Сущность, понятие и виды аренды

     1. Сущность, понятие и виды аренды

     1.1 Понятие аренды, её преимущества и недостатки

     В процессе осуществления хозяйственной  деятельности организации  индивидуальные предприниматели располагают различными активами.  У субъектов есть несколько  способов получить новые активы. В  одном случае их можно купить, в  другом – арендовать на краткосрочной  или долгосрочной основе. За последнее  время популярность аренды как формы  капиталовложение значительно возросла.

     Аренда  – это договор, согласно которому арендодатель передает арендатору в  обмен на арендную плату или серию  платежей право пользования активом  в течение согласованного срока.

     Мировой экономический кризис, затронувший  многих субъектов предпринимательской  деятельности, привел к тому, что  в настоящее время заключение договоров аренды недвижимого имущества, особенно небольшими предприятиями, не имеющими достаточного количества собственных  денежных средств, получило еще большее  распространение. Аренда имущества  большинству субъектов предпринимательства  представляется с экономической  точки зрения более выгодной, чем  приобретение этого имущества в  собственность.

     Однако, несмотря на достаточно обширную практику применения договор аренды, проблемы, связанные с их заключением, использованием, а также учетом и налогообложением хозяйственных операций, возникающих  в рамках арендных правоотношений, остаются актуальными.

     Поскольку аренда является договорным соглашением, условия договора, устанавливаемые арендатором и арендодателем, могут сильно варьироваться в зависимости от изобретательности обеих сторон.

     Арендные  платежи могут быть равными из периода в период, возрастать или  снижаться в размере; они могут  быть определены заранее или меняться в зависимости от объема продаж, процентной ставки и других факторов. В большинстве случаев арендные платежи устанавливаются так, чтобы арендодатель мог возместить стоимость переданных в аренду активов и получить справедливый доход в течение срока аренды. Расходы по страхованию и техническому обслуживанию арендуемых активов, а также обязательства по налогам могут выполняться арендатором или арендодателем либо могут быть поделены между ними, если это не противоречит действующему законодательству. Арендные соглашения может быть не аннулируемым или содержать право досрочного прекращения аренды при выплате установленного размера платежей и штрафа.¹

     Ниже  представлены основные преимущества и  недостатки аренды.

Арендные  правоотношения и их учет регламентируются следующими законодательными нормативными правовыми актами²:

     - Конституция Республики Казахстан;

     - Гражданский кодекс Республики  Казахстан (особенная часть, глава  29);

     - Закон Республики Казахстан от 5 июля 2000 года №78-II «О финансовом лизинге»;

     -Национальный  стандарт финансовой отчетности  №1 (раздел 10);

     - Национальный стандарт финансовой  отчетности №2 (раздел 19);

     - Международный стандарт финансовой  отчетности №17;

     Согласно  статье 542 Гражданского кодекса³, в договоре аренды (имущественного найма) должны быть указаны данные, позволяющие установить имущество, подлежащее передаче нанимателю (арендатору) в качестве объекта имущественного найма. При отсутствии этих данных в договоре условие об объекте, подлежащем передаче в имущественный наем,  считается не согласованным сторонами, а соответствующий договор- не заключенным.

     Что касается договора финансовой аренды (лизинга), то, помимо условий, указанных  в статье 542 Гражданского кодекса, в  нем должны содержаться следующие  обязательные условия:

1. Наименование продавца имущества;
2. Условия и срок передачи имущества лизингополучателю (арендатору);
3. Размер и периодичность платежей;
4. Срок договора;
5. Условия перехода имущества в собственность лизингополучателя, если такой переход предусмотрен договором.

     В зависимости от сроков аренды имущества  различают:

     - долгосрочную аренду (лизинг) – на  срок более трех лет;

     - среднесрочную аренду (хайринг)- на  период от одного до трех  лет;

     - краткосрочную аренду (рентинг, чартер)- на срок до одного года. 

