Теоретические аспекты акцизного налогообложения

Введение

Акциз – это косвенный  налог, взимаемый с налогоплательщиков, производящих и реализующих подакцизную  продукцию, это индивидуальный налог  на отдельные виды и группы товаров, входящие в специальный перечень.

Становление современной  российской налоговой системы, а также процесс активного законотворчества в сфере налогообложения в течение последних нескольких лет вызывают необходимость комплексного научного анализа причин, сущности и последствий отдельных аспектов происходящих явлений. Система косвенных налогов, являясь составной частью налоговой системы, обеспечивает поступление значительной части финансовых ресурсов государства. Применительно к акцизам сегодня как нельзя более справедливо утверждение о том, что косвенные налоги давно уже зачастую вовсе не законы об обложении в чистом виде, а законы о регулировании производства и потребления; и социально-политические задачи, ставящиеся перед косвенными налогами, нередко определяют собой строй этих налогов. Изыскание и правовое установление наиболее оптимальных способов налоговых изъятий в виде акцизов; требует исследования сущности этих налоговых платежей, обусловленной единством экономической и правовой природы косвенных налогов.

Актуальность темы курсовой работы состоит в том, что акцизы являются важным источником налоговых  поступлений. Доля доходов, полученных от акцизов, наиболее высока на самом  первом этапе переходного периода, благодаря относительной легкости их сбора и четкому определению  налоговой базы. 

Цель работы: исследовать  действующий механизм исчисления акцизов  и определить перспективы его  развития в современной налоговой  системе Российской Федерации.

В соответствии с данной целью были поставлены следующие  задачи:

- рассмотреть теоретические аспекты исчисления и уплаты акцизов;

- рассмотреть социально-экономическую природу акцизов и показать их роль в формировании доходов  бюджета;

- исследовать динамику поступления акцизов в федеральный бюджет;

- рассчитать на конкретном примере акциз;

- определить перспективы развития действующего механизма исчисления и уплаты акцизов.

В качестве основных методов  в работе использовалось изучение и  анализ Налогового Кодекса РФ, инструкций и приказов Министерства по налогам  и сборам РФ по вопросам акцизного  налогообложения.

Глава 1. Теоретические аспекты акцизного налогообложения

1. Основные положения законодательства об акцизах

Налогообложение подакцизных  товаров, производимых и реализуемых  в РФ, регламентируется главой 22 Налогового  Кодекса  РФ. В соответствии с этим документом акцизами облагаются: товары, произведенные на территории РФ: все виды спирта, спиртосодержащая продукция (растворы, эмульсии, суспензии) с объемной долей этилового спирта более 9 процентов, алкогольная продукция, пиво, табачная продукция, легковые автомобили и мотоциклы мощностью двигателя свыше 112,5 кВт, дизельное топливо, автомобильный бензин, моторные масла, прямогонный бензин (то есть бензиновые фракции, полученные в результате переработки нефти, угля и другого сырья).

Согласно статье 179 Налогового Кодекса РФ налогоплательщиками  признаются организации, индивидуальные предприниматели, лица, которые провозят товары через таможенную границу  РФ[3,с.87].

Согласно статье 182 Налогового Кодекса РФ объектом налогообложения  признаются следующие операции:

- реализация на территории Российской Федерации лицами произведенных ими подакцизных товаров

- передача прав собственности на подакцизные товары одним лицом другому на возмездной или безвозмездной основе, а также использование их при натуральной оплате;

- продажа лицами переданных им на основании приговоров или решений судов конфискованных или бесхозных подакцизных товаров, подакцизных товаров от которых произошел отказ в пользу государства и которые подлежат обращению в государственную или муниципальную собственность;

- передача на территории РФ лицами произведенных ими из давальческого сырья подакцизных товаров собственнику этого сырья;

