Теория учета и анализа финансовых результатов деятельности предприятия

1 Теория  учета и анализа финансовых  результатов деятельности предприятия.

1.1 Экономическая  сущность прибыли и ее формирование.

Одним из главных  принципов рыночной экономики является рентабельность работы предприятия. Прибыль  характеризует эффективность хозяйственной деятельности предприятия и является источником финансирования его дальнейшего развития. Установленную часть прибыли предприятие отчисляет в бюджет на государственные и муниципальные нужды, что во многом определяет возможность развития экономики государства и регионов. В бухгалтерском учете должна отражаться вся прибыль предприятия, ее использование и связанные с ней расчеты.

     Прибыль  – важнейший показатель, характеризующий  финансовый результат деятельности  предприятия. Рост прибыли определяет рост потенциальных возможностей предприятия, повышает степень его деловой активности. По прибыли определяются доля доходов учредителей и собственников, размеры дивидендов и других доходов. По прибыли определяется также рентабельность собственных и заемных средств, основных фондов, всего авансированного капитала и каждой акции. Характеризуя рентабельность вложений средств в активы данного предприятия и степень умелости его хозяйствования, прибыль является наилучшим мерилом финансового здоровья предприятия [13, с.203].

     Можно  сказать, что прибыль – это  часть чистого дохода, созданного  в процессе производства и  реализованного в сфере обращения,  которую непосредственно получает  организация. Только после продажи  продукции чистый доход принимает  форму прибыли. Количественно она представляет собой разность между выручкой (после оплаты НДС, акцизов и других отчислений из выручки в бюджетные и внебюджетные фонды) и полной себестоимостью реализованной продукции.

     Общий  объем прибыли предприятия представляет собой бухгалтерскую прибыль. Бухгалтерская прибыль (убыток) является конечным финансовым

результатом (прибыль  или убыток), выявленным за отчетный период на основании бухгалтерского учета всех хозяйственных операций организации и оценки статей бухгалтерского баланса по правилам, принятым в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации»  (ПБУ 4/99), утвержденным приказом Министерства финансов России 6.07.99  №43н.

     С  начала 2000 года вступило в силу  Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утвержденное Приказом Минфина России от 06.05.99 №32н (далее – ПБУ 9/99). Данное Положение устанавливает порядок отражения выручки от реализации и других доходов в бухгалтерском учете и учете для целей налогообложения.

     Согласно  ПБУ 4/99, показателями, влияющими  на финансовый результат деятельности  предприятия, являются:

1. Валовая прибыль

-Выручка    от  продажи  товаров,   продукции,   работ,   услуг  за  вычетом  налога на добавленную стоимость,  акцизов и тому подобное налогов и обязательных платежей (нетто – выручка)

-Себестоимость  проданных товаров, продукции,  работ, услуг (кроме коммерческих  и управленческих расходов)

2. Прибыль / убыток  от продаж

Валовая прибыль

-Коммерческие  расходы

-Управленческие расходы

3. Прибыль / убыток  до налогообложения

Прибыль / убыток от продаж

+ Прочие операционные  доходы

- Прочие операционные  расходы

+ Внереализационные  доходы

- Внереализационные  расходы

4. Прибыль / убыток  от обычной деятельности

Прибыль / убыток до налогообложения

- Налог на  прибыль и иные аналогичные  обязательные платежи

5. Чистая прибыль  (нераспределенная прибыль (непокрытый  убыток)

 Прибыль  / убыток от обычной деятельности

+Чрезвычайные  доходы

-Чрезвычайные  расходы

6. Нераспределенная  прибыль / убыток отчетного года

     В  связи с введением ПБУ 9/99 «Доходы  организации» изменилась терминология.

     Так,  под доходами организации понимается  увеличение экономических выгод  в результате поступления активов  (денежных средств, иного имущества)  и (или) погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов участников (собственников имущества).

     Под  доходами по обычным видам  деятельности (выручкой) понимается  выручка от продажи продукции  и товаров, а также поступления, связанные с выполнением работ или оказанием услуг.