2. Виды  аренды и их классификационные  признаки

     Различает два типа аренды: финансовая аренда (лизинг) и операционная аренда⁴.

     Операционная  аренда. Аренда классифицируется как  операционная, если в ее рамках не происходит передачи практически всех рисков и  выгод, присущих праву собственности. Для операционной аренды характерны:

      - возврат арендованного имущества  арендодателю по окончании срока  аренды;

     - сохранение права собственности  на имущество за арендодателем,  а права владения (на срок действия  договора)- за арендатором;

     - начисление амортизации по арендованным  активам в учете у арендодателя.

     Финансовая  аренда- это аренда, по условиям которой происходит существенный перенос всех рисков и выгод, связанных с владением активом.

     Под рисками подразумевается риск от изменения ликвидационной стоимости, от преждевременного морального и физического  износа, от изменения конъюнктуры  рынка, от случайной гибели, потери актива, кражи, порчи и т.д.

     Под выгодами подразумеваются право  получения дохода от эксплуатации актива и выгода от изменения ликвидационной стоимости.

     Форма финансовой аренды возникает, если арендные отношения отвечают одному из следующих  принципов:

1. Период аренды совпадает или весьма близок к сроку полезной службы арендованного имущества (согласно Закону Республики Казахстан «О финансовом лизинге», срок аренды должен составлять более 75% срока полезной службы актива);
2. В начале срока аренды дисконтированная стоимость минимальных арендных платежей составляет, по крайней мере, практически всю справедливую стоимость арендуемого актива (согласно Закону Республики Казахстан «О финансовом лизинге», дисконтированная стоимость арендных платежей при финансовой аренде должна быть более 90% справедливой стоимости предмета аренды);
3. Право собственности на актив в конце срока аренды переходит к арендатору;
4. Договором аренды предусмотрено право арендатора выкупить арендованное имущество по цене намного ниже справедливой стоимости в конце срока аренды или в любой иной момент в течении арендного срока;
5. Арендованное имущество настолько специфично, что может использоваться только арендатором.

     Дополнительные  признаки, на основании которых аренду можно классифицировать как финансовую:

1. При досрочном прекращении аренды арендатором все убытки арендодателя, связанные с таким досрочным прекращением, ложатся на арендатора;
2. Прочие доходы или убытки от колебаний ликвидационной стоимости актива на конец срока аренды получает арендатор (например, в форме скидки с арендной платы, равной большей части поступлений от продаж в конце срока аренды);
3. Арендатор имеет возможность продлить аренду, причем арендные платежи в продленном периоде будут значительно ниже рыночных.

     Вышеперечисленные примеры и признаки не всегда являются исчерпывающими. Если становится понятным по каким-то другим признакам, что в  рамках аренды не происходит передачи практически всех рисков и выгод, присущих праву собственности, то аренда классифицируется как операционная. Например, такая ситуация может возникнуть, если право собственности на актив  переходит в конце аренды за нефиксированную  плату, равную его справедливой стоимости, или если существует условная арендная плата, которая делает невозможным  переход к арендатору практически  всех рисков и выгод, связанных с  владением актовом. 
 
 
 
 
 

2. Лизинговые  операции

     2.1. Финансовый лизинг

     Финансовый  лизинг⁵- это вид инвестиционной деятельности, при которой лизингодатель обязуется передать приобретенные в собственность у продавца и обусловленный договором лизинга предмет лизинга лизингополучателю за определенную плату и на определенных условиях во временное владение и пользование на срок не менее трех лет для предпринимательских целей.

     В рамках Закона «О финансовом лизинге» различают формы и виды лизинга⁶:

     Формы лизинга:

     А) внутренний лизинг- при осуществлении внутреннего лизинга лизингодатель и лизингополучатель являются резидентами РК;

     Б) международный лизинг- при осуществлении международного лизинга лизингодатель и лизингополучатель являются нерезидентами РК.

