Сущность и практическое значение анализа безубыточности

Введение

Деление бухгалтерского учета на финансовый и управленческий является общепризнанным. Финансовый учет направлен на формирование внешней  бухгалтерской отчетности, и действующее  отечественное законодательство уже  конкретизировало положения, определяющие его цель и основы организации. В то же время в науке не сложилось единой концепции управленческого учета, поскольку организация управленческого учета на каждом предприятии уникальна и во многом определяется особенностями производства и управления. Вместе с тем необходимо выделить основные понятия, критерии и методы, которые позволили бы идентифицировать систему учета как систему управленческого учета.

Известно, что целью  деятельности предприятия в современной  экономике является получение прибыли. Именно при этом условии фирма может стабильно существовать и обеспечивать себе основу для роста. Стабильная прибыль фирмы проявляется в виде дивиденда на вложенный капитал, способствует привлечению новых инвесторов и, следовательно, увеличению собственного капитала фирмы. Поэтому становится ясным интерес к проблемам прибыльности деятельности фирмы. Весьма важным аспектом данного вопроса является концепция безубыточности деятельности фирмы, как первого шага к получению бухгалтерской, а в последствии и экономической прибыли. В данной работе рассмотрена проблема безубыточности деятельности фирмы с точки зрения управленческого учета с тем, чтобы в своей профессиональной деятельности была возможность внедрения анализа безубыточной деятельности фирмы и планирования безубыточности в краткосрочном и долгосрочном периодах.

С точки зрения управленческого  учета безубыточность есть нормальное состояние фирмы на современном  конкурентном рынке, находящемся в  состоянии долгосрочного равновесия.

Точка безубыточности - это  такой объем продаж продукции фирмы, при котором выручка от продаж полностью покрывает все расходы на производство продукции, в том числе среднерыночный процент на собственный капитал фирмы и нормальный предпринимательский доход.

В самом деле, если фирма  имеет бухгалтерскую прибыль, то есть сальдо доходов от продаж и денежных затрат на производство проданной продукции положительно, то она может не достигать точки безубыточности в смысле экономической прибыли. Следовательно, существуют более выгодные способы использования капитала, которые позволяют получить более высокую прибыль. Таким образом, понятие точки безубыточности является одновременно и неким критерием эффективности деятельности фирмы. Предприятие, не достигающее точки безубыточности действует неэффективно с точки зрения сложившейся рыночной конъюнктуры. Однако, этот факт сам по себе не служит однозначной причиной для прекращения существования фирмы. Для того, чтобы ответить на этот вопрос необходимо детально исследовать структуру издержек фирмы.

Для того чтобы фирма функционировала оптимальным образом необходимо максимизация прибыли фирмы. Процесс максимизации прибыли эквивалентен процессу поиска точки безубыточности в экономическом смысле.

Целью курсовой работы является исследование сущности и практического значения анализа безубыточности.

Для достижения поставленной цели необходимо решить следующие задачи:

– дать понятие точки  безубыточности;

– изучить определение  точки безубыточности;

– проанализировать точку  безубыточности;

– исследовать планирование точки безубыточности;

– рассмотреть краткую  характеристику предприятия ОАО  «Муромский радиозавод»;

– отразить расчет постоянных и переменных издержек предприятия;

– провести расчет и анализ точки безубыточности.

Предметом исследования послужила комплексная система организации управленческого учета.

Объектом исследования в курсовой работе является предприятие  ОАО «Муромский   радиозавод».

Основным видом деятельности  является разработка и производство аппаратуры оперативной связи, оповещения, трансляции и сигнализации.

Информационной базой  в области организации управленческого  учета послужили: система организации  бухгалтерского учета и первичная  отчетность ООО «Косметик-Экспресс».

Материал курсовой работы изложен на 34 страницах.

Глава 1 Анализ безубыточности и его значение

1. Понятие точки безубыточности

Как показывает практика, наиболее эффективны те проекты, в соответствии с которыми производство функционируют  на уровне близком к уровню полной мощности. Однако несмотря на это некоторые проекты приносят убытки в течение первых нескольких лет после их реализации - с годами ситуация улучшается, в то время, как другие продолжают работать с убытком достаточно долго. Причин для столь плохих результатов может быть очень много, например: задержки в реализации; дефекты в схеме проекта; дефицит основных элементов; плохое качество сырья; недостаточный объем рынка; плохое качество продукции; ценовая система и т. д.

