Учет накладных расходов по экспортным операциям

ВВЕДЕНИЕ

Подъем экономики России невозможно представить без внешнеэкономических  связей. Расширение экспорта влечет за собой повышение занятости, что  имеет важные социальные последствия. Для многих стран рост экспорта стал важной составляющей процесса индустриализации и увеличения темпов экономического роста. Поступления от экспорта –  существенный источник накопления капитала на нужды промышленного развития. Расширение экспорта позволяет мобилизовать и более эффективно использовать природные ресурсы и рабочую  силу, что в конечном счете способствует росту производительности труда  и росту доходов. Повышается значимость экспорта как источника столь  необходимых стране валютных поступлений. Наиболее высокие темпы экономического развития характерны для тех стран, где быстро расширяется внешняя  торговля, особенно экспорт. Как показывает практика, организации, экспортирующие готовую продукцию, создают финансовую базу для самофинансирования, расширенного воспроизводства, решения проблем  социального и материального  поощрения персонала, а также  для неуклонного роста собственного капитала. Организации-экспортеры являются важнейшим источником формирования доходов бюджета.

Наша страна, щедро наделенная разнообразными природными ресурсами, является активным экспортером нефти, газа, минеральных ресурсов, леса, черных и цветных металлов и давно  уже считается «сырьевым придатком» развитых капиталистических стран. И поэтому для российских организаций  большое значение имеет именно торговля готовой продукцией на мировом рынке. В настоящее время все большее  значение приобретает экспорт высококачественных и конкурентно-способных товаров.

Так как экспорт является одним из основных источников пополнения государственного бюджета, то главная  задача государства – обеспечить предприятиям нормальные условия для  осуществления внешнеэкономической деятельности. На современном этапе экономических преобразований необходимой основой формирования устойчивого и развивающегося внешнеэкономического комплекса является стабильная, реально функционирующая законодательная база, которая способствовала бы оптимальному развитию финансово-хозяйственной деятельности предприятий – экспортеров.

Демократизация внешнеэкономической  политики открыла каждому независимому предпринимателю возможность налаживания  международных контактов. Вместе с  тем перед каждым российским предприятием, решившим распространить свой бизнес за пределы страны, встает задача организации  бухгалтерского учета на более высоком  уровне.

Целью данной курсовой работы является изучение существующей методики учета, анализа и аудита накладных расходов экспортных операций. Актуальность выбранной темы заключается в том, что в условиях перехода к системе рыночных отношений существенно изменилась политика в области учета накладных расходов по экспортным операциям.

Задачей данной работы заключается  в раскрытии сущности, принципах и организации учета, анализа и аудита накладных расходов экспортных операций.

Теоретико-методологическую основу курсовой работы составляют нормативно-правовые акты РФ, научные труды российских и зарубежных экономистов в области учета, анализа и аудита накладных расходов по экспортным операциям.

Глава 1. Учет накладных расходов по экспорту

1.1 Понятие и  состав накладных расходов по  экспорту

Накладные расходы — это затраты, связанные с продажей экспортных товаров и понесенные поставщиком в соответствии с условиями поставки.

Особенности, обусловленные  с реализацией продукции на экспорт, возникают на стадии отгрузки и доставки товара покупателю, т. к. при экспорте расширяется состав коммерческих расходов этих организаций.

Основанием для ведения  учета коммерческих (накладных) расходов являются оформленные соответствующим образом первичные документы, подтверждающие факт отгрузки, движения по стране, перегрузки, разгрузки товара:

- акцептованные счета транспортно-экспедиторских организаций с приложением спецификаций, дубликатов или квитанций грузового железнодорожного сообщения, коносаментов, авианакладных;

 - таможенные декларации;

- договоры на страхование товара в пути, квитанции об оплате страховых платежей;

- счета сторонних организаций, акты выполненных работ (складов, ,консалтинговых и юридических фирм, посредников и т. д.) [10, с 402].

