Стандарты аудита. 3

Содержание

Введение

В настоящее время в мире прослеживается всеобщая тенденция формирования глобальной высокоинтегрированной экономической системы. Очевиден тот факт, что перестройка экономических систем отдельно взятых государств без разработки единой, глубоко продуманной инвестиционной политики и формирования многоукладной экономики в современных условиях невозможна.

В тоже время в странах с развитой рыночной экономикой существует точка зрения, согласно которой уровень эффективности развития любого экономического субъекта независимо от формы собственности определяется отлаженным механизмом управления. Ученые этих стран, исследуя опыт экономических преобразований, отмечают, что положительная тенденция развития любых экономических субъектов (в том числе и государственной формы собственности) зависит главным образом от их финансового состояния.

Уход России от системы планово-директивного хозяйствования и вступления на путь рыночных отношений коренным образом изменили условия функционирования экономических субъектов. Это, в свою очередь, потребовало изменения уровня и направленности определяемых ими самостоятельно целевых установок и принимаемых управленческих решений.

Иными словами, возникла первостепенная необходимость в разработке научно обоснованной, адекватной современным требованиям системы формирования информационного обеспечения управленческих решений, без которой в настоящее время невозможна реализация адаптивных взаимоотношений любых экономических субъектов с внешней средой.

Основным источником информации о финансовом состоянии любого экономического субъекта является публичная бухгалтерская (финансовая) отчетность. Задачи, стоящие перед бухгалтерскими службами, требуют от них постоянного повышения профессиональных знаний. Однако эти службы не всегда объективно, достоверно и, самое главное, рационально трактуют и отражают реальные финансово-хозяйственные процессы.

Без разработки новейших подходов к проблеме достоверного информационного обеспечения процесса принятия различных экономических решений, без глубокого, качественного исследовательского аппарата, позволяющего безошибочно оценивать результаты финансово-хозяйственной деятельности и финансовое состояние любого экономического субъекта, невозможны дальнейшее продвижение многоукладной российской экономики по пути рыночных преобразований и ее вступления в единую мировую экономическую систему.

Таким образом, на современном этапе развития российского общества возникла необходимость создания независимых органов, которые осуществляя последовательный контроль за правильностью ведения бухгалтерского учета, подтверждая или опровергая достоверность бухгалтерской (финансовой) отчетности, могли бы оказывать квалифицированные консультационные услуги, способствующие улучшению финансового состояния любого экономического субъекта. Эти функции в экономически развитых странах выполняют, как правило, независимые аудиторские организации.

Можно сказать, что аудит в России состоялся. Вместе с тем большинство руководителей экономических субъектов уверены, что аудиторские услуги должны обеспечивать их интересы только в части выявления всех допущенных искажений в процессе ведения бухгалтерского и налогового учета.

Исследование стандартов аудиторской деятельности в настоящее время актуально для всех стран мира и особенно для России, где стандарты аудита до сих пор находятся в процессе разработки и вызывают немало споров как в профессиональной среде, так и на уровне государственных органов.

Необходимость унификации методики аудиторских проверок признается большинством специалистов в области аудита и бухгалтерского учета, что объясняется целым рядом объективных причин. Во-первых, на эволюцию стандартов аудита в немалой степени влияет развитие стандартов бухгалтерского и финансового учета. Выработка общепризнанных требований и принципов учета приводит к большему разнообразию отчетности, откуда вытекает возможность применения общих подходов к аудиту.

Во-вторых, развитию общепризнанных стандартов способствует рост монополизма в сфере аудита и консультационных услуг. В настоящее время наибольшая доля рынка в этой сфере принадлежит не более чем десяти крупнейшим компаниям и ассоциациям.

В-третьих, стандарты аудита ограничивают саму возможность проведения некачественного аудита, поскольку, следуя им, аудитор должен выполнить хотя бы минимальный необходимый набор аудиторских процедур, и его работу впоследствии можно будет проверить, изучив его рабочие документы.

Проблема применения международных стандартов в России особенно актуальна в связи с тем, что рынок аудиторских услуг в нашей стране находится в процессе становления, а разработке федеральных стандартов в этой области началась недавно и далека от завершения.

Задачи исследования курсовой работы:

• анализ проблем интеграции международных и общероссийских правил (стандартов) аудиторской деятельности;
• изучение состава, структуры, порядка использования стандартов аудита в РФ и за рубежом;
• сравнение существующей российской практики стандартизации аудита с действующим международным аналогом.