- передача в структуре организации произведенных подакцизных товаров для дальнейшего производства не подакцизных товаров за исключением прямогонного бензина для дальнейшего производства продукции нефтехимии в структуре организации имеющей свидетельство о регистрации лица совершающего операции с прямогонным бензином, передача денатурированного этилового спирта;

- передача на территории РФ лицами произведенных ими подакцизных товаров для собственных нужд;

- ввоз товаров на таможенную территорию РФ;

- передача на территории РФ лицами произведенных ими подакцизных товаров в уставный капитал организации;

- передача произведенных подакцизных товаров на переработку на давальческой основе;

- получение денатурированного этилового спирта организацией имеющей разрешение на производство не спиртосодержащей продукции;

- получение прямогонного бензина организацией имеющей свидетельство на переработку прямогонного бензина[6, с. 56].

Не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) следующие операции:

- передача подакцизных товаров одним структурным подразделением организации, не являющимся самостоятельным налогоплательщиком, для производства других подакцизных товаров другому такому же структурному подразделению этой организации;

- реализация подакцизных товаров (за исключением нефтепродуктов), помещенных под таможенный режим экспорта, за пределы территории Российской Федерации с учетом потерь в пределах норм естественной убыли;

- первичная реализация (передача) конфискованных и (или) бесхозяйных подакцизных товаров, подакцизных товаров, от которых произошел отказ в пользу государства и которые подлежат обращению в государственную и (или) муниципальную собственность, на промышленную переработку под контролем таможенных и (или) налоговых органов либо уничтожение;

Не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) ввоз на таможенную территорию Российской Федерации подакцизных товаров, от которых произошел отказ в  пользу государства и которые  подлежат обращению в государственную  и (или) муниципальную собственность.

Согласно статье 194 Налогового Кодекса РФ устанавливается следующий  порядок исчисления акциза:

Сумма акциза по подакцизным  товарам, в отношении которых  установлены твердые (специфические) налоговые ставки, исчисляется как произведение соответствующей налоговой ставки и налоговой базы.

Сумма акциза по подакцизным  товарам, в отношении которых  установлены адвалорные (в процентах) налоговые ставки, исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

Сумма акциза по подакцизным  товарам, в отношении которых  установлены комбинированные налоговые  ставки (состоящие из твердой (специфической) и адвалорной (в процентах) налоговых  ставок), исчисляется как сумма, полученная в результате сложения сумм акциза, исчисленных как произведение твердой (специфической) налоговой ставки и  объема реализованных подакцизных  товаров в натуральном выражении  и как соответствующая адвалорной (в процентах) налоговой ставке процентная доля максимальной розничной цены таких товаров[10, с. 125].

Сумма акциза по подакцизным  товарам исчисляется по итогам каждого  налогового периода применительно  ко всем операциям по реализации подакцизных  товаров, дата реализации (передачи) которых  относится к соответствующему налоговому периоду, а также с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих  налоговую базу в соответствующем  налоговом периоде. На нефтепродукты установлены твердые (специфические) налоговые ставки (в абсолютной сумме на единицу измерения, а именно: в рублях за 1 тонну). Уплата акциза при реализации налогоплательщиками произведенных ими подакцизных товаров, согласно статье 204 Налогового Кодекса РФ, производится из фактической реализации указанных товаров за истекший налоговый период равными долями не позднее 25-го числа месяца, следующего за отчетным, и не позднее 15-го числа второго месяца, следующего за отчетным месяцем.

Плательщиками акцизов являются все находящиеся на территории Российской Федерации предприятия и организации, включая предприятия с иностранными инвестициями, колхозы, совхозы, а также  различные филиалы, обособленные подразделения, производящие и реализующие вышеназванные  товары, независимо от форм собственности  и ведомственной принадлежности[16, с. 59].

1.2. Действующая система исчисления акцизов и перспективы их развития

В ближайшее время не планируется  существенных изменений в акцизном налогообложении. Вместе с тем, планируется  внести ряд поправок, направленных на уточнение действующего порядка  налогообложения с целью повышения  его эффективности (таблица 1).

