Существенность в аудите и аудиторский риск

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Содержание

 

Введение                                                                                                                  3

1. Существенность в аудите                                                                                  5

1.1. Понятие уровня существенности в аудите                                                    5

1.2. Выбор базовых показателей при определении существенности                 7

1.3. Способы определения  существенности                                                       11

1.4. Профессиональное суждение  аудитора при определении                 

уровня существенности в  аудите                                                                         13

2. Взаимосвязь  уровня существенности и аудиторского  риска                        18

2.1 Понятие  риска в аудите                                                                                   18

2.2 Внутрихозяйственный  риск                                                                            19

2.3 Риск  средств контроля                                                                                    21

2.4 Риск  необнаружения                                                                                        23

2.5 Взаимосвязь  между уровнем существенности  и аудиторским риском      25

3. Аудиторская проверка на примере ОАО «АК БАРС» Банка                        30

3.1. Краткая характеристика предприятия                                                          31

3.2.Расчет существенности и аудиторских рисков на примере

ОАО «АК БАРС» Банка                                                                                        32

Заключение                                                                                                             37

Список  литературы                                                                                                38

Приложения                                                                                                           40

 

 

 

 

 

Введение

 

Современный этап экономических  реформ характеризуется возрастанием значимости и роли аудита как инструмента  измерения и повышения достоверности  экономико-управленческой информации, большая часть которой формируется  в системе бухгалтерского финансового  и управленческого учета предприятия, синтезируется в его отчетности. Аудит, руководствуясь критерием экономической  целесообразности, не ставит целью  полное элиминирование информационного  риска, он предназначен лишь для его  снижения до приемлемого уровня. Для  реализации этой задачи в методологии аудита разработана концепция существенности.

Существенность − одно из базовых понятий бухгалтерского учета и аудита. Основной акцент при использовании данного понятия в рамках концепции риск ориентированного аудита делается на то, чтобы ориентировать аудиторов на применение существенности в целях снижения аудиторского риска. Понятие существенности важно потому, что ни один аудитор не в состоянии гарантировать точность финансовой отчетности вплоть до последнего рубля. Аудиторская оценка существенности, относящаяся к группам однотипных операций, помогает аудитору решать, какие показатели финансовой отчетности проверять и какие выборочные проверки и аналитические процедуры использовать. Аудитор выбирает аудиторские процедуры, которые, как предполагается, в совокупности уменьшат аудиторский риск до приемлемо низкого уровня.

Применительно к работе аудиторов риск − это опасность того, что выданное аудитором заключение будет опротестовано кем-либо из участников хозяйственного процесса. В этом контексте нас интересуют не отдельные виды рисков, но и их совокупность, общий риск. Риск − это предположение, согласно которому, если наши цели не будут достигнуты, возникнет ущерб. Аудитор, выдавая заключение, должен свести риск к минимуму. Чтобы осуществить эту цель, аудитор исходит из простого предположения: сохранит ли клиент свою платежеспособность в течение ближайшего времени, скажем, предстоящего года. Если в ходе проверки аудитор может убедиться, что риск аудитора минимален, то он имеет полное право выдавать заключение, и наоборот.

Таким образом, при планировании аудита важно учитывать существенность и риск, а правильно произведенная выборка необходимых элементов − основа для эффективной аудиторской работы.

Данные факты и определили актуальность выбранной темы курсовой работы.

Объект исследования –  существенность и аудиторский риск

Предмет исследования − аудит ОАО «АК БАРС» Банка

Целью курсовой работы является рассмотрение существенности и аудиторского риска в аудиторской деятельности.

Исходя из цели необходимо решить следующие задачи:

− раскрыть понятие рисков и существенности в ходе аудита;

− рассмотреть сущность и значение рисков и существенности;

− выявить взаимосвязь существенности и аудиторских рисков;

− раскрыть методику расчета существенности и аудиторских рисков в ОАО «АК БАРС» Банке

Методами исследования послужили  статистико-экономическая, индексная, графическая, сравнения и группировки.