Распределение коммерческих расходов между сторонами внешнеэкономической  сделки является одной из важнейших  особенностей реализации товаров за границу Российской Федерации. По внешнеторговым сделкам состав таких расходов у  продавца и покупателя определяется базисными условиями поставки, содержание которых изложено в Международных  правилах толкования торговых терминов Инкотермс 2010.

С точки зрения распределения  обязанностей и расходов по доставке все базисные условия поставок разделены на четыре группы: E, F, C, D.

                                                                                                       Таблица 1.1

Инкотермс 2010

Категория E:

EXW  Франко  завод  (...название  места) 
Термин «Франко завод» означает, что продавец считается выполнившим свои обязанности по поставке, когда он предоставит товар в распоряжение покупателя на своем предприятии или в другом названном месте (например: на заводе, фабрике, складе и т.п.). Продавец не отвечает за погрузку товара на транспортное средство, а также за таможенную  очистку товара  для экспорта.  
          Данный термин возлагает, таким образом, минимальные обязанности на продавца, и покупатель должен нести все расходы и риски в связи с перевозкой товара от предприятия продавца к месту назначения. Однако, если стороны желают, чтобы продавец взял на себя обязанности по погрузке товара на месте отправки и нес все риски и расходы за такую отгрузку, то это должно быть четко оговорено в соответствующем дополнении к договору купли-продажи . Этот термин не может применяться, когда покупатель не в состоянии выполнить прямо или косвенно экспортные формальности. В этом случае должен использоваться термин FCA, при условии, что продавец согласится нести расходы и риски за отгрузку товара.

Категория F:

FCA Франко перевозчик (...название места)

Термин «Франко перевозчик»  означает, что продавец доставит прошедший  таможенную очистку товар указанному покупателем перевозчику до названного места. Следует отметить, что выбор  места поставки повлияет на обязательства  по погрузке и разгрузке товара на данном месте. Если поставка осуществляется в помещении продавца, то продавец несет ответственность за отгрузку. Если же поставка осуществляется в  другое место, продавец за отгрузку товара ответственности не несет. Данный термин может быть использован при перевозке  любым видом транспорта, включая смешенные перевозки.

FAS (Франко вдоль борта судна (... название порта отгрузки)

Термин «Франко вдоль  борта судна» означает, что продавец выполнил поставку, когда товар размещен вдоль борта судна на причале  или на лихтерах в указанном порту  отгрузки. Это означает, что с  этого момента все расходы и риски потери или повреждения товара должен нести покупатель. По условиям термина FAS на продавца возлагается обязанность по таможенной очистке товара для экспорта. Однако, если стороны желают, чтобы покупатель взял на себя обязанности по таможенной очистке товара для экспорта, то это должно быть четко оговорено в соответствующем дополнении к договору купли-продажи. Данный термин может применяться только при перевозке товара морским или внутренним водным транспортом. FOB Франко борт (... название порта отгрузки)

Термин «Франко борт»  означает, что продавец выполнил поставку, когда товар перешел через  поручни судна в названном  порту отгрузки. Это означает, что  с этого момента все расходы  и риски потери или повреждения  товара должен нести покупатель. По условиям термина FOB на продавца возлагается обязанность по таможенной очистке товара для экспорта. Данный термин может применяться только при перевозке товара морским или внутренним водным транспортом. Если стороны не собираются поставить товар через поручни судна, следует применять термин FCA.

Категория С:

CFR Стоимость  и фрахт (... название порта назначения)

Термин «Стоимость и фрахт» означает, что продавец выполнил поставку, когда товар перешел через  поручни судна в порту отгрузки.  
Продавец обязан оплатить расходы и фрахт, необходимые для доставки товара в названный порт назначения, ОДНАКО, риск потери или повреждения товара, а также любые дополнительные расходы, возникающие после отгрузки товара, переходят с продавца на покупателя.  
По условиям термина CFR на продавца возлагается обязанность по таможенной очистке товара для экспорта. Данный термин может применяться только при перевозке товара морским или внутренним водным транспортом. Если стороны не собираются поставить товар через поручни судна, следует применять термин CPT.