Информационной базой исследования являются монографии, учебная и специальная литература, периодические издания в т.ч. статьи журналов «Бухгалтерский учет», «Аудитор», «Аудиторские ведомости», «Финансовые и бухгалтерские консультации» и др.

1 Организация, порядок подготовки и принципы проведения аудита в РФ

1.1 Нормативное регулирование  аудиторского рынка РФ

К правовым и законодательным документам по аудиторской деятельности в Российской Федерации относятся:

- Гражданский кодекс Российской Федерации.

- Федеральный закон «Об аудиторской деятельности» № 119-ФЗ от 7 августа 2001 г. (в ред. ФЗ от 14 декабря 2001 г. № 164-ФЗ).

- Федеральный закон «О лицензировании отдельных видов деятельности» от 8 августа 2001 г. № 128-ФЗ.

- Налоговый кодекс Российской Федерации.

- Уголовный кодекс Российской Федерации.

- Кодекс Российской Федерации об административных правонарушениях.

- Федеральный закон от 30 декабря 2001 г. «О введении в действие  Кодекса  Российской  Федерации  об  административных правонарушениях» от 30 декабря 2001г.

- Федеральный закон «О банках и банковской деятельности»(в ред. от 3 февраля 1996 г. № 17-ФЗ с изм. по состоянию на 7 августа 2001 г.).

- Закон РФ «О бухгалтерском учете» (Закон РФ от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ).

- Федеральный закон «Об акционерных обществах» (№ 208ФЗ от 26 декабря 1995 г. в ред. от 7 августа 2001 г.).

- Федеральный закон «О сельскохозяйственной кооперации»(№ 193-ФЗ от 8 декабря 1995 г., с изм. и доп. от 7 марта 1997 г. и 18 февраля 1999 г.).

- Закон РФ «Об организации страхового дела в Российской Федерации» № 4015-1 от 27   ноября 1992 г. (в ред. от 31 декабря 1997 г.).

- Постановление   Правительства   Российской  Федерации  от 6 февраля 2002 г. № 80 «О вопросах государственного регулирования аудиторской деятельности в Российской Федерации».

Постановление Правительства Российской Федерации от 12 июня 2002 г. № 409 «О мерах по обеспечению проведения обязательного аудита».

- Положение о Совете по аудиторской деятельности при Министерстве финансов Российской Федерации (Приказ МФ РФ от 3 июня 2002 г. № 47-н).

- Приказ Минфина РФ от 7 марта 2002 г. № 47 «Об утверждении Положения о Департаменте организации аудиторской деятельности Министерства финансов Российской Федерации».

Принятие Федерального закона «Об аудиторской деятельности» (№ 119-ФЗ от 7 августа 2001 г. в редакции изменений и дополнений от 03.11.2006 года) знаменует новый (третий) этап развития аудиторской деятельности в РФ. Значение закона состоит прежде всего в том, что он подтвердил окончательное становление системы российского аудита и создал перспективы его дальнейшего развития. Аудит занял свое место среди других видов финансового контроля, и, наконец, Россия может считаться страной, имеющей непременный атрибут рыночной экономики — аудит.

Закон был подготовлен рабочей группой с участием представителей Министерства Финансов РФ, профессиональных аудиторских объединений, их региональных структур, работников научных учреждений и вузов, а также аудиторов-практиков. Закон представляет собой концептуальный документ, в котором сосредоточены правовые и нормативные положения аудиторской деятельности в РФ. Он должен рассматриваться в контексте других важнейших правовых документов: Гражданского кодекса РФ, Налогового кодекса РФ, Закона РФ «О бухгалтерском учете», Федерального закона «О лицензировании отдельных видов деятельности» и др.

Федеральный закон «Об аудиторской деятельности» включает 22 статьи, в которых отражены основные понятия и аспекты аудиторской деятельности, сопутствующих аудиту услуг, аудитора и аудиторской организации. Приведены права и обязанности аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов, а также права и обязанности аудируемых лиц и (или) лиц, заключивших договор оказания аудиторских услуг.

В законе дано определение обязательного аудита и приведены критерии его проведения, определено понятие аудиторской тайны, правил (стандартов) аудиторской деятельности, аудиторского заключения, включая заведомо ложное. Рассмотрено понятие независимости аудиторов, аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов. Определен порядок контроля за работой аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов, аттестации аудиторов и лицензирования на право осуществления аудиторской деятельности.