 

 

 

 

 

 

 

1. Существенность в аудите

1.1. Понятие уровня существенности в аудите

 

В настоящее время проблема установления уровня существенности при  планировании аудиторской проверки приобрела особую актуальность в связи с необходимостью применения в аудиторской практике Федеральных правил (стандартов).

Под существенностью понимается величина пропусков, неточностей или  неправильного трактования фактов бухгалтерской информации, которая  в свете сопутствующих обстоятельств  делает вероятным, что суждение, сделанное  на основе этой информации, могло бы измениться или на него мог бы повлиять неточный или неправильный факт. Согласно определению Совета по стандартам финансового учета США, существенность − это значимость пропусков или ложных заявлений в учетной информации, по причине которых при определенном стечении обстоятельств возникает вероятность, что пользователь учетной информации, имеющий опыт работы с последней, изменит свое первоначальное мнение об учетной информации, основанное на доверии к ней.

Совет по бухгалтерским стандартам Великобритании считает, что информация является существенной, если ее отсутствие или искажение может повлиять на экономическое решение пользователя, основанное на финансовой отчетности. Существенность зависит от величины рассматриваемой информации в конкретных обстоятельствах ее не приведения или  искажения.

Существенными в аудите признаются обстоятельства, значительно влияющие на достоверность бухгалтерской  отчетности экономического субъекта.

Существенность можно  определить как критерий того, готов  ли аудитор подтвердить достоверность  бухгалтерской отчетности проверяемого экономического субъекта. Принцип существенности обусловливается объемом показателей проверяемой информации или характером ошибок, допущенных при отражении хозяйственных операций.

Актуальность и значимость существенности в аудиторской деятельности объясняются несколькими причинами:

− во-первых, принцип существенности допускает не принимать во внимание незначительные характеристики, но вся важная информация должна быть раскрыта полностью;

− во-вторых, принцип существенности позволяет определить влияние стоимости определенных объектов бухгалтерского учета на сумму и структуру баланса, на финансовые результаты, следовательно, в ходе аудиторских процедур исследуются те бухгалтерские операции, которые оказывают значительное влияние на величину активов, пассивов и финансовых результатов;

− в-третьих, и это главное, принцип существенности требует показать всю информацию, имеющую важность для ее пользователей. Это требование касается и формулировки аудиторского заключения о представлении финансовой отчетности во всех существенных аспектах. При этом аудиторское заключение, как и сама финансовая отчетность, адресовано многочисленным пользователям, которые на основе отчетной информации принимают совершенно определенные экономические решения. В число пользователей входят руководство организации, акционеры, кредиторы, инвесторы, государственные организации. Каждый из пользователей имеет собственные интересы, которые и определяют то, что важно и существенно в бухгалтерской отчетности [8, c. 152].

Определение существенности производится в период разработки плана  и программы аудита, поскольку  ее уровень влияет на объем предстоящей  работы и выводы, которые надлежит сделать в заключении по итогам проверки.

Одна из целей предварительного суждения о существенности − сфокусировать внимание аудитора на более значительных пунктах финансового отчета при определении стратегии аудиторской проверки. Применяемое в США Положение об аудиторских стандартах № 47 «Аудиторский риск и существенность при проведении аудиторской проверки» (SAS № 47) требует, чтобы аудитор, планируя операцию, обдумал бы «предварительное суждение об уровнях существенности для целей аудиторской проверки».

 

1.2. Выбор базовых показателей при определении существенности

 

Вопрос оценки существенности в аудите заключается, прежде всего, в выборе конкретной базы, включающей один или несколько показателей  бухгалтерской отчетности и способ расчета количественного критерия существенности − величины предельно допустимой ошибки.

По мнению одних аудиторов, необходимы точные количественные оценки существенности, другие наоборот избегают жестких оценок. Некоторые аудиторы считают, что при оценке существенности целесообразно учитывать не только количественные, но и качественные стороны информации, такие, как вид  деятельности клиента (производство, торговля, сельское хозяйство, посредническая деятельность и т.д.), стабильность его положения  на рынке, финансовое состояние. Например, какая-либо сумма может оказаться  несущественной по отношению к объему валовой прибыли, но иметь значение при выявлении тенденций развития.