Таблица 1- Повышение эффективности действующего порядка налогообложения.

Продолжение таблицы 1.

Помимо этого, в ближайшей  перспективе, предполагается осуществлять ежегодную индексацию ставок акциза с учетом реально складывающейся в РФ экономической ситуации[19].

Таблица  2 - Налогообложение  подакцизных товаров

Закон устанавливает, что  акцизы на вина шампанские и вина игристые на 2009 год не  изменялись с целью стимулирования российского производителя, а в дальнейшем будут индексироваться в минимальном размере: ставки акцизов на 2010 и 2011 годы меньше, чем было предусмотрено законопроектом, принятым в первом чтении (рисунок 1).

Рисунок 1- Темп прироста акцизных ставок на вина шампанские, игристые

По сигаретам с фильтром индексация в 2009 году произведена на 25% (Рисунок 2), а по сигаретам без  фильтра и папиросам - на 30% (рисунок 3). В 2010 году акцизные ставки на сигареты с фильтром возросли на 36% по сравнению  с 2009 годом, а по сигаретам без  фильтра и папиросам - на 73%. В дальнейшем акцизные ставки индексироваться по сигаретам с фильтром до 22%, а по сигаретам без фильтра и папиросам - на 40%[18, с. 147].

Рисунок 2- Темп прироста акцизных ставок на сигареты с фильтром

Рисунок 3- Темп прироста акцизных ставок на сигареты без фильтра

Закон сохраняет установленный  в действующей редакции кодекса  на 2009г. акциз на шампанские, игристые, газированные и шипучие вина в  размере 10 руб. 50 коп./л. Размер акциза на указанные вина в 2010г. и 2011г. составит соответственно 14 руб. 00 коп./л и 18 руб. 00 коп./л.. По остальным подакцизным  товарам акцизы проиндексированы на 10%.

Ставка на спирт этиловый из всех видов сырья (в том числе  этиловый спирт-сырец из всех видов  сырья) с 1 января 2009 года возрос с 25,15 руб. за 1 литр безводного этилового спирта до 27,70 руб. (рисунок 4) В 2010 и 2011 годах размер ставок также увеличивается и составляет соответственно 30,50 руб. и 33,60 руб. за 1 литр безводного этилового спирта.

Рисунок 4- Темп прироста акцизных ставок на спирт этиловый

 Несмотря на то, что  в ходе доработки законопроекта  была учтена возможность более  дифференцированного подхода при  установлении ставок акциза на  нефтепродукты, выражена обеспокоенность   тем, что повышение акцизов  на нефтепродукты в будущем  повлечет дальнейший рост цен  на горюче-смазочные материалы,  используемые сельскохозяйственными  товаропроизводителями. В связи  с этим при формировании проектов  федерального бюджета необходимо  предусматривать бюджетные ассигнования  на компенсацию части затрат  сельскохозяйственных товаропроизводителей  на горюче-смазочные материалы,  использованные на проведение  сезонных сельскохозяйственных  работ[15, с. 147].

В отношении автомобилей  легковых с мощностью двигателя  свыше 67,5 кВт (90 л. с.) и до 112,5 кВт (150 л. с.) (рисунок 5), а также свыше 112,5 кВт (150 л. с.) и по мотоциклам с мощностью двигателя свыше 112,5 кВт (150 л. с.) налоговые ставки в 2009—2011 годах повышаются примерно на 9% ежегодно.

Рисунок 5- Темп прироста налоговых  ставок автомобилей легковых с мощностью  двигателя свыше 67,5 кВт (90 л. с.) и до 112,5 кВт (150 л. с.)

Стоит обратить внимание, что  в 2009 году значительно увеличилась  ставка акциза на прямогонный бензин. Она составляет 3900 руб. за 1 тонну, в 2010 году составляет — 4290 руб. и в 2011-м — 4720 руб. за 1 тонну. Хотя в 2008 году по прямогонному бензину акциз уплачивался по ставке 2657 руб. за 1 тонну (рисунок 6).

