активов и  пассивов в системе международных стандартов опираются на принцип осмотрительности. Стоимость активов отражается по правилу низшей оценки из двух сумм: из себестоимости и рыночной цены. Разница между двумя этими суммами по производственным запасам может списываться либо на себестоимость реализованной продукции, либо на убытки предприятия.

      Основные  средства и долгосрочны инвестиции могут быть учтены по себестоимости или по переоценочной стоимости с учетом износа. В бухгалтерском учете основных средств также есть специальное понятие, которое в давние времена существовало и в отечественном учете, называемое ликвидационной стоимостью объекта. Под ней понимают предполагаемую продажную стоимость объекта, отслужившего свой срок, или стоимость материальных ценностей, извлекаемых при его ликвидации. Амортизационные отчисления на основные средства рассчитываются исходя не из их балансовой стоимости, а из разницы балансовой и ликвидационной стоимости.

      Пассивы в виде краткосрочных и долгосрочных обязательств могут оцениваться  по приведенной (дисконтированной) или  по полной стоимости.

      В настоящее время российские стандарты  в совокупности со счетом 14 “Резервы под снижение стоимости материальных ценностей” позволяют использовать принцип осмотрительности на практике, но с теми ограничениями, о которых упомянуто выше.

      В системе международных стандартов бухгалтерского учета применяются и вероятностные подходы. Например, чтобы максимально достоверно оценить величину дебиторских задолженностей, необходимо оценить финансовую надежность фирм-покупателей или вероятность оплаты ими поставленной им продукции, определить возможные затраты на продажу дебиторских задолженностей факторной фирме, которая возьмет на себя обязательства по инкассации соответствующих долгов.

      Дебиторским задолженностям международные стандарты  уделяют повышенное внимание.

     Они предъявляют к бухгалтерскому учету  следующие основные требования:

• выделение различных типов задолженностей, если это существенно
• обеспечение в отчетности правильного расположения статей задолженности со статьями оценок этих задолженностей
• раскрытие любых непредвиденных убытков, связанных с конкретной дебиторской задолженностью
• раскрытие всех значительных концентраций риска, связанных с задолженностью, которые могут повлиять на сроки ее погашения.

      При анализе хозяйственной деятельности конкретного предприятия целесообразно использовать эти международные рекомендации и опыт. Правда с учетом того, что в России управление дебиторскими задолженностями в современных условиях затруднено из-за целого ряда причин, главные из которых: нечеткость законодательства, низкая исполнительность судебных решений и значительно более высокие ставки факторинговых операций.

      Действующее Положение по бухгалтерскому учету  “События после отчетной даты”  ПБУ 7/98 и Положение по бухгалтерскому учету “Условные факты хозяйственной  деятельности” ПБУ 8/01 дали импульс  к использованию вероятностных оценок. Дополнительную возможность для применения в практической деятельности подобных вероятностных оценок предоставили также Положение по бухгалтерскому учету “Доходы организации” ПБУ 9/99 и Положение по бухгалтерскому учету “Расходы организации” ПБУ 10/99.нужны научные методологические разработки.

      В международных стандартах четко  прописана возможность капитализации расходов на содержание основных средств и на научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы (НИОКР).

     Расходы на содержание основных средств капитализируются при одном из условий:

• увеличивается срок их полезного использовании
• увеличиваются их мощность и производительность
• улучшается качество выпускаемой продукции.
• Расходы на НИОКР капитализируются при наличии совокупности следующих условий:
• имеется проект, и расходы на НИОКР выделены отдельно от других
• продемонстрирована техническая осуществимость проекта
• четко выражено намерение руководства или собственников производить и продавать результат реализации проекта
• проведен анализ рынка или установлена полезность использования НИОКР внутри производства
• у предприятия в наличии достаточно средств для завершения проекта и вывода его на рынок.

      В российской практике бухгалтерского учета  капитализация затрат на содержание основных средств разрешена Положением по бухгалтерскому учету “Учет основных средств” ПБУ 6/01 примерно при тех же условиях, однако опыта применения его мало и отсутствуют практические рекомендации.

      Относительно  расходов на проведение НИОКР в российском бухгалтерском учете в настоящее время существует два варианта капитализации расходов:

• если они попадают в категорию затрат на нематериальные активы, которые зарегистрированы государственными органами соответствующим образом
• если они не подлежат включению в категорию нематериальных активов или являются таковыми, но их правовая охрана не оформлено соответствующим образом.

      Порядок составления бухгалтерской отчетности, соответствующие международным  стандартам, отличается от российской практики несколько большей скрупулезностью и наличием дополнительных этапов.

     Это связано с рядом обстоятельств, среди которых основными являются:

• упрощенное кодирование хозяйственных операций;
• необходимость закрытия временных счетов в конце отчетного периода;
• необходимость проведения корректировок по событиям, происшедшим в последние дни отчетного периода;
• возможность оперативного составления и отображения отчета о прибылях и убытках предприятия.

      Особое  место в бухгалтерском учете, проводимом по международным стандартам, занимают вопросы отражения прибыли и начисления налогов на прибыль. Согласно этим стандартам предприятие в отчете о прибылях и убытках раздельно показывают прибыль, полученную от основной деятельности и от других, нетрадиционных хозяйственных операций. Из полученной суммы прибыли исключаются ошибки, связанные с неточностями предыдущих периодов и изменениями, происшедшими в учетной политике. Вычитаются убытки от переоценки запасов, от реализации основных средств и нематериальных активов, а также штрафы за невыполненные договорные обязательства перед другими фирмами. В результате этих операций получается так называемая бухгалтерская прибыль.

      После введения в действие главы 25 НК РФ и  Положения по бухгалтерскому учету ПБУ 18/02 многие рекомендации международных стандартов по налогу на прибыль стати применимы в российском бухгалтерском учете.