Сущность и сфера применения попередельного метода учета затрат

 

ВВЕДЕНИЕ

 

Производство  продукции (работ и услуг) связано  с определенными затратами или  издержками. В процессе производства продукции затрачивается труд, используются средства труда, а также предметы труда. Все затраты предприятия  на производство и реализацию продукции, выраженные в денежной форме, образуют себестоимость продукции.

Учет затрат производства и калькулирование себестоимости  продукции, работ и услуг занимает доминирующее место в общей системе  бухгалтерского учета. В условиях самостоятельного планирования самими предприятиями номенклатуры продукции и свободных цен, применения действующей системы налогообложения, возрастает значимость методически обоснованного учета затрат и калькулирования себестоимости единицы продукции, вырабатываемой на предприятии.

Основными направлениями снижения себестоимости продукции являются рост производительности труда и  экономия потребляемых ресурсов на основе достижений научно-технического прогресса. Важное значение имеет также управление процессом формирования себестоимости продукции, и прежде всего строгий учет производственных затрат и оперативный контроль за экономным и рациональным использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов, усиление борьбы с бесхозяйственностью и расточительством.

Основными задачами управленческого учета затрат на производство являются такие направления, как своевременное и правильное отражение фактических затрат производства по соответствующим статьям; предоставление информации для оперативного контроля за использованием производственных ресурсов и сравнения с существующими нормами, нормативами и сметами; выявление резервов снижения себестоимости продукции, предупреждение непроизводительных затрат и потерь; определение результатов внутрипроизводственного хозрасчета по структурным подразделениям предприятия и др.

Потребность в  учете затрат и калькулировании  себестоимости продукции возникла в период зарождения и расцвета мануфактурного производства. При этом одним из первых методов, используемых для целей  производственного учета, было именно попередельное калькулирование. Этот метод распределения затрат находит широкое применение и в наши дни в добывающих отраслях промышленности, энергетике и химической промышленности.

Таким образом, тема исследования актуальна и своевременна.

Целью выполнения работы является изучение попередельного метода учета затрат на производство продукции.

Предметом исследования данной работы является порядок учета затрат и калькулирование себестоимости на предприятии попередельным методом.

Для достижения поставленной цели необходимо решить следующие задачи:

  • рассмотреть теоретические основы попередельного метода: сущность и принципы, объекты учета затрат;
  • выяснить область применения и особенности учета попередельного метода калькулирования;
  • ознакомиться с организацией учета затрат в условиях бесполуфабрикатного варианта попередельного метода учета затрат;
  • исследовать порядок организации учета затрат в условиях полуфабрикатного варианта попередельного метода учета.

Источниками, используемыми  в процессе исследования, являются нормативные документы, регулирующие бухгалтерский учет затрат, статьи специалистов по бухгалтерскому управленческому учету, учебная литература.

 

 

 

 

 

 

 

    1. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ ПОПЕРЕДЕЛЬНОГО МЕТОДА

 

Основным объектом управленческого учета являются затраты.

Затраты – стоимостное выражение использованных в хозяйственной деятельности организации за отчетный период материальных, трудовых, финансовых и иных ресурсов. Затраты могут быть отнесены либо в активы, либо в расходы организации.1

Затраты предприятия – сложное и многогранное явление. Для эффективного управления ими необходимо использовать методы учета производственных затрат.

Метод учета производственных затрат – это определение состава и размера затрат по отдельным изделиям, видам, группам изделий, переделам, заказам и т д. Определяющими факторами при выборе метода учета производства являются отраслевая принадлежность, тип производства; характер технологического процесса, номенклатура выпускаемой продукции; организационная структура управления производством.

 

    1. Сущность и сфера применения попередельного метода учета затрат

 

Для многих производств  характерна последовательная переработка  промышленного и сельскохозяйственного  сырья в законченный продукт  на основе химико-физических, биологических  и термических процессов. Особенностью таких производств являются последовательные стадии, которые получили название передела.