     Виды лизинга:

     А) возвратный лизинг- разновидность лизинга, при котором продавец продает предмет лизинга лизингодателю с условием получения данного предмета лизинга в лизинг в качестве лизингополучателя;

     Б) вторичный лизинг- разновидность лизинга, при котором предмет лизинга, оставшийся в собственности лизингодателя в случае прекращения или расторжения договора лизинга, передается в лизинг другому лизингополучателю.

     В) банковский лизинг- разновидность лизинга, при котором в качестве лизингодателя выступает банк;

     Г) полный лизинг- разновидность лизинга, при котором техническое обслуживание предмета лизинга и его текущий ремонт осуществляется лизингодателем;

     Д) сублизинг- разновидность лизинга, при котором лизингодатель (сублизингодатель) передает третьим лицам (сублизингополучателям) во временное владение и пользование для предпринимательских целей за плату и на срок в соответствии с условием договора сублизинга имущество, полученное ранее от лизингодателя по договору лизинга и составляющее предмет лизинга.

     Е) чистый лизинг- разновидность лизинга, при котором технической обслуживание предмета лизинга и его текущий ремонт осуществляется лизингополучателем.

     Финансовый  лизинг, определенный законодательством  Республики Казахстан, для целей  бухгалтерского учета является финансовой арендой. Понятие «лизингодатель», «лизингополучатель», «лизинговый платеж», предусмотренные законодательством о финансовом лизинге, равнозначны понятиям «арендодатель», «арендатор», «арендный платеж».

     При этом передача предмета лизинга по договору лизинга должна отвечать одному из нескольких следующих условий:

1. Передача предмета лизинга в собственность лизингополучателю и (или) предоставление права лизингополучателю на приобретение предмета лизинга по фиксированной цене определены договором лизинга;
2. Срок лизинга превышает 75% срока полезной службы предмета лизинга;
3. Текущая (дисконтированная) стоимость лизинговых платежей за весь срок лизинга превышает 90% стоимости передаваемого предмета лизинга.

     Для установления условий аренды стандарты  вводят такие определения, как начало аренды, начало срока  аренды, срок аренды, минимальные арендные платежи, срок экономической службы, срок полезной службы, гарантированная и негарантированная  ликвидационная стоимость, валовые инвестиции в аренду, чистые инвестиции в аренду, незаработанный финансовый доход и др. Рассмотрим некоторые из них.

     Начало  аренды⁷- это более ранняя из следующих дат: даты заключения договора об аренду или даты принятия сторонами обязательств в отношении основных условий аренды. Дата заключения договора аренды обязывает стороны договора аренды классифицировать аренду как финансовую или операционную, а также произвести все необходимые расчёты в случае финансовой аренды, в частности:

     - расчет суммы чистых инвестиций  в аренду ( для арендодателя);

     - расчет дисконтированной стоимости  минимальных арендных платежей (для  арендатора).

     Начало  срока аренды⁸ - это дата, начиная с которой арендатор может реализовать свое право на использование арендованного актива. Это дата первоначального признания договора аренды (т.е. признания активов, обязательств, доходов или расходов, вытекающих из договора аренды соответствующим образом).

     Дата  начала срока аренды используется для  проведения операции на счетах бухгалтерского учета, также с  этой даты начинается отчет срока аренды. Право владения и пользования обычно переходит  к арендатору от арендодателя с момента  приема-передачи оборудования, соответственно, этот момент является началом срока  аренды.

     Срок  аренды⁹ - это не подлежащий досрочному прекращению период, на который арендатор заключил договор об аренде актива, а также дополнительные периоды, на которые арендатор имеет право продлить аренду актива с дополнительной оплатой или без нее в соответствии с договором аренды, если на начальную дату аренды можно обоснованно считать, что арендатор реализует такое право.

     Срок  аренды может отличаться от срока  договора аренды.

     Например, организация «А» заключила договор  с организацией «Б» договор аренды 1 января 2007 года. Срок действия договора- до 1 марта 2010 года. По условиям договора организация «А» обязуется предоставить в аренду оборудование организации «Б» с 1 марта 2007 года до 1 марта 2010 года. В данном случае срок договора – 3 года 2 месяца, срок аренды- 3 года ровно¹⁰.