Рисунок 6-Темп прироста ставки акциза на прямогонный бензин

Предлагаемая система  исчисления акцизов на автомобильный  бензин и дизельное топливо построена  по принципу убывающей шкалы ставок в увязке с повышением их качественных показателей (классов). Более низкие ставки акцизов на автомобильные  бензины и дизельное топливо, отвечающие по своим экологическим  характеристикам требованиям 3, 4 и 5-го классов, позволят налогоплательщикам получить дополнительный доход. За счет этого сократятся сроки окупаемости  дополнительных капитальных вложений, связанных с организацией и увеличением  объемов производства более экологичных  автомобильных бензинов и дизельного топлива.

По пиву с нормативным (стандартизированным) содержанием  объемной доли спирта этилового свыше 0,5 и до 8,6% (рисунок 7), а также более 8,6% ставки акцизов будут ежегодно возрастать.

Рисунок 7- Темп прироста ставки акциза на пиво с нормативным (стандартизированным) содержанием объемной доли спирта этилового  свыше 0,5 и до 8,6%

Таким образом, рассмотрена  действующая система исчисления акциз на текущий год и на два  следующих года и проведен сравнительный  анализ налоговых ставок.

1.3. Роль акцизов в формировании доходов федерального бюджета

Косвенные налоги играют большую  роль в формировании государственного бюджета. При введении косвенных  налогов производители (продавцы) товаров  и услуг продают их по ценам  и тарифам с учетом налоговой  надбавки, которую затем передают государству, то есть выступают в  роли сборщика налогов, уполномоченного  на то государством. Наиболее значимы  косвенные налоги в виде НДС, таможенных пошлин, единых таможенных платежей с  физических лиц, налогов с физических лиц на потребление бензина, дизельного топлива и газа для транспортных средств, акцизов (рисунок 8).

Рисунок 8 - Структура поступлений  доходов в федеральный бюджет по видам налогов в январе 2010г. (в %)

Нужно отметить, что акцизы в основной своей части перечисляются  в федеральный бюджет (Приложение 1). Общая доля акцизов в налоговых  доходах бюджета была весьма ощутима  - 213,6 миллиардов рублей. В 2011 году акцизы и пошлины дали бюджету 205,4 миллиарда рублей доходов, в 2012 году - 177,6 миллиарда рублей.

Поступления по сводной группе акцизов в федеральный бюджет в январе 2010 года составляет 14,8 млрд. рублей – в 2,3 раза больше, чем в январе 2009 года, что связано с переходом на уплату налога один раз в месяц (не позднее 25 числа месяца, следующего за налоговым периодом) вместо ранее действовавших 2 сроков (не позднее 25 числа месяца, следующего за налоговым периодом, и не позднее 15 числа второго месяца). Таким образом, в январе 2010 года платежи поступали по трем срокам (за ноябрь по сроку 15 января и за декабрь по срокам 25 января и 15 февраля).

млрд.руб.

Рисунок 9  - Доходы от поступлений  акцизов по подакцизным товарам, в федеральный бюджет в 2006, 2007, 2008, 2009, 2010, 2011 годах

В результате индексации ставок акцизов по подакцизным товарам  увеличение доходов федерального бюджета оценивается в сумме 13,1 млрд.рублей;

Ожидаемый объем дополнительных поступлений исключительно за счет повышения ставок акцизов выглядит малореальным даже в сравнении с  объемами фактических поступлений  в 2008 г., когда было собрано по данной категории подакцизных товаров 125,2 млрд руб. Принимая во внимание возможное сокращение объемов производства и реализации алкогольной продукции в 2009 г. и 10%-ный уровень индексации ставок по отношению к 2008 г., размер поступлений акцизов на алкогольную продукцию в 2010 г. не превышает уровня 2009 г. в абсолютном выражении. А значит, индексация ставок должна привести к увеличению поступлений почти на 75%.