     Операционные  и внереализационные доходы и  расходы относятся к группе  прочих поступлений и расходов. К прочим поступлениям и расходам  относятся так же  и  чрезвычайные  доходы и расходы. С учетом этой классификации в плане счетов бухгалтерского учета выделены два счета для обобщения информации о доходах и расходах организации: счет 90 «Продажи» - для определения финансового результата по доходам и расходам от обычных видов деятельности и счет 91 «Прочие доходы и расходы» -для определения финансового результата от прочих видов деятельности. Для учета чрезвычайных доходов и расходов используется счет 99 «Прибыли и убытки».

     В  Положении по бухгалтерскому  учету «Доходы организации» ПБУ 9/99 определено, что доходами организации не являются следующие поступления:

• суммы налога на добавленную стоимость, акцизов, налога с продаж, экспортных пошлин и иных аналогичных обязательных платежей;
• по договорам комиссии, агентским и иным аналогичным договорам в пользу комитента, принципала;
• в порядке предварительной оплаты продукции (работ, услуг);
• авансы в счет оплаты продукции (работ, услуг);
• задаток;
• в залог, если договором предусмотрено, что заложенное имущество будет передано залогодержателю;
• в погашение кредита или займа.

     Расходами  по обычным видам деятельности  являются расходы, связанные с  изготовлением продукции, приобретением  и продажей товаров, выполнением  работ и оказанием услуг. Расходами  по обычным видам деятельности  считается также возмещение стоимости основных средств, нематериальных активов и иных амортизированных активов, осуществляемыми в виде амортизационных отчислений (согласно ПБУ 10/99 «Расходы организации»).

     Расходы  по обычным видам деятельности  формируют:

• расходы, связанные с приобретением сырья, материалов, товаров, и иных материально-производственных запасов;
• расходы, возникающие непосредственно в процессе переработки (доработки) материально-производственных запасов для целей производства продукции, выполнения работ и оказания услуг и их продажи, а также продажи (перепродажи) товаров (расходы по содержанию и эксплуатации основных средств и иных внеоборотных активов, а также поддержанию их в исправном состоянии, коммерческие расходы, управленческие расходы и др.).

     При формировании расходов по обычным видам деятельности должна быть обеспечена их группировка по следующим элементам:

• материальные затраты;
• затраты на оплату труда;
• отчисления на социальные нужды;
• амортизация;
• прочие затраты.

     К  доходам и расходам от обычных видов деятельности относятся, согласно рассматриваемым Положениям по бухгалтерскому учету, также поступления и расходы, связанные:

• с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации по договору аренды;
• с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов за изобретение, промышленные образцы и другие виды интеллектуальной собственности;
• с участием в уставных капиталах других организаций.

     При   этом    указанные   поступления   и  расходы  должны  быть  связаны   с предметом деятельности организации.

     До  сих пор основной вид деятельности  организации определялся по ее  уставу. Но из устава организации  не всегда можно четко определить, какой вид деятельности является  основным, а какой нет. Поэтому, было бы целесообразно закрепить в учетной политике, какие из указанных в уставе видов деятельности являются основными, а какие – второстепенными. Изменения, вносимые в учетную политику утверждаются приказами руководителя предприятия.

     Как уже отмечалось, к прочим поступлениям и расходам относятся операционные доходы и расходы. В ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99 установлен перечень таких расходов и доходов:

• доходы и расходы, связанные с предоставлением во временное пользование активов организации;
• поступления и расходы, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретение, промышленные образцы и другие виды интеллектуальной собственности;
• поступления и расходы, связанные с участием в уставных капиталах других организаций;
• поступления и расходы, связанные с продажей, выбытием основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), продукции, товаров;
• прибыль, полученная организацией в результате совместной деятельности (по договору простого товарищества);
• проценты к получению или проценты к уплате за предоставление или получение в пользование денежных средств;
• расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями;
• прочие операционные доходы и расходы.