Передел – это часть технологического процесса (совокупность технологических операций), заканчивающаяся получением готового полуфабриката, который может быть отправлен в следующий передел или реализован на сторону2. В результате последовательного прохождения исходного материала через все переделы получают готовую продукцию, т.е. на выходе из последнего передела имеем не полуфабрикат, а законченный продукт. Объемом учета затрат в таких производствах является каждый самостоятельный передел. Перечень переделов определяется на основе технологического процесса и исходя из возможности планирования, учета и калькулирования себестоимости продукции передела и оценки незавершенного производства.

Он применим в том случае, если сырье и материалы  проходят несколько законченных  стадий обработки, и после окончания  каждой стадии получается не продукт, а полуфабрикат. Полуфабрикаты могут  быть использованы как в собственном производстве, так и реализованы на сторону.

Например, текстильное  производство состоит из ряда переделов. Исходным сырьем для ткацкого производства является хлопок-волокно, грязная и  мытая шерсть, шелк-сырец и другие материалы. Они поступают в I передел – прядение. Готовой продукцией этого передела является пряжа. Она передается в следующий передел – ткачество, на выходе из которого получают суровье (суровую ткань). Суровье поступает в III передел (отделку), где на ткань наносят нужный рисунок.

Технологическая схема ткацкого производства:

Прядение – Ткачество – Отделка

Из этих предпосылок  и вытекает сущность попередельного метода. Она заключается в следующем: прямые затраты отражают в текущем  учете не по видам продукции, а  по переделам либо стадиям производства, даже если в одном переделе можно получить продукцию разных видов. Следовательно, объектом учета затрат является передел.

Поскольку в  таких производствах процесс  выпуска готовой продукции состоит  в основном из нескольких последовательных технологически законченных переделов, в них, как правило, исчисляют себестоимость продукции каждого передела, т.е. не только готового продукта, но и полуфабрикатов, поскольку они могут быть частично реализованы на сторону в качестве готовой продукции. Кроме того, во многих случаях необходимо составлять калькуляции себестоимости отдельных видов или групп продукции, особенно если они получены из одного или однородного исходного сырья. Значит, объектом калькулирования является вид или группа продукции каждого передела.

Последовательность  учетных операций в условиях попередельного метода учета производственных затрат представлена на рис. 1.1.1.3

Рис. 1.1.1. Последовательность учетных операций при попередельном  методе учета затрат па производство продукции

 

При данном методе прямые затраты отражаются в текущем  учете не по видам продукции (работ, услуг), а по переделам (стадиям производства), даже если в одном переделе можно  получить продукцию разных видов.

Попередельный метод учета преимущественно применяют на предприятиях с массовым или крупносерийным типом производства, имеющих несколько стадий переработки  (переделов); в производствах с повторяющейся, однородной по исходному сырью, материалам и характеру выпуска массовой продукции (рис. 1.1.2.)4. При этом продукцию изготавливают условиях однородного непрерывного и, как правило, краткого технологического процесса или ряда последовательных процессов, каждый из которых или их группа составляет отдельные самостоятельные переделы. Примерами являются предприятия таких отраслей промышленности, как нефтеперерабатывающая, металлургическая, химическая, целлюлозно-бумажная, хлопчатобумажная, стекольная, текстильная и др.

Рис. 1.1.2. Попередельный метод учета затрат

 

Порядок учета  затрат и калькулирования себестоимости продукции при попередельном методе не одинаков. При одном из вариантов сущность попередельного метода заключается в том, что прямые производственные затраты, представляющие собой расходы по переделу, планируются и учитываются по переделам производственного процесса, а внутри каждого передела – по утвержденной номенклатуре калькуляционных статей расходов. Стоимость исходного сырья включается в себестоимость продукции только первого передела. Себестоимость конечного продукта составляет сумму затрат всех переделов.

Возможны два  варианта попередельного метода учета  затрат и калькулирования себестоимости  продукции: полуфабрикатный и бесполуфабрикатный (рис. 1.1.3.).


 

 

 

 

 

 

 

 

 

Рис. 1.1.3. Варианты попередельного метода учета затрат

 

При бесполуфабрикатном варианте попередельного метода контроль за движением полуфабрикатов внутри цехов (переделов) и между ними осуществляется бухгалтерией оперативно и в натуральном  выражении, без записей по счетам бухгалтерского учета.

При полуфабрикатном  варианте попередельного метода осуществляется исчисление себестоимости не только конечной продукции, но и продукции  каждого передела в отдельности. Для учета движения полуфабрикатов возможно использование счета «Полуфабрикаты собственного производства».