Обычно допустимая ошибка устанавливается на уровне 50 - 70% от планируемой существенности. Однако предельно допустимая ошибка не должна быть и слишком низкой, т.к. это  может привести к необоснованному  завышению объемов аудиторских  процедур.

На этапе планирования возможные ошибки бухгалтерской  отчетности могут быть оценены только в долях или процентах от какого-либо показателя (или их группы). Аудиторы обычно обходятся без точных количественных оценок. Считается, что отклонение до 5% − незначительно, а более 10% − существенно.

На стадии планирования необходимо также установить минимальный объем  возможных исправительных бухгалтерских  проводок, которые предлагается сделать  клиенту для устранения найденных  при проведении аудиторской проверки ошибок и неточностей. Уровень предлагаемых исправительных бухгалтерских проводок устанавливается исходя из имеющегося опыта аудиторских проверок, анализа системы внутреннего контроля предприятия и ожидаемой частоты и величины ошибок в бухгалтерских регистрах. Желательно, чтобы названный уровень был достаточно низок, поскольку ошибки, не принятые во внимание аудитором из-за их не существенности, в сумме могут значительно повлиять на правильность составления финансовой отчетности. В то же время, если уровень предлагаемых исправительных проводок установить на слишком низком уровне, то такой подход может привести к излишней и малоэффективной работе аудиторов и большим потерям времени.

Представляется, что для  расчета планового уровня существенности можно выбрать три категории  показателей:

− счета бухгалтерского учета;

− статьи баланса;

− показатели бухгалтерской  отчетности.

При этом могут использоваться как базовые показатели текущего года, так и усредненные показатели текущего года и предшествующих лет.

Характеризуя счета бухгалтерского учета, отметим, что важным является определение групп значимых счетов или групп счетов. Таковыми являются счета, содержащие ошибки, существенно  влияющие на содержание финансовой отчетности.

Критериями отнесения  счетов к значимым являются:

− наличие остатка, превышающего допустимую ошибку;

− большой оборот по счету  в течение отчетного периода;

− наличие необычных проводок.

Кроме того, для определения  значимости счета используется вся  информация, собранная на предыдущих этапах аудиторской проверки. Такая  информация полезна и для планирования тестов, относящихся к конкретному  счету. Источники информации, связанные  со значимыми счетами, можно классифицировать следующим образом:

− документы, содержащие субъективные оценки персонала клиента (например, размер резерва по сомнительным долгам);

− документы, связанные с  рутинной обработкой данных, которые  представляют собой подробную информацию о совершаемых операциях, обычно отражаемых в бухгалтерских регистрах (например, записи о дебиторской  или кредиторской задолженности, движении денежной наличности, расчетах с персоналом по оплате труда, основным средствам  и т.п.);

− документы, связанные с  нетрадиционной обработкой данных, к  которым относятся документы  по операциям, осуществляемым с меньшей  частотой (например, инвентаризационные описи, расчеты амортизационных  отчислений и др.). Обычно рассматриваются  различные подходы к указанным  видам источников информации [10, c. 100].

В качестве базы может быть выбрана каждая из трех групп, а могут  быть взяты две или сразу все  три группы. В каждом конкретном случае выбор тех или иных счетов, статей и показателей будет зависеть как от качественных аспектов финансовой информации, так и от ее количественных характеристик.

В качестве базы для расчетов существенности аудитор выберет  валовую прибыль предприятия. С  другой точки зрения может использоваться показатель прибыли до налогообложения (в случае, если компания показывает относительно стабильные результаты). При этом за исходную цифру принимается  значение в 5% от валовой прибыли. Другими  базами для исчисления указанного показателя могут быть оборот (0,5 - 1%), акционерный капитал (5%), валюта баланса (0,5-2%).

Установив базу показателей, аудитор в дальнейшем должен определить, каким образом будет рассчитан  количественный критерий существенности. При этом можно говорить о двух способах их расчета:

В первом случае устанавливается  единый показатель уровня существенности для всех применяемых групп показателей.