     Согласно  ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99 к внереализационным доходам и расходам относятся:

• штрафы, пени, неустойки за нарушение хозяйственных договоров;
• поступления в возмещение или возмещение причиненных убытков;
• прибыль (убытки) прошлых лет, выявленная в отчетном периоде;
• активы, полученные безвозмездно, в том числе по договору дарения;
• суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которым истек срок исковой давности;
• курсовые разницы;
• сумма дооценки (уценки) активов (за исключением внеоборотных активов);

• суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, других долгов, нереальных для взыскания;
• прочие внереализационные доходы и расходы.

     Таким  образом, в связи с введением  с 2000г.  ПБУ 9/99 и 10/99 произошла  перегруппировка статей доходов  и расходов. Так, в состав операционных доходов включены следующие виды доходов:

• поступления и расходы, связанные с участием в уставных капиталах других организаций, включая проценты и иные доходы по ценным бумагам. Ранее поступления от деятельности, связанные с участием в уставных капиталах других организаций, отражались по статье «Доходы  от участия в других организациях» Отчета о прибылях и убытках;
• проценты, которые организация получила за то, что предоставила свои денежные средства в использование сторонним организациям или физическим лицам и проценты, которые уплачиваются организацией за предоставление ей в пользование денежных средств. Раньше эти доходы и расходы отражались по статьям «Проценты к получению» и «Проценты к уплате» Отчета о прибылях и убытках;
• прибыль, полученная организацией от совместной деятельности.       Раньше эта прибыль отражалась по статье «Доходы от участия в других организациях» Отчета о прибылях и убытках.

     Кроме  того, к внереализационным расходам  и доходам относятся теперь  курсовые разницы, которые раньше отражались по статье «Прочие операционные доходы» и «Прочие операционные расходы» Отчета о прибылях и убытках (формы №2).

     В отдельную  подгруппу выделены чрезвычайные  доходы и расходы, возникающие  как последствие чрезвычайных  обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации и т.п.). Ранее,   чрезвычайные  поступления  и   расходы   не  выделялись   в  отдельную группу и в бухгалтерском учете отражались в составе внереализационных доходов и расходов.

      Величина  прочих поступлений (от реализации  основных средств и прочего  имущества организации) определяется  в том же порядке, что и  выручка от реализации продукции  (работ, услуг).

     Величина других  видов операционных и внереализационных доходов определяется в прежнем порядке. Так, штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров, а также возмещение причиненных организации убытков принимается к бухгалтерскому учету в суммах, присужденных судом или признанных должником. Величина операционных и внереализационных расходов определяется также в прежнем порядке. Штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров, а также возмещение убытков причиненных организацией убытков принимается в суммах, присужденных судом или признанных организацией. Имущество, полученное безвозмездно принимается к бухгалтерскому учету по рыночной стоимости.

     Положения  по бухгалтерскому учету «Доходы  организации» ПБУ 9/99 и «Расходы  организации» ПБУ 10/99 ввелись  в действие с 1 января 2000 года. таким образом, в 2000 году начиная с отчетности за первый квартал, все доходы и расходы должны подразделяться на обычные и чрезвычайные и именно с такими подразделами должны отражаться в Отчете о прибылях и убытках. Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99 устанавливает, что в Отчете о прибылях и убытках доходы организации за отчетный период отражается с подразделением на выручку, операционные и внереализационные доходы, в случае возникновения – чрезвычайные доходы. Согласно Положению по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, расходы организации отражаются в Отчете о прибылях и убытках с подразделением на себестоимость проданных товаров, продукции, выполненных работ и оказанных услуг, коммерческие расходы, управленческие расходы, операционные и внереализационные расходы, а в случае возникновения – чрезвычайные расходы. Таким образом, числовые показатели «Отчета о прибылях и убытках» (форма №2) существенно изменятся.

     Финансовый  результат определяется по счету  99 «Прибыли и убытки». По кредиту этого счета отражают доходы и прибыли, а по дебету–расходы и убытки.