Если проект функционирует на более  низком уровне использования производственных мощностей, доходы не могут покрыть все издержки. Когда уровень использования производственных мощностей возрастает, то можно надеяться, что будет достигнута ситуация, когда общие доходы будут равны общим издержкам. В этой точке нет ни прибыли, ни убытков. Такая ситуация называется ситуацией безубыточности. Таким образом, мы подходим к понятию безубыточности.

Безубыточность - это такой режим  хозяйственной деятельности предприятия, фирмы, частного лица, при котором  доходы, получаемые от деятельности, превосходят расходы, связанные с ней, или равны им. Отсюда точка безубыточности (Q критическая) представляется как уровень производства или другого вида экономической деятельности, при котором величина выручки от реализации произведенного товара, услуг равна издержкам производства и обращения этого товара. Для получения прибыли предприятие должно производить количество продукта, иметь объем деятельности, превышающий величину, соответствующую точке безубыточности. Если же объем ниже соответствующего этой точке, деятельность предприятия становится убыточной. Расчет на основе принципа безубыточности выражается, как правило, в ценообразовании, которое исходит из издержек на производство, маркетинг и распределение товара с учетом получения желаемой прибыли.

Анализ безубыточности используется не только для текущего управления, но и для целей инвестиционного  проектирования, так как он обеспечивает информацией для принятия решения  путем анализа влияния изменений  в цене продукции, производстве и  объемах продаж и издержках, а так же прогнозирования прибылей, убытков и потоков денежных средств.

1.2 Определение точки  безубыточности

Первая проблема, связанная с  точкой безубыточности, - это проблема определения критического объема продукции, при котором достигается безубыточность. Рассмотрим три подхода к определению точки безубыточности: уравнения, маржинального дохода и графического изображения. Далее обсудим метод анализа чувствительности прогнозного расчета критической точки к изменениям принятых допущений (CVP - анализ).

Перейдем к рассмотрению методов  расчета точки безубыточности.

I. Метод  уравнения.

В самом общем виде схема любого отчета о финансовых результатах  выглядит следующим образом:

Выручка - Переменные затраты - Постоянные затраты = Чистая прибыль;

Или

Это же уравнение можно  переписать в алгебраической записи. Обозначим прибыль за исследуемый  период через П, через Р - цену продажи  единицы произведенной фирмой продукции, х - объем произведенной и проданной  продукции за указанный период, а - уровень фиксированных расходов, в - переменные расходы на произведенную (и проданную) продукцию. В таких обозначениях уравнение «прибыли – доходов – расходов» выглядит следующим образом:      П = Р*х - (а + в*х)     (1)        или

             П = (Р - в)*х – а

Последняя форма уравнения подчеркивает, что все факторы делятся на зависящие от объема реализации и независящие от него. В частности, как уже говорилось, все расходы фирмы можно разделить на постоянные и переменные.

Заметим, что при определении  параметров мы разделили издержки на производство реализованной и произведенной продукции. Данное различие является наиболее существенным для двух подходов в управленческом учете: Absorption costing и Direct costing. По методу Absorption costing калькулирование себестоимости продукции осуществляется с распределением всех затрат между реализованной продукцией и остатками товаров, то есть постоянные расходы являются запасоемкими. При методе Direct costing постоянные расходы полностью относятся на реализацию.

Использование уравнения (1) позволяет легко определить точку безубыточности путем несложных алгебраических преобразований.

Объем выпуска, при котором достигается  точка безубыточности, определяется из условия:  П = 0,  и он равен        хо = (П + а) / (Р - в) = а / (Р - в)       (2)

В качестве примера рассмотрим расчет точки безубыточности для предприятия  ОАО «Муромский радиозавод». Для  расчета нам понадобятся следующие  данные:

Цена одного электронного блока, выпускаемого фирмой    5000 руб;

Переменные издержки (заработная плата рабочим, стоимость комплектующих и т.д.) в расчете на одно изделие            4000 руб;

Постоянные издержки       20000 руб;         

Максимальный объем выпуска  продукции, при котором достигается  безубыточность деятельности предприятия:

хо = 20000 / (5000 - 4000) = 20 (изделий).