Во втором − устанавливается несколько значений уровня существенности; для каждого базового показателя выбирается относительная величина существенности в виде конкретного процента или процентного ряда.

Качественный аспект информации содержит достаточно много факторов, которые аудитор должен принимать  во внимание при определении и  оценке существенности, например, вид  деятельности и масштабы бизнеса, конкурентоспособность, адекватность принятой учетной политики реальным условиям хозяйствования.

Аудитор обязан принимать  во внимание качественную сторону существенности для того, чтобы определить, носят  или не носят существенный характер отмеченные в ходе проверки отклонения финансовых и хозяйственных операций от требований соответствующих нормативных  актов, действующих в Российской Федерации.

Однако на этапе завершения аудита, то есть когда все процедуры  проведены и аудиторские доказательства собраны, отмеченные в ходе проверки отклонения оцениваются с позиции  их количественного влияния на бухгалтерскую  отчетность. В этом случае необходимо проверить − превосходят ли по отдельности и в сумме обнаруженные отклонения (с учетом прогнозируемой величины неотмеченных отклонений) количественный критерий − уровень существенности.

Другие считают, что в  случае, если единый уровень существенности составляет менее 3% валюты бухгалтерского баланса, следует рассчитать уровни существенности по каждой значимой статье бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках.

Таким образом, практическая значимость вопросов оценки существенности требует от каждой аудиторской организации  собственной методики, регулирующей порядок определения уровня существенности статей баланса. В ней должны быть указаны особенности выбора базы существенности, критерии существенности в рублях или в процентах, порядок расчета, возможные корректировки.

 

1.3 Способы определения  уровня существенности

 

Анализ работы российских аудиторских фирм показал, что на сегодняшний день уровень существенности специалисты аудиторских фирм определяют несколькими способами.

Единый уровень существенности определяется исходя из основных показателей  аудируемой отчетности. Единый уровень  распределяется между существенными  статьями бухгалтерского баланса пропорционально  удельному весу данных статей в валюте бухгалтерского баланса.

По всей видимости, недостатком  данного метода является стандартный  уровень ошибки в процентах к  статьям бухгалтерского баланса, что  не позволяет учитывать риски  системы внутреннего контроля, значение которых на определенных участках учета  может различаться.

Кроме того, практикующие аудиторы определяют планируемую границу  существенности ошибки отчетности как  суммарное значение границ существенности, установленных в отношении значимых статей бухгалтерского баланса. При  определении последних, учитываются следующие факторы:

− общее значение аудиторского риска (чем выше риск, тем ниже устанавливаются границы существенности, следовательно, возрастает объем выборки и снижаются риски ошибки при проведении аудита);

− абсолютное значение статьи (при увеличении доли статьи в валюте баланса стандартная граница существенности, составляющая 5-10%, снижается);

− требуемая глубина проверки статьи (по счетам, требующим более детальной проверки, стандартная граница существенности снижается);

− планируемые трудозатраты времени на проверку статьи (чем ниже планируемая граница существенности, тем больше объем проверки) и др.

Влияние некоторых из указанных  нами факторов противоположно (например, уровень аудиторского риска и  объем трудозатрат), поэтому планируемые  границы ошибки статьи находятся  с использованием опыта и интуиции аудитора. Суммарная граница существенности ошибки отчетности, рассчитанная таким способом, не должна превышать установленной внутрифирменным стандартом величины[3].

Найти предварительные границы  существенности ошибок можно и в  отношении статей Отчета о прибылях и убытках. Недостатком рассмотренных  приемов установления уровня существенности является игнорирование того факта, что между уровнем существенности и риском имеется обратная зависимость: чем выше уровень существенности, тем ниже общий аудиторский риск и наоборот.

Не учет данной зависимости  оказывает отрицательное влияние  на характер, время и степень аудиторских  процедур. При планировании аудитор проводит оценку существенности в отношении счетов бухгалтерского учета. Следует отметить, что сам факт проверки системы учета позволяет установить наличие вероятных ошибок и отклонений в бухгалтерской отчетности, так как оценка состояния контрольной среды и регулярности аудиторских процедур на предприятии служит аудитору основанием для планирования степени детальности и выборочности проведения аудиторских процедур.