     Хозяйственные  операции отражают на счете  99 по кумулятивному принципу, т.е.  нарастающим итогом с начала  года. Сопоставлением кредитового  и дебетового оборотов по счету 99 определяют конечный финансовый результат за отчетный период. Если дебетовый оборот превышает кредитовый, то убыток и записывается как сальдо по дебету счета 99. Счет 99 имеет одностороннее сальдо. Конечный финансовый результат формируется под влиянием доходов и расходов от обычных видов деятельности и доходов и расходов от прочих видов деятельности. Различие между составными частями прибыли и убытка состоит в том, что финансовый результат от продажи продукции (работ, услуг)  первоначально определяют по счету 90 «Продажи». Со счета 90 прибыль или убыток  от обычных видов деятельности списывается на счет 99.

     Финансовый  результат от продажи имущества,  операционные и внереализационные расходы и доходы вначале отражают на счете 91 «Прочие доходы и расходы», с которого затем ежемесячно списываются на счет 99. Чрезвычайные доходы и расходы относят сразу на счет 99.

     Кроме того, по дебету счета 99 отражают  начисленные платежи на прибыль  и суммы причитающихся налоговых  санкций в корреспонденции со  счетом 68 «Расчеты по налогам и сборам». Платежи по перерасчетам по налогу на прибыль так же отражаются на счетах 99 и 68. По окончании отчетного года счет 99 закрывается. Заключительной записью декабря сумму чистой прибыли с  дебета   99   списывают  в  кредит    счета    84   «Нераспределенная   прибыль (непокрытый убыток)». Если убыток, то дебит 84 кредит 99. Аналитический учет по счету 99 должен обеспечить формирование данных для составления отчета о прибылях и убытках.

     Таким  образом, финансовый результат деятельности предприятия учитывается на счете 99 в течение года нарастающим итогом без исключения уже использованной прибыли с начала года. Согласно Федеральному закону «О бухгалтерском учете» и Положению по бухгалтерскому учету и отчетности бухгалтерская прибыль (убыток) представляет собой конечный финансовый результат (прибыль или убыток), выявленный за отчетный период на основании бухгалтерского учета всех хозяйственных операций организации и оценки статей баланса.

     Прибыль  или убытки, выявленные в отчетном году, но относящиеся к операциям прошлых лет, включаются в финансовые результаты отчетного года.

     Доходы, полученные  в отчетном периоде, но относящиеся  к следующим отчетным периодам, отражаются в учете и отчетности  отдельной статьей как доходы будущих периодов. Эти доходы подлежат отнесению на финансовые результаты при наступлении отчетного периода, к которому они относятся.

1.2 Система  показателей анализа и оценки  финансовых результатов предприятия

     Для  получения достоверной информации о состоянии организации необходимо не только верно вести бухгалтерский учет, точно следуя нормативным документам, но и регулярно проводить финансовый анализ на предприятии [9, с. 89].

      Финансовый анализ представляет  собой систему способов исследования хозяйственных процессов и финансового состояния предприятия и финансовых результатов его деятельности, складывающихся под воздействием объективных и субъективных факторов по данным бухгалтерской отчетности и некоторых других видов информации [9, с. 90].

     Финансовый  анализ является частью общего, полного анализа хозяйственной  деятельности, который состоит из  двух тесно взаимосвязанных разделов: финансового анализа и производственного  управленческого анализа.

     Особенностями  внешнего финансового анализа являются:

• множественность субъектов анализа, пользователей информации о деятельности организации;
• разнообразие интересов и целей субъектов анализа;
• наличие типовых методик анализа, стандартов учета и отчетности;
• ориентация анализа только на публичную, внешнюю отчетность предприятия;
• ограниченность задач анализа как следствие предыдущего фактора;
• максимальная открытость результатов анализа для пользователей информации о деятельности организации.