Хотя ставки на алкогольную  продукцию индексировались чуть ниже уровня инфляции в стране, с  фискальной точки зрения, оправданным  может выглядеть лишь незначительное повышение ставок акцизов на алкогольную продукцию с содержанием этилового спирта свыше 9 % и на пиво. В условиях снижения реальных доходов населения и ухудшения финансового положения предприятий отрасли значительная индексация будет способствовать дальнейшему росту теневого сектора, что, в свою очередь будет сокращать общие налоговые поступления отрасли. В то же время предлагаемые Минфином меры неналогового противодействия нелегальному обороту алкогольной продукции, за исключением требования введения минимальных розничных цен на водку и ЛВИ, устанавливаемыми заводами-изготовителями, едва ли приведут к существенным положительным эффектам[19].

Таким образом, акцизы устанавливаются  с целью изъятия в доход  бюджета части выручки от реализации продукции. Правильный выбор ставки акциза может снизить рентабельность производства данной продукции до среднего по промышленности, что выравнивает  экономические условия хозяйственной  деятельности для всех предприятий. При этом, как правило, стимулируется  перелив капиталов в ту область, развитие которой государством считается  приоритетным. Налоговая система России, в том числе и система косвенных налогов, далеко не совершенна. Необходимо ее изменение, качественное реформирование. Однако это необходимо производить крайне осторожно и взвешенно. Логически вполне понятно желание в условиях острой нехватки бюджетных средств усилить фискальную направленность налогов, однако, недооценка социального аспекта проблемы чревата худшими последствиями, чем дефицит бюджета.

Глава 2. Расчет акциза на конкретном примере

При решении задач применялись  ставки и положения по исчислению акцизов по состоянию на 01.01.2012г.

Задача №1

Завод ликероводочной продукции за налоговый период 2012г.:

- отгрузил другим организациям продукцию объемной долей этилового спирта 35% на сумму 3 400 000 руб. в количестве 42 500 шт. бутылок объемом 0,7л.;

- реализовал через собственный магазин розничной торговли аналогичную продукцию на сумму 314 500 руб. в количестве 3700 шт. бутылок объемом 0,7л.;

- ранее было закуплено 45 000 акцизных марок на сумму 51 300 руб.;

- оприходован и оплачен 95%-ый этиловый спирт в количестве 1000л.

Рассчитайте сумму акциза, подлежащую уплате в бюджет, стоимость дополнительно  требуемых акцизных марок.

При решении задачи необходимо руководствоваться положением главы 22 НК РФ. Сумма акциза, подлежащая уплате в бюджет, определяется как разница  между акцизом по операциям, которые  признаются объектами налогообложения, и налоговыми вычетами (ст.202 НК РФ) [7, с. 99].

Рассчитаем сумму акциза по операциям, которые признаются объектом налогообложения. К ним относится  реализация продукции на акцизные склады и в розничную торговлю (ст. 182 НК РФ). Налоговая база определяется как объем реализованный товаров  в натуральном выражении (ст. 187 НК РФ). Следовательно она составляет:

- при реализации на акцизные склады – 29 750л (42 500*0,7)

- при реализации через сеть розничной торговли – 2590л. (3700*0,7)

Размер ставок приведен в ст. 193 НК РФ. В 2010 г. по данному виду продукции ставка равна 210 руб. за 1 литр безводного этилового спирта, содержащегося в подакцизных товарах. Так как ставка акциза на алкогольную продукцию установлена по отношению к безводному этиловому спирту, необходимо объем облагаемой базы пересчитать на 100%-ный этиловый спирт по коэффициенту 2,857 (100/35). Следовательно сумма акциза составит:

          При реализации другим организациям:

29 750/2,857*210 = 2 186 734 (руб.);

При реализации через собственную  сеть розничной торговли:

2590/2,857*210 = 190 374 (руб.);

Сумма акциза, исчисленная от реализации всей продукции:

2. 186 734+190 374 = 2 377 108

Рассчитаем сумму налоговых  вычетов (п.3 ст. 193, ст.200 НК РФ). Вычетам  подлежат суммы акциза, предъявленные  продавцам и уплаченные налогоплательщиком при приобретении подакцизных товаров, размер авансового платежа по акцизам, уплачиваемого при приобретении акцизных либо региональных специальных  марок[8, с. 56].