В организациях, применяющих полуфабрикатный вариант, себестоимость готовой продукции  складывается из себестоимости полуфабрикатов предшествующих стадий обработки и  затрат последнего передела. Таким  образом, одни и те же затраты повторяются в себестоимости полуфабрикатов и готовой продукции несколько раз. Эти суммы называются внутризаводским оборотом и подлежат исключению при суммировании затрат по организации в целом.

Учитывая все  выше сказанное, можно сделать следующие  обобщения: Попередельный метод учета преимущественно применяют на предприятиях с массовым или крупносерийным типом производства, имеющих несколько стадий переработки (переделов); в производствах с повторяющейся, однородной по исходному сырью, материалам и характеру выпуска массовой продукции. Переделом называется такая совокупность технологических операций, которая завершается выработкой промежуточного продукта (полуфабриката) или получением законченного готового продукта.

    1. Основные правила попередельного метода учета затрат

 

При определенных отраслевых различиях применение попередельного метода учета имеет ряд общих  особенностей5:

  • производства, в которых учет организуется по передельному методу, весьма материалоемки. Поэтому учет материальных затрат организуют таким образом, чтобы обеспечить контроль за использованием материалов в производстве. Наиболее часто применяются балансы исходного сырья, расчет выхода продукта или полуфабрикатов, брака, отходов;
  • перечень переделов (фаз, стадий производства), по которым осуществляются учет затрат и калькулирование себестоимости продукции, порядок определения калькуляционных групп продукции и исчисления себестоимости незавершенного производства или его оценки устанавливаются в отраслевых инструкциях.
  • конкретные особенности применения попередельного метода учета с использованием элементов нормативного метода в отдельных отраслях промышленности устанавливаются в отраслевых инструкциях.
  • полуфабрикаты, полученные в одном переделе, служат исходным материалом в следующем переделе. В связи с этим возникает необходимость в их оценке и передаче в стоимостном выражении на последующий передел, т.е. применении полуфабрикатного варианта сводного учета затрат на производство. Оценка полуфабрикатов собственной выработки необходима еще и потому, что они могут быть реализованы как готовая продукция другим предприятиям (например, в черной металлургии – чугун и сталь, в текстильной промышленности – пряжа).
  • полуфабрикаты собственной выработки передают из передела в передел по фактической себестоимости. Во многих отраслях промышленности принята оценка в расчетных (оптовых) ценах предприятия;
  • при попередельном методе учета затраты на производство, начиная с подготовки добычи полезных ископаемых или обработки исходного сырья и до выпуска конечного продукта, учитываются в каждом цехе (переделе, фазе, стадии), включая, как правило, себестоимость полуфабрикатов, изготовленных в предыдущем цехе. В связи с этим себестоимость продукции каждого последующего цеха слагается из произведенных им затрат и себестоимости полуфабрикатов;
  • учет затрат организуется по технологическим переделам. Это позволяет определить себестоимость полуфабрикатов и обеспечить внутрипроизводственный хозрасчет, иными словами, организовать учет по местам возникновения затрат и центрам ответственности за затраты;
  • произведенные затраты группируют и учитывают по агрегатам, в переделе используют несколько агрегатов, работающих параллельно.
  • порядок учета по агрегатам определяется отраслевыми инструкциями; в них предусматривается в ряде производств учитывать затраты в разрезе агрегатов по видам или группам однородной продукции;
  • затраты на остатки незавершенного производства на конец месяца распределяют на основе инвентаризации по плановой себестоимости соответствующего передела;
  • себестоимость единицы каждого вида готовой продукции калькулируют, как правило, комбинированным или одним из пропорциональных способов.

Особенностями попередельного метода учета являются:

  • организация аналитического учета к синтетическому счету 20 «Основное производство» для каждого передела;
  • обобщение затрат по переделам безотносительно к отдельным заказам, т.е. калькулирование себестоимости продукции каждого передела в целом;
  • списание затрат за календарный период, а не за время изготовления заказа.

К этому методу учета затрат прибегают предприятия, изготавливающие различные изделия, если весь технологический процесс может быть разбит на постоянно повторяющиеся операции.