Три статьи закона посвящены вопросам управления аудиторской деятельностью, включая описание Уполномоченного федерального органа государственного регулирования аудиторской деятельности, Совета по аудиторской деятельности при Уполномоченном федеральном органе и аккредитованных профессиональных аудиторских объединений.

В законе определена ответственность за нарушение законодательства Российской Федерации об аудите. В соответствие с федеральным законом должны быть приведены все нормативные акты по аудиторской деятельности (аттестации) в РФ.

Прошедший период после принятия закона характеризовался динамичным развитием системы российского аудита, чему способствовала значительная работа, проделанная Министерством Финансов РФ по реализации основных положений закона. В развитие закона были приняты по вопросам аудиторской деятельности Постановления Правительства РФ, изданы приказы и положения

К документам второго уровня, регулирующим аудиторскую деятельность в РФ, относятся федеральные правила (стандарты). Они определяют общие вопросы регулирования аудиторской деятельности, обязательные для исполнения субъектами рынка. В настоящее время разработан и принят Правительством РФ 31 федеральный стандарт. Кроме того, действуют также российские правила (стандарты) аудиторской деятельности.

Третий уровень охватывает внутренние стандарты профессиональных аудиторских объединений, а также нормативные акты министерств и ведомств, устанавливающие правила организации аудиторской деятельности и проведения аудита применительно к конкретным отраслям, организациям и по отдельным вопросам налогообложения, финансов, бухгалтерского учета, хозяйственного права.

Четвертый уровень включает внутренние стандарты аудиторской деятельности, которые разрабатывают аудиторские организации и индивидуальные аудиторы на базе федеральных правил (стандартов) и практики аудита. Содержание и форма таких документов — прерогатива аудиторских фирм, их ноу-хау. Такие стандарты определяют качество работы и престиж аудиторских фирм.

1.2 Цели, задачи, актуальность стандартизации аудита в Российской Федерации

Российское аудиторское сообщество долго ждало разрешения вопроса о легитимности аудиторских стандартов. После того как на законодательном уровне их статус был поднят на должную высоту, настал черед ожидания выхода федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности. Вначале увидели свет шесть таких регламентирующих документов. С периодичностью появились еще пять, затем семь, восемь федеральных стандартов, введенных в действие Постановлением Правительства Российской Федерации №405 от 4 июля 2003 г., №732 от 7 октября 2004 г., № 228 от 16 апреля 2005 г. и № 523 25 августа 2006 года. Теперь, располагая 31 федеральными правилами (стандартами), имеет смысл детально поговорить о каждом из них, начиная с первого документа. Наличие такого количества федеральных правил (стандартов) является тем минимальным порогом, начиная с которого можно применить системный подход к их комментированию, получив ясную картину идеологии этих документов в целом и в частности, делая при необходимости перекрестные ссылки между ними, поскольку ряд регламентируемых в них вопросов находится в тесной взаимосвязи/18/.

Аудиторская деятельность регламентируется федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности, которые утверждаются на правительственном уровне. Применение этих документов является обязательным:

• для аудиторских фирм;
• индивидуальных аудиторов;
• аудируемых лиц.

Статус федеральных правил (стандартов) был определен Федеральным законом №119-ФЗ от 07.08.01 г. «Об аудиторской деятельности» (с изменениями и дополнениями от 03 ноября 2006 г. № 19-ФЗ). В пункте 1 статьи 9 Закона правила (стандарты) охарактеризованы как единые требования к порядку осуществления аудиторской деятельности, оформлению и оценке качества аудита и сопутствующих ему услуг, а также к порядку подготовки аудиторов и оценке их квалификации. Пункт 3 статьи 9 Закона поставил точку в длительных дискуссиях относительно обязательности соблюдения стандартов, подтвердив, что правила (стандарты) федерального уровня подлежат неукоснительному выполнению/19/.

Постановлением Правительства Российской Федерации №696 от 23.09.02 г. были утверждены шесть федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности:

1 «Цель и основные принципы  аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности»;

2 «Документирование аудита»;

3 «Планирование аудита»;

4 «Существенность в аудите»;

5 «Аудиторские доказательства»;

6 «Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности».