 

1.4 Профессиональное суждение  аудитора при определении уровня  существенности в аудите

 

Целью аудита является выражение  мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц и соответствии порядка ведения  бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации. Аудитор выражает свое мнение о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности во всех существенных отношениях. В «Основах подготовки и представления финансовой отчетности», разработанных Комитетом по международным стандартам финансовой отчетности при Международной федерации бухгалтеров, понятие «существенность» определяется следующим образом: «Информация считается существенной, если ее пропуск или искажение могут повлиять на экономические решения пользователей, принятые на основе финансовой отчетности. Существенность зависит от размера статьи или ошибки, оцениваемых в конкретных условиях их пропуска или искажения. Таким образом, существенность скорее определяет пороговое значение или точку отсчета и не является основной качественной характеристикой, которой должна обладать информация для того, чтобы стать полезной». Надо сразу отметить, что применение уровня существенности для оценки влияния искажений на достоверность отчетности представляет собой недостаточно исследованную область в аудиторской деятельности. Разграничение двух состояний отчетности, которые называют достоверными и недостоверными, лежит в области субъективных профессиональных суждений аудитора. Об этом, в частности, говорится в международном стандарте аудита №320 «Существенность в аудите», в действовавшем до 2003 г. российском Правиле (Стандарте) аудиторской деятельности «Существенность и аудиторский риск», в федеральном правиле (стандарте) аудиторской деятельности №4 «Существенность в аудите». Однако при этом надо помнить, что ссылки стандартов на профессиональное суждение не должны трактоваться как неопределенность и свобода действий, они должны ассоциироваться с повышенной ответственностью аудитора за принимаемое им решение из-за отсутствия возможности опираться на инструктивное содержание стандартов. Под профессиональным суждением часто принято понимать некий экспертный метод оценки в недостаточно формализированных ситуациях и процедурах, а также выбор из имеющихся вариантов при отсутствии очевидных аргументов для однозначного выбора. Профессиональное суждение выполняет две основные функции:

1) поддержку принятия  решений по организации и осуществлению  процесса аудита в рамках существующего понятийного и методологического арсенала;

2) решение практических  проблем, связанных с существованием  пробелов и противоречий в  конструкциях нормативного и  методологического характера.

Профессиональное суждение имеет спорные качественные характеристики. Являясь частью практической деятельности, оно выстраивает решения конкретных задач из имеющихся в арсенале понятий и не вводит новых. В случае возникновения противоречий суждение обращается к более фундаментальному понятию; из существующей системы принимается соответствующая часть правил, тогда как от других правил приходится мотивированно отказаться. Но способ решения проблем методом исключения неполноценных элементов либо их заменой на другие неприемлемые для ключевых элементов и фундаментальных понятий. Необходимость принятия решения не будет снята при отсутствии определенности или точности в отношении ключевых понятий. Таким образом, аудитор выносит не столько обоснованное, сколько вынужденное решение. Установление достоверности требует достаточно убедительного обоснования для сформированного мнения. Если аргументы, доказывающие достоверность или недостоверность отчетности, найдены, то их можно четко сформулировать. Формулировка аргументов в обобщенном виде формирует самостоятельные критерии достоверности. Следовательно, либо проблема установления границ достоверности принципиально разрешима на уровне общих критериев, и ее решение может быть формализовано, либо эта проблема принципиально не разрешима, и профессиональное суждение здесь не поможет. Если под достоверностью бухгалтерской отчетности во всех существенных отношениях подразумевается такое состояние отчетных данных, которое обеспечивает правильность выводов при чтении отчетности, то обнаруживается зависимость критериев достоверности от приоритетов в информационном содержании отчетности. Бухгалтерская отчетность предназначена для широкого круга заинтересованных пользователей. У различных групп экономических субъектов состав пользователей отчетности и предъявляемых ими требований имеет некоторые различия. Так, акционер вправе иметь претензии к аудитору, если не сможет получить ожидаемые дивиденды ввиду того, что реальная прибыль экономического субъекта по результатам года оказалась отличной от отраженной в отчетности и подтвержденной этим аудитором. Банк, выдавший данному экономическому субъекту кредит, вправе считать работу аудитора некачественной, если субъект окажется не в состоянии вернуть кредит, и отраженные в подтвержденном аудитором бухгалтерском балансе активы субъекта, призванные гарантировать возврат кредита, на поверку окажутся «дутыми». Инвестор вправе считать работу аудитора неудовлетворительной, если экономический субъект вскоре после аудита обанкротился, в результате чего инвестор потерял вложенные средства. Ведь аудитор был обязан заметить признаки надвигающейся катастрофы и указать это в аудиторском заключении. Ценность понятия «достоверность во всех существенных отношениях» заключается, прежде всего, в правильности определенных выводов, соответствующих каждому из всех существенных аспектов, т.е. речь идет об определенном наборе данных.  Если представить, что различные пользователи преследуют различные цели, то «существенные аспекты» для различных пользователей не совпадут. В этом случае возникает вопрос о возможности существования качественно различных понятий достоверности. С точки зрения «поиска истины» достоверность должна быть единообразна и безальтернативна. Однако целью аудита является выражение мнения аудитора о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности. Поэтому аудитор, по сути, должен поставить себя на место квалифицированного пользователя отчетности и решить, какие ошибки, искажения, нарушения дезориентируют такого пользователя, а какие - нет, и какие оговорки в аудиторском заключении позволяют ему правильно ориентироваться в отчетности, содержащей ошибки, если что-то в ней возможно исправить[9, c. 57].