     Срок  аренды¹¹ - это срок владения и пользования предметом аренды в соответствии с договором. В срок аренды также включаются периоды, в течение которых арендатор имеет право продолжить аренду, и намерен реализовать его.

     Минимальные арендные платежи¹² - это платежи на протяжении срока аренды, которые требуются или могут быть затребованы от арендатора, плюс гарантированная ликвидационная стоимость арендуемого актива.

     Например, договором аренды предусмотрены арендные платежи в размере 500000 тенге ежегодно в течение 5 лет. По окончании договора предмет аренды возвращается лизинговой организации. Гарантированная ликвидационная стоимость установлена договором в размере 300000 тенге.

     В этом случае минимальные арендные платежи  составят: 500000 тенге* 5 лет+ 300000 тенге=2800000 тенге.

     Гарантированная ликвидационная стоимость- это та часть ликвидационной стоимости, которая гарантируется арендатором или связанной с ним стороной, то есть сумма, которую получит арендодатель в любом случае.

     Понятие гарантированной ликвидационной стоимости  применяется только в том случае, если право собственности не переходит  арендатору по окончании срока договора. 

     2.2 Анализ лизинговых  операций. Виды лизинговых  платежей и методика  их  расчёта.

    Оплата  пользования лизинговым имуществом осуществляется лизингополучателем в  виде лизинговых платежей, уплачиваемых лизингодателю. Размеры, способ, форма  и периодичность выплат устанавливаются  в договоре лизинга по соглашению сторон.

    Общая сумма лизинговых платежей включает: сумму, возмещающую полную (или близкую  к ней) стоимость лизингового  имущества; сумму выплачиваемую  лизингодателю за кредитные ресурсы, использованные им для приобретения имущества по договору лизинга; комиссионные вознаграждения лизингодателю; сумму  выплачиваемую за страхование лизингового  имущества, если оно было застраховано лизингодателем; иные затраты лизингодателя, предусмотренные договором лизинга.

    Лизинговые  платежи включают в себестоимость  продукции (работ, услуг) произведенной  лизингополучателем в порядке, установленном  законодательством. В лизинговом соглашении указывается сумма лизингового  платежа, способ его внесения и периодичность  лизинговых взносов. Как уже говорилось, лизинговые взносы, как правило, имеют  денежную форму. Однако не исключена  натуральная форма платежа, когда  расчеты производятся на компенсационной  основе либо товарами, производимыми  на арендуемом оборудовании, либо путем  оказания встречной услуги лизингодателю. Возможно также смешанная форма  платежа, при которой наряду с  денежными выплатами допускаются  платежи товарами или услугами. Существует две методики определения суммы лизингового платежа¹³:

1. Установление фиксированного платежа;
2. Установление процентного платежа.                

    Фиксированный платеж включает: амортизационные отчисления от стоимости арендуемого оборудования; плату за пользование заемными средствами; сумму комиссионного вознаграждения лизингодателю; плату за предоставленные  им дополнительные услуги по сделке.

    Процентный  платеж по лизингу исчисляется исходя из объема реализации продукции, произведенной  на арендуемом оборудовании, полученной от реализации прибыли и других параметров. Ставка процента при этом устанавливается  в договоре лизинга. ¹⁴

    Лизинговый  платёж  с авансом (депозитом) предполагает, что пользователь имущества предоставляет  лизингодателю аванс, размер которого устанавливается в момент подписания соглашения, а остальная сумма  выплачивается после подписания акта о приёмке оборудования в  эксплуатацию. Минимальная лизинговая плата предоставляет собой сумму  всех лизинговых платежей, которые  должен произвести пользователь за весь период лизинга, и сумму, которую  он должен уплатить, если намерен приобрести имущество в собственность после  окончания срока лизинга.