CIF Стоимость, страхование и фрахт (...название порта назначения)

Термин «Стоимость, страхование  и фрахт» означает, что продавец выполнил поставку, когда товар перешел  через поручни судна в порту  отгрузки. Продавец обязан оплатить расходы  и фрахт, необходимые для доставки товара в указанный порт назначения, но риск потери или повреждения товара, как и любые дополнительные расходы, возникающие после отгрузки товара, переходят  с  продавца  на  покупателя.  
Однако, по условиям термина CIF на продавца возлагается также обязанность приобретения морского страхования в пользу покупателя против риска потери и повреждения товара во время перевозки.  
Следовательно, продавец обязан заключить договор страхования и оплатить страховые взносы. Покупатель должен принимать во внимание, что согласно условиям термина CIF, от продавца требуется обеспечение страхования лишь с минимальным  покрытием .  
         В случае, если покупатель желает иметь страхование с большим покрытием, он должен либо специально договориться об этом с продавцом, либо сам принять меры по заключению дополнительного страхования.  
По условиям термина CIF на продавца возлагается обязанность по таможенной очистке  товара для  экспорта.  
         Данный термин может применяться только при перевозке товара морским или внутренним водным транспортом. Если стороны не собираются поставить товар через поручни судна, следует применять термин CIP.

CIP Фрахт/перевозка и страхование оплачены до (...название места назначения)

Термин «Фрахт/перевозка  и страхование оплачены до» означает, что продавец доставит товар названному им перевозчику. Кроме этого, продавец обязан оплатить расходы, связанные  с перевозкой товара до названного пункта назначения. Это означает, что  покупатель берет на себя все риски  и любые дополнительные расходы  после доставки таким образом  товара. Однако, по условиям CIP на продавца также возлагается обязанность по обеспечению страхования от рисков потери и повреждения товара во время перевозки в пользу покупателя. Следовательно, продавец заключает договор страхования и оплачивает страховые взносы. Покупатель должен принимать во внимание, что согласно условиям термина CIP от продавца требуется обеспечение  страхования  с  минимальным  покрытием. 
         В случае, если покупатель желает иметь страхование с большим покрытием, он должен либо специально договориться об этом с продавцом, либо сам принять меры по заключению дополнительного страхования.  
         В случае осуществления перевозки в пункт назначения несколькими перевозчиками, переход риска произойдет в момент передачи товара в попечение  первого  перевозчика.  
         По условиям термина СIР на продавца возлагается обязанность по таможенной  очистке  товара  для  экспорта.  
Данный термин может применяться при перевозке товара любым видом транспорта, включая смешенные перевозки.

CRT «Фрахт/перевозка оплачены до»

Термин «Фрахт/перевозка  оплачены до» означает, что продавец доставит товар названному им перевозчику. Кроме этого, продавец обязан оплатить расходы, связанные с перевозкой товара до названного пункта назначения. Это означает, что покупатель берет на себя все риски потери или повреждения товара, как и другие расходы после передачи товара перевозчику.  
          В случае осуществления перевозки в согласованный пункт назначения несколькими перевозчиками, переход риска произойдет в момент передачи товара в попечение первого  из  них.  
         По условиям термина СРТ на продавца возлагается обязанность по таможенной очистке товара для  экспорта.  
          Данный термин может применяться при перевозке товара любым видом транспорта, включая смешенные перевозки.

Категория D:

В группу D входят такие условия  поставки, согласно которым продавец несет ответственность за прибытие товара в порт или согласованный  пункт назначения. Продавец несет  все расходы по доставке товара к  месту назначения, на него ложатся  и все риски до момента прибытия товара в назначенный пункт. Особенностью условий поставки группы D является то, что договоры купли-продажи, заключенные  на условиях поставки этой группы, не предусматривают  заключения продавцом договора страхования груза.