В условиях массового  характера производства, когда номенклатура выпускаемой продукции невелика, также применяется попередельный метод учета. Особенностями производства массового типа являются:

  • постоянство выпуска небольшой номенклатуры изделий в больших количествах;
  • специализация рабочих мест на выполнении, как правило, одной постоянно закрепленной операции;
  • значительное повышение удельного веса механизированных и автоматизированных процессов и резкое снижение ручных работ.

Синтетический учет затрат на производство ведется  на счете 20 «Основное производство»  в разрезе переделов. Себестоимость  готовой продукции списывают со счета 20 «Основное производство» в дебет счета 43 «Готовая продукция»:

Д-т 43 «Готовая продукция» / К-т 20 «Основное производство».

При полуфабрикатном  варианте попередельного метода с использованием счета 21 «Полуфабрикаты собственного производства» себестоимость полуфабрикатов, переданных на склад, отражается:

Дебет 21 «Полуфабрикаты собственного производства» / К-т 20 «Основное производство».

Себестоимость полуфабрикатов, переданных для обработки  в следующий передел, показывается на счетах бухгалтерского учета записью:

Д-т 20 «Основное производство» / К-т 21 «Полуфабрикаты собственного производства».

Таким образом, основное правило попередельного метода состоит в том, что учет затрат ведется по переделам, а внутри них – по статьям калькуляции и видам продукции. Прямые затраты учитываются по каждому переделу, а косвенные – по цеху, производству, предприятию в целом, с последующим распределением между себестоимостью продукции переделов, согласно принятым базам распределения.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

    1. ПРАКТИКА ПРИМЕНЕНИЯ ПОПЕРЕДЕЛЬНОГО МЕТОДА

 

В практике производственного  учета применяется два варианта попередельного учета затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции: полуфабрикатный и бесполуфабрикатный методы учета затрат.

Применение  первого или второго варианта учета затрат на производство зависит от необходимости определения себестоимости некоторых полуфабрикатов, которые являются незаконченной продукцией основного производства. Это может быть вызвано реализацией части полуфабрикатов на сторону. Тогда бухгалтерии необходимо произвести свод затрат на производство полуфабриката и определить его себестоимость.

 

    1. Бесполуфабрикатный метод учета затрат

 

Бесполуфабрикатный  метод предусматривает калькулирование  затрат по отдельным переделам, без  определения стоимости полуфабрикатов. При бесполуфабрикатном способе затраты учитываются по каждому переделу в отдельности, а стоимость исходного сырья включается в себестоимость продукции только I передела. В бухгалтерских записях движение полуфабрикатов не отражается. Их движение от одного передела к другому бухгалтерия контролирует по данным оперативного учета движения полуфабрикатов в натуральном выражении, который ведут в цехах. В соответствии с таким порядком учета затрат себестоимость полуфабрикатов после каждого передела не определяют, а исчисляют лишь себестоимость готового продукта.

Бесполуфабрикатный вариант (рис. 2.1.1.) применяется в случаях, когда реализуется полностью готовый, то есть прошедший все технологические переделы, продукт.6

Калькулирование себестоимости единицы продукции при данном методе состоит из следующих этапов:

  • расчет объема производства в условных единицах. Если известны данные о степени завершенности продукта на конкретном этапе обработки;
  • оценка себестоимости одной условной единицы продукции;
  • оценка себестоимости готовой продукции.

 

 

Рис. 2.1.1. Схема  учета при использовании бесполуфабрикатного  метода

 

Бесполуфабрикатный  метод используется в массовом и  крупносерийном производстве, где сырье  проходит несколько фаз обработки (переделов) при условии, что продукция каждого отдельного передела не реализуется на сторону.

Себестоимость конечного продукта при данном методе учета затрат равна сумме затрат всех переделов.

Пример7. Обработка изделий ведется последовательно в трех цехах. Стоимость сырья – 3000 руб. Затраты на обработку (добавленные затраты) в 1-м цехе – 1600 руб., во 2-м – 1400 руб., в 3-м – 2000 руб. Запланировано и фактически выпущено 200 ед. изделий.