Период, за который должно быть произведено (и реализовано) хо изделий, определяется тем, за какой срок мы определили величину постоянных издержек.

Используя уравнение (2) мы также можем  определить какого объема выпуска необходимо достичь, чтобы получить определенную величину прибыли. Так, для того чтобы предприятие ОАО «Муромский радиозавод» получило прибыль в размере 10000 руб., необходимо произвести:

х = (10000 + 20000) / (5000 - 4000) = 30 (изделий).

II. Маржинальный  доход.

Метод маржинального дохода есть модификация  предыдущего. Под маржинальным (предельным) доходом мы будем понимать доход, который получает предприятие от производства одного изделия. В нашем примере маржинальный доход равен:    5000 - 4000 = 1000 на единицу.

Тогда формула (2) может быть переписана в виде:

а для определения  объема производства с заданной прибылью:

Таким образом, в точке безубыточности финансовый отчет может быть представлен  в следующем виде (используя термины  маржинального дохода):

                                                        Всего, $          На единицу, $         

Выручка 5000$ * 20 ед.                         100000            5000   

Переменные расходы 4000$ * 20 ед.    80000             4000   

Маржинальный доход                            20000             1000   

Постоянные расходы                              20000             1000   

Чистая прибыль                                          0                    0

III. Графический  метод.

Два рассмотренных ранее  метода по своей сути есть методы статические. В самом деле, мы рассматриваем фиксированные цену реализации, переменные расходы, постоянные расходы и прибыль. Далее на основе этих данных мы рассчитываем объем производства, при котором достигается заданная прибыль. Если отказаться от фиксированной величины прибыли, то мы получим зависимость между объемом выпуска и прибылью, которую легко выразить графически. Для этого нам необходимо объединить на одном графике следующие три линии:

Таким образом мы получаем следующий график анализа поведения затрат, прибыли и объема продаж:

Заметим, что на этом графике  линия выручки и линия переменных расходов исходят из одной точки  и разница между ними и есть не что иное, как маржинальный доход. Используя данный график мы можем  легко определить величину прибыли или убытка для того или иного объема выпуска.

Иногда бывает достаточно удобно рассматривать не два графика  выручки и общих затрат, а один график чистой прибыли фирмы, получаемый как разница между графиками  выручки и общих затрат:

Заметим, что при нулевом  выпуске убыток в точности равен  постоянным затратам. Мы получили достаточно удобный инструмент графического анализа  зависимости между выпуском, выручкой, затратами и прибылью. Данный метод  можно использовать и при других (нелинейных) характеристиках зависимостей между объемом производства и финансовыми показателями. Однако следует отметить и недостаток, присущий рассматриваемому методу. Как и всякий графический метод, он дает не очень точные результаты.

Перейдем теперь к обсуждению тех допущений, которые лежат в основе применения вышеописанных методов к реальным экономическим данным. Все три метода относятся к так называемому CVP-анализу, то есть анализу соотношений прибыли, затрат и объема продаж.

Прежде всего, необходимо отметить, что на самом деле картина, представленная нами при описании методов CVP-анализа, верна лишь в ограниченном диапазоне объемов выпуска. Ограниченность проистекает, прежде всего, из того, что при достаточно большом объеме выпуска продукции перестают быть верными многие предпосылки, лежащие в основе CVP-анализа, например, неизменный характер и величина постоянных расходов, и т.д.

Для того чтобы можно  было возможно точнее представлять область  релевантности для CVP-анализа, перечислим допущения, использованные для построения вышеописанных моделей:

1. Поведение общих  затрат и выручки жестко определено  и линейно в пределах области  релевантности. Это предположение  верно лишь для тех случаев,  когда изменение выпуска продукции предприятия невелико по сравнению с емкостью рынка данной продукции. Иначе нарушается линейность зависимости между объемом выпуска и выручкой.