DDP «Поставка с оплатой пошлины

Термин «Поставка с  оплатой пошлины» означает, что продавец предоставит прошедший таможенную очистку и неразгруженный с прибывшего транспортного средства товар в  распоряжение покупателя в названном  месте назначения. Продавец обязан нести все расходы и риски, связанные с транспортировкой товара, включая (где это потребуется) любые  сборы для импорта в страну назначения (под словом «сборы» здесь  подразумевается ответственность  и риски за проведение таможенной очистки, а также за оплату таможенных формальностей, таможенных пошлин,  налогов  и  других  сборов).  
          В то время как термин EXW возлагает на продавца минимальные обязанности, термин DDP предполагает максимальные обязанности продавца. Данный термин не может применяться, если продавец прямо или косвенно не может обеспечить получение импортной лицензии. Если стороны согласились об исключении из обязательств продавца некоторых из расходов, подлежащих оплате при импорте (таких, как налог на добавленную стоимость — НДС), это должно быть четко определено в контракте купли-продажи [14, с 5-15].

Отдельные статьи накладных  расходов, связанных с реализацией  товара на экспорт, выражаются значительными  суммами, поэтому несоблюдение оговоренных  в контракте терминов может привести к необоснованному значительному завышению произведенных расходов. Накладные расходы включают:

- расходы на тару и  упаковку товаров на складах  готовой продукции;

- расходы по доставке  товаров к пункту отправления;

- расходы по погрузке товаров в транспортные средства, разгрузке, хранению, перевалке;

- расходы по транспортировке;

- расходы по страхованию  грузов в пути;

-комиссионные сборы, уплачиваемые  посредническим внешнеторговым  и иным фирмам;

- расходы по организации  выставок как внутри страны, так  и за рубежом;

- экспортные и импортные  пошлины;

- расходы на рекламу;

- сборы за таможенное  оформление товаров;

- другие аналогичные по  назначению расходы.

Это так называемые текущие  накладные расходы. Однако в процессе осуществления экспортных операций возникают и непроизводительные расходы, которые объективно не характерны для подобных операций. К их числу  относятся штрафы, пени, неустойки, выплачиваемые иностранным покупателям, транспортно-экспедиторским и другим организациям. Практика внешнеторговой деятельности показывает, что организации  нередко включают эти расходы  в соответствующие статьи накладных  расходов (доставка грузов, железнодорожный  тариф, прочие) и тем самым некорректно  формируют полную себестоимость  отгруженных на экспорт товаров [9, с 352].

1.2 Документальное  оформление накладных расходов  по экспорту

Основные документы, применяемые  в операциях внешнеэкономической  деятельности, можно подразделить на следующие группы:

- техническая документация - техпаспорта машин и оборудования, формуляры и описание изделий, чертежи, инструкции по установке, монтажу, наладке, управлению и ремонту;

- товарно-сопроводительная документация - сертификат о качестве товара, отгрузочная спецификация, упаковочный лист, комплектовочная ведомость;

- транспортная, экспедиционная и страховая документация - железнодорожная накладная и ее копии (дубликат железнодорожной накладной международного грузового сообщения и копия железнодорожной накладной внутреннего грузового сообщения), багажная квитанция, коносамент, накладные автотранспортного, речного и воздушного сообщения, страховой полис или сертификат;

- складская документация - приемный акт порта РФ на экспортный товар, доковая расписка иностранного порта о принятии груза на хранение, варрант - документ иностранного коммерческого склада, состоящий из двух частей (расписка иностранного склада о принятии товара на хранение и залоговое свидетельство, которое может быть использовано для получения займа под залог товара);

- расчетная документация - счет-фактура, расчетная спецификация, переводной вексель;

- банковская документация - заявление на перевод валюты, инкассовое поручение, поручение об открытии аккредитива, чек, поручение;

- таможенная документация - грузовая таможенная декларация (ГТД), сертификат происхождения товара, справки об уплате пошлин, акцизов и сборов;

- претензионно-арбитражная документация - претензионное письмо, исковое заявление в суд или арбитраж, постановление суда или арбитража об удовлетворении или отклонении иска;

- документы по недостачам или порче товара - коммерческий акт на недостачу, аварийный сертификат [11, с. 112].