Исходя из этих условий, себестоимость единицы полуфабриката составит

в 1-м цехе – (3000 + 1600): 200 = 23 руб.;

во 2-м цехе – 1400: 200 = 7 руб.;

в 3-м цехе – 2000: 200 = 10 руб.

Себестоимость единицы готовой продукции будет  равна

(3000 + 1600 + 1400 + 2000): 200 = 40 руб., или 23 + 7 + 10 = 40 руб

Этот метод  проще и менее трудоемок, чем  полуфабрикатами. Его основное достоинство  состоит в отсутствии каких-либо условных расчетов, расшифровывающих затраты предыдущих цехов и переделов.

Однако в  бесполуфабрикатном методе учета имеются и недостатки, основной из которых заключается в том, что бесполуфабрикатный метод учета не позволяет определить себестоимость полуфабрикатов при передаче их из одного передела в другой, а это необходимо в тех случаях, когда полуфабрикаты собственного производства реализуются предприятием на сторону.

 

    1. Полуфабрикатный метод учета затрат

 

Полуфабрикатный вариант применяется  в случаях, когда имеет место  реализация продуктов, не прошедших  все технологические переделы.

Полуфабрикатный метод сочетает оперативный учет движения деталей и сборочных единиц в натуральных измерителях с учетом фактической цеховой стоимости.

При полуфабрикатном  способе движение полуфабрикатов из цеха в цех оформляют бухгалтерскими записями и калькулируют себестоимость  полуфабрикатов после каждого передела, что позволяет выявлять себестоимость полуфабрикатов на различных стадиях их обработки и обеспечивает поэтому более действенный контроль за себестоимостью продукции.

Используется в массовом и крупносерийном производстве, где сырье проходит несколько фаз обработки (переделов) при условии, что продукция каждого отдельного передела реализуется на сторону. Определяется себестоимость продукции каждого передела.

Полуфабрикатный метод предполагает, что произведенные полуфабрикаты приходуются на специальный склад, а затем оттуда передаются другим структурным подразделениям для дальнейшего использования в процессе изготовления конечного изделия.

Для того чтобы принять  к учету полуфабрикаты на склад, нужно определить их стоимость. Для  этого можно после каждой стадии технологического процесса, в результате которой произведены полуфабрикаты, определять их себестоимость, что повышает трудоемкость, особенно в тех случаях, когда процесс состоит из достаточно большого числа промежуточных процессов, по окончании которых приходится рассчитывать себестоимость полуфабрикатов. При определении себестоимости полуфабрикатов можно использовать способы расчета, установленные для оценки незавершенного производства8:

  • по стоимости сырья и материалов, использованных при изготовлении полуфабрикатов (стоимость материалов, непосредственно израсходованных на производство полуфабрикатов в текущем месяце будет являться себестоимостью полуфабрикатов при их принятии к учету);
  • по сумме прямых затрат (при этом способе в себестоимость полуфабрикатов включается стоимость материалов, фактически израсходованных на их производство, а остальные прямые затраты распределяются между изготовленными полуфабрикатами и остатком материалов в производстве, которые могут находиться в разных стадиях обработки и классифицироваться как незавершенное производство).
  • по фактической или нормативной производственной себестоимости (при этом способе в себестоимость полуфабрикатов включается сумма прямых расходов, приходящаяся на изготовленные полуфабрикаты, а также косвенные расходы в сумме, пропорциональной сумме прямых затрат).

Другим способом является принятие к учету полуфабрикатов по условным учетным ценам, которые устанавливаются  в организации.

Преимуществом полуфабрикатного метода учета является наличие бухгалтерской информации о себестоимости полуфабрикатов на выходе из каждого передела (она необходима для формирования цены реализации полуфабриката на сторону). Кроме того, этот метод позволяет учитывать остатки незавершенного производства в местах его хождения, контролировать движение полуфабрикатов собственного производства.

Этот вариант  используется на предприятиях, реализующих  полуфабрикаты собственного производства на сторону. Например, кондитерские фабрики  рассчитывают себестоимость какао-масла – полуфабриката собственного производства – в тех случаях, когда он реализуется парфюмерно-косметическим фабрикам. В суконно-прядильном производстве на некоторых предприятиях определяют себестоимость ленты-топса, в трикотажной промышленности – себестоимость сурового полотна. На предприятиях, производящих шерстяные ткани, пряжа может реализовываться непосредственно населению, и в этом случае также применяется полуфабрикатами метод учета.