Следует особо подчеркнуть, что при любом аудите, начиная  со стадии планирования, нужно тщательно  оценивать не только количественные, но и качественные факторы. Во многих случаях они важнее тех ориентировочных  критериев, которые имеют количественную определенность и чаще всего используются аудиторскими фирмами. Минфин России в приказе от 22 июля 2003 г. №67н «О формах бухгалтерской отчетности организации» рекомендует организациям принять такое решение, когда существенной признается сумма, отношение которой к общему итогу соответствующих данных за отчетный период составляет не менее 5%. Что касается аудита, то ни ныне действующий федеральный стандарт №4 «Существенность в аудите», ни действовавший ранее стандарт «Существенность и аудиторский риск» не предусматривают каких либо количественных показателей уровня существенности в аудите. Заметим лишь, что, по мнению профессора А.А. Шапошникова, количественный порог существенности должен быть меньше 25%, тогда как рекомендованные в Приложении к российскому стандарту аудита 1998 г. система базовых показателей и порядок нахождения уровня существенности предусматривали долю существенности в пределах от 2 до 10%. При этом не следует забывать, что ст.15.11 КоАП РФ грубое нарушение правил ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности влечет наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от 20 до 30 минимальных размеров оплаты труда. Под указанным грубым нарушением правил понимается искажение любой статьи (строки) формы бухгалтерской отчетности не менее чем на 10% [4].

Таким образом, для внутрифирменной стандартизации аудита и приведения к единым требованиям мнения различных авторитетных специалистов в рамках конкретной аудиторской фирмы целесообразно разработать методические рекомендации, в которых следует указать порядок определения уровня существенности. Общепризнанным считается, например, что по отчетности в целом существенность равна примерно 2% валюты баланса или 5-10% прибыли организации. Однако при этом необходимо учитывать, что, во-первых, при расчетах и усреднениях надлежит пользоваться показателями, являющимися типичными для данного аудируемого лица в условиях его стабильной и соответствующей среднеотраслевым показателям работы. Во-вторых, что полученный показатель имеет сугубо ориентировочный характер и дает порядок величины ошибки, существенно искажающей отчетность, и только аудитор может определить, дезориентирует в данной ситуации отчетность с такими ошибками потенциального пользователя или нет. Особого внимания в российской аудиторской практике заслуживают проверки налоговых расчетов. Сама по себе ошибка бухгалтера в отражении кредиторской задолженности организации перед бюджетом соответствующего уровня может быть меньше уровня существенности, но начисленные по факту обнаружения такой ошибки пени и штрафы могут составить существенную величину.