Рассчитаем сумму дополнительно  требуемых акцизных  марок. Исходя из условий задачи реализовано 46 200 шт. (42 500+3700) алкогольной продукции, а акцизных марок ранее приобретено 45 000 шт. на сумму 51 300 руб. Так как маркировке подлежит каждая единица выпускаемой продукции, необходимо до реализации приобрести ещё 1200 марок (46 200 – 51 300). Стоимость дополнительно приобретённых акцизных марок составит:

1200 * (51 300/4500)  = 1368 (руб.)

Сумма акциза, уплаченная при  приобретении этилового спирта, будет  равна: 1000* (96/100 )*30,5 = 29 280 (руб.).

Итого сумма налоговых  вычетов составит:

1368+51 300+29 280 = 81 948 (руб.)

Сумма акциза, подлежащая уплате в бюджет

2 377 108 - 81 948 = 2 295 160 (руб.)

Задача №2

Организация ввозит на таможенную территорию России сигареты:

С фильтром:

- Количество – 85 600 000 шт.,

- Таможенная стоимость товара – 54 000 000 руб.,

- Таможенные пошлины – 4 000 000 руб.,

- НДС, уплаченный при ввозе товара, - 9 720 000 руб.

Без фильтра:

- Количество – 25 500 000 шт.,

- Таможенная стоимость товара – 12 750 000 руб.,

- Таможенные пошлины – 1 500 000 руб.,

- НДС, уплаченный при ввозе товара, - 2 295 000 руб.

Рассчитайте сумму акциза, подлежащую уплате в бюджет.

При решении задачи необходимо руководствоваться положением главы 22 НК РФ. Сумма акциза, подлежащая уплате при ввозе подакцизных товаров  на таможенную территорию РФ, в отношении  которых установлены комбинированные  налоговые ставки, исчисляется как  сумма, полученная в результате сложения сумм акциза, рассчитанных как произведение твердой налоговой ставки и объема реализованных подакцизных товаров  в натуральном выражении и  как соответствующая адвалорной налоговой ставке процентная доля стоимости  таких товаров. (ст.202, п3 с 194 НК РФ). Сумма НДС, уплаченная при ввозе товаров, в расчетах не участвует[2, с. 156].

На рассматриваемый товар  установлена комбинированная налоговая  ставка: на сигареты с фильтром – 205 руб. 00 коп. за 1000 штук + 6,5% расчетной  стоимости, исчисляемой исходя из максимальной розничной цены, но не менее 250 руб. 00 коп. за 1000 штук.;  на сигареты без  фильтра - 125 руб. 00 коп. за 1000 штук + 6,5% % расчетной стоимости, исчисляемой  исходя из максимальной розничной цены,, но не менее 155 руб. 00 коп. за 1000 штук. (ст. 193 НК РФ). Примем, что отпускная цена товаров равна сумме их таможенной стоимости и таможенной пошлины.

Следовательно, сумма акцизов  составит:

По сигаретам с фильтром:

Рассчитаем сумму акциза, исходя из специфической составляющей комбинированной ставки:

85 600 000/1000*205 = 17 548 000 (руб.)

Рассчитаем сумму акциза,  исходя из адвалорной составляющей комбинированной  ставки и определяемой как 6,5% от расчетной  стоимости сигарет в максимальных розничных ценах:

(54 000 000+4 000 000)*6,5% = 3 770 000 (руб.)

Общая сумма акциза, рассчитанная по комбинированной ставке, составит              21 318 000 руб. (17 548 000 руб. + 3 770 000 руб.);