Подобный вариант  учета предполагает использование  бухгалтерского счета 21 «Полуфабрикаты собственного производства». Калькуляция должна содержать комплексную статью такого же названия, которая в последующем расшифровывается и детализируется. Это повышает трудоемкость полуфабрикатного метода.

Затраты на изготовление полуфабрикатов собственного производства учитываются в каждом цехе комплексной статьей «Полуфабрикаты собственного производства» (счет 21). Передача полуфабрикатов собственного производства из одного цеха (передела) в другой может отражаться на синтетических счетах по фактической себестоимости, а в текущем учете – по нормативной (плановой) себестоимости с последующим доведением ее до фактической себестоимости. По дебету счета 21 «Полуфабрикаты собственного производства» в корреспонденции со счетом 20 «Основное производство» отражаются расходы, связанные с изготовлением полуфабрикатов. По кредиту счета 21 «Полуфабрикаты собственного производства» отражается стоимость полуфабрикатов, переданных на дальнейшую переработку (в корреспонденции со счетом 20 «Основное производство») или реализованных другим предприятиям (в корреспонденции со счетом 90 «Продажи») (рис. 2.2.1.)9.

Рис. 2.2.2. Схема  учета при использовании полуфабрикатного метода

 

При полуфабрикатном  варианте учета затрат себестоимость готового продукта складывается из себестоимости полуфабрикатов предшествующих переделов и затрат последней стадии обработки. Это является одним из недостатков полуфабрикатного варианта учета затрат на производство, так как одни и те же издержки повторяются при исчислении себестоимости последующих полуфабрикатов и конечного продукта. При суммировании затрат по предприятию в целом такое наслоение издержек, называемое внутризаводским оборотом, подлежит исключению.

Пример10. Производство ткани состоит из трех переделов – прядение, ткачество, отделка. (Порядок бухгалтерских записей на аналитических счетах показан на рис. 2.) Каждому переделу соответствует свой аналитический счет 20-1,20-II, 20-III.

Стоимость сырья, поступившего в переработку, отражается лишь в I переделе (3000 руб.). Кроме этой суммы по дебету счета 20-1 учтены затраты 1-го цеха по переработке (добавленные затраты) (1600 руб.). В результате кредитовый оборот счета 20-II свидетельствует о себестоимости полуфабриката, поступающего во II передел. Эта сумма (4600 руб.) показана по дебету счета 21.

Дебет счета 20-II содержит информацию о себестоимости  поступившего во II передел полуфабриката (4600 руб.) и о добавленных затратах 2-го цеха (1400 руб.). На выходе счета 20-II –  данные о себестоимости полуфабриката после обработки во II переделе (6000 руб.). На эту сумму в аналитическом учете сделана проводка:

Д-т 21 «Полуфабрикаты собственного производства» К-т. 20 «Основное производство» (II передел).

В данном условном примере половина полуфабрикатов после II передела реализована на сторону. Возможно, что нашелся покупатель на суровую ткань, не дошедшую до стадии отделки. На сумму 3000 руб. (себестоимость этой ткани) выполнена бухгалтерская запись:

Д-т 90 «Реализация  продукции»

К-т 21 «Полуфабрикаты собственного производства».

Оставшаяся  часть полуфабрикатов (3000 руб.) поступает  на отделку в третий, заключительный передел. Затраты отделочного цеха на обработку такого количества полуфабрикатов – 1000 руб. Следовательно, себестоимость  готовой ткани составит 4000 руб. На эту сумму выполнены заключительные проводки:

Д-т 43 «Готовая продукция»

К-т 20 «Основное  производство» (III передел) и Д-т 90 «Продажи К-т . 43 «Готовая продукция»

В нашем случае сумма внутризаводского оборота  составляет 7600 руб.

Преимуществом полуфабрикатного метода учета является наличие бухгалтерской информации о себестоимости полуфабрикатов на выходе из каждого передела (она необходима для формирования цены при реализации полуфабриката на сторону). Кроме того, этот метод позволяет учитывать остатки незавершенного производства в местах его нахождения, контролировать движение полуфабрикатов собственного производства.