Экспортные сделки оформляются  внешнеторговым контрактом, заключаемым  продавцом и покупателем в  письменной форме на основе общепризнанных принципов и норм международного права, а также с учетом национального  законодательства участников сделки в  области торговли, таможенного и  валютного регулирования. Контракт, заключенный с иностранным торговым партнером, служит юридическим основанием, определяющим права и обязанности, участвующих в сделке сторон, и  является подтверждением законности осуществления  торговой сделки. Основное содержание внешнеторгового контракта заключается  в определении предмета сделки, требований, предъявляемых к поставке, и валютно-финансовых условий его выполнения. Предмет  сделки состоит в четком определении  наименования, количества и характеристики товаров или услуг, предоставляемых  продавцом покупателю. При необходимости  указывается тип, вид, сорт изделий, их состав, предназначение и т.п. Одним  из важнейших пунктов контракта  являются условия поставки, включающие целый ряд требований при переходе товара от продавца к покупателю . Внешнеторговый контракт обязательно предусматривает вид транспорта, которым должен быть доставлен товар к месту его назначения, - воздушным, железнодорожным, автомобильным и др. Неотъемлемой частью контракта является и определение его стоимости или цены в виде денежной суммы, которую покупатель обязуется перечислить поставщику товара (работ, услуг). Контрактная стоимость устанавливается в свободно-конвертируемой валюте и по взаимному согласию сторон фиксируется в договоре. В контракте обязательно оговариваются условия оплаты товара, включающие порядок и форму расчетов, сроки и валюту платежа. Кроме того, контрактом предусматриваются взаимоотношения сторон в случае непредвиденных форс-мажорных обстоятельств или желания одной из сторон расторгнуть договор, а также предусматриваются штрафные санкции за несоблюдение условий контракта.

Подписанный и оформленный в  полном соответствии с действующими международными правилами контракт является основным и наиболее важным юридическим документом в бухгалтерском  учете экспортных операций. Процесс  выполнения контракта сопровождается оформлением соответствующих товаросопроводительных, расчетных и страховых документов по установленным международным  формам.

Заключив с иностранным покупателем контракт на поставку экспортного товара, экспортер оформляет в двух экземплярах паспорт сделки (ПС), в который заносится информация, необходимая банку для осуществления контроля за поступлением экспортной выручки. Оба экземпляра ПС с оригиналом или копией контракта передают в уполномоченный банк (где открыт валютный счет). Банк проверяет правильность оформления документов, подписывает оба экземпляра ПС. Контракт и первый экземпляр ПС возвращаются экспортеру, а копии остаются в банке, где открывается досье.

Экспортер подготавливает ГТД на экспортируемый товар, снимает с нее копию, получает от банка ксерокопию ПС и до предъявления товара к таможенному оформлению направляет их в таможню РФ. При  поступлении товара таможня сверяет  соответствие данных ПС и ГТД. При  отсутствии расхождений, а также  при выполнении экспортером всех требований таможенного законодательства РФ, работник таможни подписывает  обе копии и ставит на них личную номерную печать. Копия ПС и ГТД  остается в делах таможни, а копия  ГТД возвращается экспортеру. Экспортер  обязан в 10-дневный срок со для выпуска  товара из таможни РФ передать в  свой банк заверенную таможней копию  ГТД.