Это была первая очередь федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности. На федеральном уровне разработчики в отношении этапности стандартизации пошли тем же путем, что и создатели первоначальных правил (стандартов) аудиторской деятельности, которые выходили несколькими очередями в период работы Комиссии по аудиторской деятельности при Президенте РФ.

На этапе становления российского аудита такой подход был вполне адекватным да и, вообще, единственно возможным. Ведь правила (стандарты) разрабатывались творчески, на конкурсной основе, с учетом международных стандартов аудита. При этом отечественная специфика находила в них много места. Процесс создания регламентирующих документов по аудиту в 1998-2000 гг. представлял собой по существу освоение «нехоженых троп»; при этом любая поспешность могла бы оказаться губительной.

Однако создание федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности проходит в несколько иных условиях. Во-первых, уже накоплен обширный опыт стандартизации отечественного аудита. Во-вторых, при выпуске федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности прослеживается более тесная увязка этих документов с текстами международных стандартов аудита. Таким образом, процесс стандартизации сейчас, казалось бы, мог бы пройти чуть ли не одномоментно. Почему же так не происходит? Ведь поэтапный выход стандартов связан с определенными издержками. К таковым могут быть отнесены следующие обстоятельства:

• пользователи стандартов не получают целостную картину аудиторского процесса; а также требований к аудиторам; то же относится и к полному своду прав и обязанностей сторон в аудите;
• регламентируются только отдельные аспекты аудиторской деятельности;
• при пополнении федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности новыми документами каждый раз многим аудиторским фирмам приходится вносить те или иные коррективы в организацию своей профессиональной деятельности, отвлекаясь от решения текущих задач.

С другой стороны, несмотря на отмеченные выше обстоятельства, введение федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности несколькими очередями не лишено своей логики. Это станет очевидным, если оценить следующие плюсы от подобного подхода:

• методологически не слишком сильным аудиторским фирмам легче осваивать федеральные правила (стандарты) в «небольших дозах» и модернизировать свою работу постепенно;
• при поэтапном создании стандартов есть возможность учесть сделанные ранее упущения и не повторить их в дальнейшей работе;
• при желании можно отследить реакцию профессионального сообщества на ранее принятые стандарты и сделать полезные выводы, эксплуатируя мощный потенциал коллективного профессионального сознания;
• поскольку выпуска целого пакета аудиторских стандартов пришлось бы ждать довольно долго, поэтапный выход федеральных правил(стандартов) служит оптимальным решением.

Можно выделить три основных проблемы, характеризующие современное состояние российского бухгалтерского учета и аудита:

• незавершенность реформирования и непоследовательность проведения гармонизации национального бухгалтерского учета с МСФО;
• надлежащее понимание и применение существующих стандартов бухгалтерского учета, обусловленное сохраняющимся преобладанием фискальных интересов при подготовке бухгалтерской отчетности;
• не всегда адекватное понимание и применение близких к МСА российских аудиторских стандартов при аудите российских предприятий.

Современное решение указанных проблем параллельно с развитием широкомасштабной системы обучения может обеспечить значительный прогресс бухгалтерского учета и аудита в России. Чем быстрее Россия примет международные стандарты или по крайней мере будет ими руководствоваться, тем быстрее аудит, проводимый в России, приобретет статус аудита мирового уровня, результатам которого могут доверять участники международного фондового рынка. Частичное использование МСА следует рассматривать как временную меру в рамках перехода к полному их соблюдению. Если применяется только часть этих стандартов, в аудиторском заключении нельзя говорить о проведении аудита в соответствии с Международными стандартами аудита. В этом случае речь должна идти только о соответствии Российским стандартам аудита (РСА). Ссылка на российские стандарты может оказаться серьезным препятствием для российских предприятий, составляющих финансовую отчетность для зарубежных партнеров, так как участники международного рынка капитала с меньшим доверием относятся к национальным стандартам отдельно взятой страны, чем к международным. Кроме того, крупнейшие аудиторские фирмы, входящие в состав Форума фирм МФБ, будут обязаны использовать МСА в качестве основы всей своей деятельности. (Horvath International – известная во всем мире интернациональная ассоциация аудиторских и консалтинговых фирм. В постоянно растущий состав ассоциации входят более 110 фирм, работающих в различных странах мира и располагающих более 490 офисами в 460 городах мира), членом-корреспондентом которой является Международный консультативно-правовой центр по налогообложению (МКПЦН), также входит в состав этого Форума. Поэтому национальные компании и аудиторские фирмы, не применяющие МСА, окажутся в невыгодном положении по сравнению со своими конкурентами.