2. Постоянные расходы остаются независимыми от объема в пределах области релевантности. Очень важное предположение, существенно облегчающее анализ, но и сильно ограничивающее область релевантности. В самом деле, при таком предположении объем выпуска продукции ограничен имеющимися основными средствами. Ни увеличивать их объем, ни получать основные средства в аренду мы не можем.

Более реалистично предположение о том, что постоянные расходы изменяются ступенчато:

Однако такое предположение  сильно осложняет CVP-анализ, так как  график общих расходов становится разрывной  функцией.

3. Переменные расходы остаются независимыми от объема выпуска в пределах области релевантности. На самом деле величина переменных расходов есть некоторая функция от объема производства, так как существует эффект падения предельной производительности факторов производства. Поэтому в условиях предположения 3 (независимость постоянных расходов от объема производства) переменные расходы увеличиваются с ростом объема производства. В качестве более точного приближения можно предложить аналогичный ступенчатый график (см. пред. 3):

4. Цена реализации выпуска не меняется. Наиболее уязвимое предположение, так как цена реализации продукции зависит не только от действий самого предприятия, но и от структуры спроса на рынке, действий конкурентов, ситуации на рынке товаров-субститутов и т.д. Затраты предприятия на продвижение товара на рынок, организацию собственной торговой сети и т.п. могут оказать существенное влияние на изменение цены реализации. Здесь мы вступаем в область анализа результатов изменения двух или более факторов, влияющих на CVP-анализ. Однако, такой анализ весьма сложен, и в каждом конкретном случае необходим индивидуальный подход.

5. Цены на материалы и услуги, используемые в производстве, не меняются. Весьма спорное предположение, однако, это сильно облегчает анализ.

6. Производительность не меняется.

7. Отсутствуют структурные сдвиги. Остановимся на данном предположении. До сих пор мы рассматривали производство одного изделия. Соответственно, не возникали проблемы распределения издержек на различные изделия, определения их цен, определения эффективности производства каждого из изделий.

Нам необходимо уяснить, как влияет структура производства на прибыль компании.

Пусть компания Sword производит два  вида изделий А и В, затраты  на производство которых, цены и маржинальный доход сведены в нижеприведенную  таблицу:

                                                      А         В        

Переменные расходы

на единицу, руб.                         8          10       

Цена, руб.                                    11        14       

Маржинальный доход

на единицу, руб.                          3          4         

Постоянные расходы фирмы Sword составляют 30000 руб. Определим точки безубыточности фирмы Sword для следующих двух структур выпуска:

I структура    2 изделия А и 1 изделие В.

II структура  3 изделия А и 4 изделия В.

Для каждой выбранной структуры  мы рассматриваем структурный набор  как одно изделие, следовательно, для структуры I:

Переменные расходы  на 2 изделия А и 1 изделие В, руб.   2*8 + 1*10 = 26 руб.       

Цена 2 изделий А и 1 изделия В, руб.                                    2*11 + 1*14 = 36 руб.     

Маржинальный доход  на 2 изделия А и 1 изделие В, руб.  36 - 26 = 10 руб.

Тогда критический объем  производства по формуле (3) равен:

хо = 30000 / 10 = 3000 штук структурных наборов,

или        3000*2 = 6000 изделий А

и            3000*1 = 3000 изделий В.

Для структуры II:

Переменные расходы  на 3 изделия А и 4 изделия В, руб.   3*8 + 4*10 = 64 руб.   

Цена 3 изделий А и 4 изделий В, руб.                                  3*11 + 4*14 = 89 руб.     

Маржинальный доход на 3 изделия А и 4 изделия В,  руб.  89 - 64 = 25 руб. 

Критический объем производства:

хо = 30000 / 25 = 1200 штук структурных наборов,

или        1200*3 = 3600 изделий А

и             1200*4 = 4800 изделий В.

Ясно, что CVP-анализ при  условии изменчивой структуры выпуска требует привлечения дополнительных критериев для оценки эффективности той или иной структуры выпуска. Точный анализ точки безубыточности возможен лишь при определенной структуре производства.