На основании ГТД, поступающих  из таможен, в Государственном таможенном органе составляют учетные карточки, в которых содержится информация по выполненным отгрузкам на экспорт. Учетные карточки на товары группируются в реестры по принципу календарной  последовательности ожидаемого поступления  валютной выручки от экспорта на транзитные валютные счета экспортеров. Реестр, включающий информацию об отгрузках  товаров на экспорт, ожидаемых сроках и суммах поступления выручки, выписывается таможенными органами на основании  ГТД. Реестры в двух экземплярах  направляются в соответствующие  банки. Банк снимает ксерокопии с  реестров и учетных карточек и  в течение 3-х дней направляет экспортерам. Первый оригинал реестра разделяется  банком на учетные карточки по конкретным ПС, и эти учетные карточки разделяются  по соответствующим досье. Досье - это  подборка документов, формируемая уполномоченными  банками по каждому ПС. Копии всех первичных банковских документов по поступившей на транзитный счет экспортера валютной выручке за товар распределяется банком по соответствующим досье. Второй экземпляр реестра заполняется  банком и возвращается в Государственный  таможенный комитет. Кроме того, ведется  журнал (учетный регистр), составляемый банком для учета входящих и исходящих  документов валютного контроля. Информация об экспорте вносится в ПС по мере оформления ГТД. В случае внесения изменений  и дополнений в контракт, оформленный  ПС, экспортер обязан известить об этом уполномоченный банк, предъявив  ему в течение 10 дней, но не позже  представления товаров к таможенному  оформлению, оригиналы или заверенные копии изменений, а также дополнительные листы к ПС.

Главными среди любого комплекта  товаросопроводительных документов являются коносамент или железнодорожная  накладная, страховой полис и  коммерческий счет (инвойс).

Отгрузка товаров осуществляется и оформляется транспортно-экспедиторскими  и страховыми документами. Сюда относятся  транспортные накладные, которые подтверждают передачу груза от грузоотправителю грузоперевозчику и содержат необходимую -информацию о грузе, пункте его назначения, стоимости перевозки и ее оплате.

Особое место среди транспортных документов принадлежит коносаменту - документу, владелец которого может  указанный в нем груз продать, заложить и т.д. Коносамент оформляется  при перевозке груза морским  путем. Он выдается грузоперевозчиком  распорядителю груза; он подтверждает принятие груза к перевозке и  обязывает перевозчика передать груз в порту назначения грузополучателю. Коносамент может быть выписан на определенного получателя (именной) или содержать указание, что он выдан «по приказу отправителя  груза» или «по приказу получателя груза» - ордерный или на предъявителя. Этот документ составляется в нескольких экземплярах, при этом три или  четыре являются подлинными, поэтому  при выдаче груза по одному экземпляру остальные теряют силу.

Страхование внешнеторговых грузов на период перевозки часто непосредственно  обуславливается контрактом. Для  подтверждения страховки груза  страховая организация выдает страхователю страховой полис на каждую партию товара, отправляемую по отдельному счету. При этом сторона, которая фактически заключает договор страхования, не всегда является стороной, несущей  расходы по страхованию.

Товарные документы включают счет (инвойс, фактура), спецификации, упаковочный  лист и извещение об отгрузке. Они  выписываются продавцом или изготовителем  товара. Основным среди этих документов является инвойс, выписываемый на имя  покупателя при отгрузке товара, фактически оформляющий поставку и свидетельствующий  о количестве и цене товара.

Спецификация - это документ, содержащий перечень видов, типов товара, их количество, размеры, объем. Она выписывается при  подписании контракта или при  отгрузке и должна соответствовать  не только особенностям товара, но и  требованиям таможенных правил страны-покупателя, так как правильность обозначения товаров определяет размер таможенного обложения.

Упаковочный лист выписывается изготовителем  при упаковке товара и содержит перечень видов, сортов, ассортимент товаров, упакованных в одно товарное место.