     Финансовый  анализ, основывающийся на данных  только бухгалтерской отчетности, приобретает характер внешнего анализа, то есть анализа, проводимого за пределами предприятия его заинтересованными контрагентами, собственниками или государственными органами. Этот анализ на основе только отчетных данных, которые содержат лишь весьма ограниченную часть информации о деятельности предприятия, не позволяет раскрыть всех секретов успеха фирмы [11, с. 644].

      Основными задачами анализа финансовых  результатов деятельности предприятия  являются: оценка динамики показателей прибыли, обоснованности образования и распределения их фактической величины; выявление и измерение действия различных факторов на прибыль; оценка возможных резервов дальнейшего роста прибыли на основе оптимизации объемов производства и издержек [11, с. 644].

Методика анализа  включает три взаимосвязанных блока:

Анализ финансовых результатов деятельности предприятия;

Анализа финансового  состояния предприятия;

Анализа эффективности  финансово-хозяйственной деятельности предприятия.

      Из этого следует, что предприятия должны включать в качестве обязательных элементов анализ финансовых результатов деятельности предприятия.

Основное содержание финансового анализа составляют:

• Анализ динамики и факторов изменения структуры формирования финансовых результатов;
• Факторный анализ прибыли от реализации продукции, товаров, работ, услуг;
• Расчет показателей оценки качественного уровня достижения финансовых результатов;
• Анализ факторов формирования прибыли от финансово-хозяйственной деятельности;
• Анализ факторов формирования и распределения общей бухгалтерской прибыли;
• Анализ состава и структуры налогооблагаемой прибыли.

     Для   учета  и  анализа  используются  нормативные  документы,  отчетность, счета бухгалтерского  учета,  ведомости счетов, журналы-ордера, главная книга, а также первичные документы.

2.  Организационно-экономическая характеристика СПК «колхоз» им. Гагарина.

Хозяйство расположено  в природно-сельскохозяйственной зоне Оренбургской области, Оренбургского  района. Удалено от областного и  районного центра г. Оренбурга на расстоянии 50 км.

На территории хозяйства расположен населенный пункт, входящий в 

Караванный  сельский совет.

Количество  проживающего населения – 3018 человек.

Территория  хозяйства расположена в степной  черноземной зоне почвообразования. Почвенный покров представлен преимущественно черноземом малогумусным, маломощным. Земельный балл сельхозугодий – 55,9 балла, в т.ч. пашни – 67,74 балла; сенокосов – 8,8балла; пастбищ – 8,2балла.

СПК «колхоз» имени  Ю.А. Гагарина Оренбургского района имеет частную собственность. Уставный капитал составляет 27946 тыс. рублей. Основным видом деятельности СПК является производство, переработка, хранение и реализация сельскохозяйственной продукции.

Таблица 2.1 – Размер и структура земельных угодий СПК «колхоза» имени Ю.А. Гагарина.

По данным таблицы 2.1 можно сделать следующий вывод: в отчетном году по сравнению с базисным годом общая земельная площадь увеличилась на 32 га, площадь сельхозугодий увеличилась на 5278 га, площадь сенокосов не изменилась, площадь пастбищ увеличилась на 5246 га, площадь прочих земель сократилась на 5246 га. В структуре земельных угодий наибольшую долю занимают сельхозугодия: в 2008 г. – 78,5%, в 2010 г. – 97,3%, а в структуре сельхозугодий наибольший удельный вес имеет пашня (74,3%), наименьший удельный вес имеют сенокосы (4,2%).

Таблица 2.2 –  Использование земельных угодий в СПК «колхозе» имени Ю.А. Гагарина.

Как видно из таблицы 2.2, за 2008-2010 гг. предприятием использовалось более 90% пашни. В 2008 г. Распахано 94,65% сельхозугодий, в 2009-2010 гг. – 76,42%. Коэффициент использования пашни в 2004 г. по сравнению с 2010 г. увеличился на 3,4%, уровень распаханности уменьшился на 18,23%.

Таблица 2.3 – Показатели использования сельскохозяйственных угодий СПК «колхоза» имени Ю.А. Гагарина.