8. На затраты релевантно влияет только объем производства. Очень важное для CVP-анализа предположение. Мы абстрагируемся от влияния внешней среды и причисляем к постоянным затратам все не зависящие от объема выпуска издержки производства.

9. Объем производства равен объему продаж, или изменения начальных и конечных запасов в итоге незначительны.

Реальный мир не удовлетворяет  всем перечисленным выше допущениям. Однако мы можем аппроксимировать методы CVP-анализа к реальному миру с  помощью приема, известного как чувствительный анализ. Чувствительный анализ использует прием «что будет, если», который предполагает ответ на вопрос, как изменится результат, если первоначально спроектированные допущения не будут достигнуты или ситуация с допусками изменится. Инструментом анализа чувствительности является маржа безопасности, то есть та величина выручки, которая находится за точкой безубыточности. Ее сумма показывает, до какого предела может упасть выручка, чтобы не было убытка.

После того как сделаны основные предположения по изменениям в исходных допущениях, необходимо рассчитать вызванные этими предположениями изменения маржинального дохода и маржи безопасности. Управленческий учет непрерывно анализирует поведение затрат и периодически определяет точку безубыточности. По сути дела, чувствительный анализ определяет эластичность маржи безопасности по отношению к допускам CVP-анализа.

Остается единственный невыясненный вопрос: откуда брать оценки цен  и затрат на будущие периоды. Уже функционирующее предприятие берет эти значения из собственной статистики затрат и поведения цен с учетом будущих изменений в экономике. Необходимо в частности учитывать сезонные колебания цен, действия конкурентов, появление товаров-субститутов (особенно на высокотехнологичных рынках). Вновь создаваемые предприятия не могут опираться на собственный опыт в силу отсутствия такового, следовательно, для них возможен лишь расчет по аналогии с предприятиями уже действующими в этой отрасли. При этом возможно опираться на всевозможную справочную информацию, в том числе получаемую от специализированных консалтинговых фирм. Наиболее сложным является создание предприятия, которое будет действовать на еще не существующем секторе рынка. В таком случае следует ориентироваться на тщательную калькуляцию затрат и маркетинговые исследования рынка. Целесообразно применять в этом случае ценообразование по методу «издержки плюс», то есть цена получается добавлением к величине издержек фиксированной маржи. При таком ценообразовании сразу же известна величина маржинального дохода и, следовательно, легко определяется точка безубыточности.

1.3 Анализ точки безубыточности

Использование в экономическом  анализе деления затрат на переменные и постоянные позволяет установить функциональную зависимость между  прибылью, объемом производства и  реализации и затратами. Наличие этой зависимости используется для выполнения нетрудоемких расчетов различных вариантов уровней прибыли в зависимости от устанавливаемых цен, структуры реализуемой продукции по видам, ее оценки на уровне переменных затрат и общей суммы постоянных расходов. Эта зависимость может быть использована для прогнозирования уровня безубыточности предприятия.

Связь прибыли с объёмом продаж и затратами такова, что прибыль  от реализации зависит не только от количества проданного, но и от той  доли постоянных расходов, которая будет отнесена на единицу реализуемой продукции.

Взаимосвязь между прибылью, расходами и объемом произведенной  и реализованной продукции представлена на Рис.2.

Этот график позволяет  ответить на вопрос, при каком объеме продаж предприятие получит прибыль. Он также определяет точку, в которой затраты на производство и реализацию продукции будут равны выручке. Эта точка называется точкой безубыточности. В этой точке рентабельность продаж равна 0.

Этот график также  показывает, что на прибыль прямое влияние оказывают объем продаж и затраты в той части, которая относится к постоянным.

Для расчета точки  критического объема реализации в зависимости  от затрат при аналитическом исследовании различных вариантов соотношения  факторов каждый раз составлять график затруднительно, и поэтому удобнее выполнять расчет, используя формулы.