    Поскольку чаще всего лизинговые платежи вносят периодически, к договору лизинга  обязательно прилагают график уплаты периодических лизинговых взносов. Единовременный платёж в сочетании  с периодическими взносами применяется, в случае если в соглашении предусмотрена  выплата лизингодателю аванса. При  выборе способа выплат учитывают  финансовое состояние и платёжные  возможности лизингополучателя. Наряду с платежами равными долями могут  применяться расчёты с увеличивающимися размерами взносов в условиях освоения оборудования и наращивания темпов выпуска производимой на нём продукции. Ускоренные платежи используются лизингополучателями с устойчивым финансовым положением, когда в начальный период лизинга они предпочитают погасить большую часть своей задолженности собственнику оборудования.

    Виды  лизинговых платежей могут быть различными, что зависит от договорённости сторон. В зависимость от формы платежа  различают:

1. Денежные платежи, когда платёж производится за счёт денежных средств;
2. Компенсационные платежи, когда расчёты производятся либо товарами, либо путём оказания встречной услуги лизингодателю;
3. Смешанные платежи, когда наряду с денежными выплатами допускаются платежи товарами и услугами.

      В зависимости от применяемого  метода начисления лизинговых  платежей подразделяют:

1. Платежи с фиксированной общей суммой;
2. Платежи с авансом (депозитом);
3. Минимальные платежи.

    Взаиморасчёты лизингодателя и лизингополучателя  осуществляются в форме лизинговых платежей. В соответствии со ст.21 Закон  Республики Казахстан « О финансовом лизинге» лизинговые платежи периодические  платежи, которые должны быть рассчитаны с учётом возмещения (амортизации) всей или существенной части стоимости  предмета лизинга по цене на момент заключения договора лизинга и осуществляемые на протяжении срока действия договора лизинга, которые включают в себя:

1. Возмещения лизингодателю затрат на приобретение предмета лизинга и любых других расходов, непосредственно связанных с приобретением, поставкой предмета лизинга и приведение в его рабочее состояния для использования по назначению в соответствии с договором лизинга;
2. Вознаграждения по лизингу.

    Лизинговые  платежи относятся на издержки производства (себестоимость) лизингополучателя  и, соответственно, снижают налогооблагаемую прибыль. По мнению некоторых исследователей лизинговых операций, лизинг привлекателен  наличием амортизационных и налоговых  льгот для лизингодателя, которыми он может поделиться с лизингополучателем, путём уменьшения размера лизинговых платежей.

    Это положение можно понимать так, что  уплата лизинговых платежей производится с постепенным уменьшением, так  как сумма амортизации имущества  возрастает, вследствие этого стоимость  имущества и, соответственно, налог  на имущество уменьшается. Размер, способ осуществления и периодичность  лизинговых платежей определяется договором  лизинга.

    Обязательства лизингополучателя по уплате лизинговых платежей наступают с момента  начала использования лизингополучателем предмета лизинга, если иное не предусмотрено  договором лизинга. Так, стороны  могут договорится об отсрочки лизинговых платежей на определённый срок.

    В нашем законодательстве нет конкретного  ограничения срока предоставления отсрочки платежей, тогда как в  аналогичном законодательстве Российской Федерации прямо предусматривается, что отсрочка платежей в договоре может предусматриваться на срок не более чем шесть месяцев (180 дней) с момента начала использования  предмета лизинга.

    Важными вопросами при совершении лизинговой сделки является проблема разграничения  доходов и прибыли лизингодателя. Данная проблема актуальна и при  вычислении, например, упущенной выгодой  лизингодателя.¹⁵

    Следует иметь в виду, что речь идёт об экономическом содержании финансового  лизинга, означающем, что в ходе исполнения договора лизинга лизингодатель обязан возместить лизингодателю инвестиционные затраты (издержки), осуществлённые в материальной и денежной формах, выплатить вознаграждения. 

2.3 Техники лизинговых операций

      В зависимости от техники лизинговые операции совершаются по разным схемам¹⁶.