1.3 Назначение и классификация федеральных стандартов аудиторской деятельности

Рассматриваемое федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности №1 разработано с учетом международного стандарта аудита МСА 200 «Цель и общие принципы, регулирующие аудит финансовой отчетности». Оба документа включают в себя следующие разделы:

• введение;
• цель аудита;
• общие принципы аудита;
• объем аудита;
• разумная уверенность;
• ответственность за финансовую (бухгалтерскую) отчетность.

Цель аудита определена как «выражение мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации». Тем самым воспроизводится формулировка цели аудита, содержащаяся в Федеральном законе «Об аудиторской деятельности». Однако подобной констатацией федеральное правило (стандарт) не ограничивается. Оно конкретизирует законодательную норму, отмечая, что мнение выражается применительно к существенным аспектам. Тем самым до сведения пользователей аудиторских услуг доводится тот факт, что от аудиторов нельзя требовать оценки абсолютно всех, в том числе незначительных, аспектов финансовой информации.

Такой подход полностью гармонирует с общепринятыми в мировой практике стандартами и технологиями аудита. То же самое относится и к содержащимся в рассматриваемом разделе пояснениям по следующим позициям:

• мнение аудитора не должно трактоваться как уверенность в непрерывности деятельности аудируемого лица в будущем;
• мнение аудитора не служит подтверждением эффективности ведения дел руководством аудируемого лица;
• аудитор не дает оценку соблюдения интересов собственников (акционеров, участников) аудируемого лица и эффективности отдельных операций аудируемого лица/13/.

Рассматриваемое федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности № 2 разработано с учетом международного стандарта аудита МСА 230 «Документирование». Оба документа имеют следующие разделы:

• введение;
• форма и содержание рабочих документов;
• конфиденциальность, обеспечение сохранности рабочих документов и право собственности на них.

В coотвeтcтвии с пунктом 3 под документацией понимаются рабочие документы и материалы, подготавливаемые аудитором и для аудитора, либо получаемые и хранимые аудитором в связи с проведением аудита.

Рабочие бумаги должны использоваться:

• при планировании и проведении аудита;
• при осуществлении текущего контроля и проверки выполненной аудитором работы;
• для фиксирования аудиторских доказательств, получаемых в целях подтверждения мнения аудитора.

Федеральное правило (стандарт)аудиторской деятельности № 3 создано на основе международного стандарта аудита МСА 300 «Планирование». Как международный, так и отечественный документы содержат пять разделов:

• введение;

• планирование работы;

• общий план аудита;
• программа аудита;
• изменения в общем плане и программе аудита.

Исходя из формулировок  можно заключить, что комментируемое федеральное правило (стандарт) ориентировано на проверки, проводимые начиная со второго года сотрудничества аудиторской фирмы с определенным аудируемым лицом. Это означает, что предписываются единые требования по планированию проверок в тех обстоятельствах когда у аудиторов уже накоплен некоторый опыт взаимодействия с конкретным клиентом, и аудиторы имеют представление о его деятельности и деловой репутации.

Федеральное правило (стандарт) «Существенность в аудите» подготовлено с учетом международного стандарта аудита МСА 320 «Существенность в аудите». Оба документа имеют следующие разделы:

• введение;

• существенность;

• взаимосвязь между существенностью и аудиторским риском;
• существенность и аудиторский риск при оценке аудиторских доказательств;
• оценка последствий искажений. 

Федеральное правило (стандарт) «Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности» подготовлено с учетом международного стандарта аудита МСА 700 «Аудиторский отчет (заключение) по финансовой отчетности».

Оба документа состоят из пяти разделов:

• введение;
• основные элементы аудиторского заключения;
• аудиторское заключение;
• модифицированное аудиторское заключение;
• обстоятельства, которые могут привести к выражению мнения, не являющегося безоговорочно положительным.

В пункте 2 содержится определение аудиторского заключения. Таковое может рассматриваться в качестве официального документа, если содержит мнение аудиторской организации о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности, выраженное в установленной форме. Трактуя таким образом аудиторское заключение, комментируемое федеральное правило (стандарт) следует наиболее распространенной в мире терминологии, исходящей из того, что целью аудита является выражение мнения о достоверности проверяемой отчетности.