Выручка от реализации в  точке безубыточности =

постоянные затраты / (1 - переменные затраты 

/Выручка от реализации в отчетном  годе)

Итак, чтобы быть безубыточной, анализируемому предприятию в отчетном периоде необходимо было реализовать продукции на сумму не меньшую, чем 60702 руб., что на 21% больше, чем в прошлом году. Следует также обратить внимание на тот факт, что в отчетном году объем выручки в критической точке составил 56,7% от общей величины полученной выручки (запас финансовой прочности), и это на 6,0 процентного пункта больше, чем в прошлом году. Следовательно, удельный вес прибыльной зоны в отчетном году сократился, так как чем меньше доля критической выручки у предприятия, тем больше прибыли, и наоборот.

Рассмотрим конкретную ситуацию. Сумма  постоянных затрат анализируемого предприятия равна 4857 руб. Удельные переменные затраты на единицу продукции составили 14,68 руб. Исходя из этих показателей ответим на вопрос, сколько нужно реализовать изделий К1, чтобы возместить всю сумму затрат? Ответ зависит от того, по какой цене будет продаваться изделие К1. Рассмотрим варианты цен. (См. таблицу 3.7)

Объем производства и  реализации продукции, необходимый  для достижения безубыточности, при цене 28 руб. за штуку составляет 365 шт. При повышении цены до 40 руб. за штуку (на 43%) объем реализации изделия К1 сокращается почти в 2 раза - до 192 шт. Кажется, что решение о цене вполне очевидно. Но здесь в ситуацию вмешивается влияние состояния рынка - эластичности спроса на изделие К1 .

Анализ состояния рынка показывает, что при цене 40 руб. можно продать  в лучшем случае 150 шт. изделия К1. При снижении цены до 35 руб. объем реализации повышается до 280 шт. При цене 30 руб. продажа может составить 350 изделий, а при цене 28 руб. - 365 руб.

Посмотрим на данные таблицы 3.8. Они  показывают, что при сложившемся в анализируемом предприятии уровне затрат и существующей рыночной ситуации наиболее разумной будет стратегия, предполагающая производство 280 изделий К1 и реализацию их по цене 35 руб. за штуку. Именно при таких условиях организация добьется наибольшего объема производства, возмещения всех затрат и получения максимальной прибыли.

Последняя строка таблицы  показывает, что ситуация перемещается в зону убытка. При цене 40 руб. предприятие, чтобы возместить все затраты, должна произвести и реализовать не менее 192 изделий К1 . Но продать по такой цене можно только 150 шт., следовательно, получаем убыток.

1.4 Планирование  точки безубыточности

Вопросы анализа точки  безубыточности наиболее интересны  в двух аспектах: анализ нынешнего  состояния дел на предприятии  и прогноз будущего состояния предприятия. Первый аспект заключается в выделении наиболее существенных факторов, определяющих себестоимость производимых изделий (п.3.1.) и анализа текущей рыночной конъюнктуры. Второй аспект заключается в прогнозе уровня затрат на производство и ценовой ситуации на рынке. На основе сделанных прогнозов осуществляется расчет плана производства. Важным условием обеспечения успешной деятельности фирмы является контроль за выполнением плана безубыточности предприятия.

Процесс составления  плана безубыточности предприятия  является частью составления общего финансового плана организации. Схему его составления можно представить в виде:

Подробно рассмотрим все стадии процесса планирования безубыточности:

I. Анализ состояния  дел в предприятии и ситуации  на рынках сбыта. Подразумевается анализ сильных и слабых сторон деятельности предприятия с точки зрения внутренних и внешних факторов. Под внутренними факторами, прежде всего, понимаем анализ издержек (см. 3.1.), с учетом возможностей трансформирования структуры издержек с целью их минимизации. Отметим, что на минимизацию издержек помимо часто производственных и технических вопросов немаловажное влияние оказывает уровень менеджмента на предприятии и деятельность служб снабжения. Внешние факторы рассматриваются, прежде всего, как те объективные особенности рыночной среды, которые оказывают положительное или отрицательное воздействие на деятельность предприятия. К числу таких факторов относятся: доля рынка, контролируемая фирмой, и тенденцией к ее изменению; деятельность конкурентов, изменение предпочтений потребителей, изменение общей финансовой ситуации в стране, где осуществляется деятельность предприятия и т.д.