Учет нематериальных активов. 78

ФЕДЕРАЛЬНОЕ АГЕНТСТВО ПО ОБРАЗОВАНИЮ

Государственное образовательное учреждение высшего

профессионального образования

«Российской экономической академии им. Г.В.Плеханова»

Факультет «Управление бизнесом»

Специальность 0605 курс 3

Дисциплина: Бухгалтерский финансовый учет

КУРСОВАЯ РАБОТА

на тему: «Учет нематериальных активов»

МОСКВА 2011г.

Содержание

Введение

1. Основные принципы учета нематериальных активов в России

1.1 Нормативно-правовая база регулирования учета нематериальных активов в РФ

1.2 Понятие, классификация и оценка нематериальных активов

2. Учет движения объектов нематериальных активов в России

2.1 Учет поступления нематериальных активов

2.2 Учет амортизации нематериальных активов

2.3 Учет выбытия нематериальных активов

Заключение

Список использованной литературы

Приложения

Введение

Актуальность рассмотрения вопросов учета нематериальных активов обусловлена тем, что нематериальные активы являются одним из принципиально новых объектов бухгалтерского учета, появившихся в ее теории и практике на этапе становления и развития рыночных отношений в России.

В настоящее время вопросы рассмотрения учета нематериальных активов приобретают чрезвычайную актуальность. Прежде всего, это связано с введением с 1 января 2008 года нового стандарта бухгалтерского учета ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов», внесшего существенные изменения в правила формирования в бухгалтерском учете и отчетности информации о нематериальных активах.

С развитием рыночных отношений становится все более очевидным, что так называемые материальные активы не являются единственным фактором обеспечения доходности организации, и что существуют иные их виды, которые не имеют такого классического признака, как вещественная субстанция, но могут играть важнейшую роль в процессе получения предприятием прибыли. Прежде всего, это связано с тем, что на смену веку индустрии приходит время «интеллектуальной» экономики. Главным источником роста благосостояния становятся не природные ресурсы, а результаты созидания человеческого ума - идеи и основанные на них нововведения. Уровень интеллектуального развития определяет границы между странами-лидерами и странами-аутсайдерами, является важнейшим фактором становления и укрепления центров силы в современном мире. На первых ролях сегодня страны, экономики которых основаны на знаниях.

При этом самыми ценными считаются знания, которые обретают форму охраняемой законом интеллектуальной собственности. Если раньше предприниматели опасались, что конкуренты обойдут их в сфере производства и сбыта, то теперь их беспокоит, как бы конкуренты не овладели правами на важнейшие технологии и фундаментальные концепции, обеспечивающие им ведущие позиции в бизнесе.

В современных условиях формирование полной информации о хозяйственных процессах практически невозможно без информации о нематериальных активах. Данный вид внеоборотных активов уже имеет повсеместное применение, и поэтому, чтобы вести бухгалтерский учет в организации в соответствии с законодательными и нормативными актами, необходимо рассмотрение вопросов учета нематериальных активов.

Нематериальные активы признаны в большинстве стран рыночной экономики, подходы к их идентификации, способам поступления на баланс, оценке, амортизации продолжают  оставаться объектами горячих дискуссий.  Это  связано  с  постоянными изменениями в методологии учета данных активов, происходящими в связи с процессом реформирования отечественного учета, а также формированием законодательной базы в области налогообложения.

Обобщая вышеизложенное, можно утверждать, что актуальность выбранной темы определяется происходящим в настоящее время изменениями, связанными с особенностями учета нематериальных активов.

Цель дипломной работы – провести анализ учета нематериальных активов по российским стандартам.

Достижению обозначенной цели в работе способствовали постановка и решение следующих задач:

1.              Раскрыть основные принципы учета нематериальных активов, закрепленные в
российском законодательстве.

2.              Изучить практику учета объектов нематериальных активов в России.

Методологической основой дипломной работы являются законодательные и нормативные документы, периодические издания, а также труды российских экономистов, посвященные проблемам и практике учета нематериальных активов в Российской Федерации.

1

1. Основные принципы учета нематериальных активов в России

1.1 Нормативно-правовая база регулирования учета нематериальных активов в РФ

Ведение бухгалтерского учета, в том числе и учета нематериальных активов, должно быть строго регламентировано, то есть, подчинено определенным правилам. Можно сказать, что существует целый свод правил, по которым ведется бухгалтерский учет. И отступление от этих правил ведет к серьезным ошибкам в бухгалтерской отчетности, в определении финансовых результатов деятельности организации, приводит к злоупотреблениям со стороны материально ответственных лиц и т.п.

Свод правил бухгалтерского учета - это система нормативных документов, которые в зависимости от назначения и статуса можно разделить по следующим уровням:

Рис. 1.1. Система нормативного регулирования бухгалтерского учета нематериальных активов

в Российской Федерации

Первый уровень нормативных актов (документов) составляют законы и иные законодательные акты (указы Президента Российской Федерации, постановления Правительства Российской Федерации), регулирующие прямо или косвенно постановку бухгалтерского учета в организации, а также правила представления бухгалтерской отчетности.

Особое место в этом уровне системы занимает Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 21.11.96 г. № 129-ФЗ, который определяет правовые основы бухгалтерского учета, его содержание, принципы, организацию, основные направления бухгалтерской деятельности и составления отчетности, состав хозяйствующих субъектов, обязанных вести бухгалтерский учет и предоставлять финансовую отчетность. Законом определена организационная основа регулирования бухгалтерского учета, изложены основы его ведения, начиная с первичных учетных документов и кончая бухгалтерской отчетностью.

Весьма важным законодательным актом первого уровня системы регулирования учета нематериальных активов является Гражданский кодекс Российской Федерации (ГК РФ). В нем законодательно закреплены многие вопросы учетной работы, например, в части учета нематериальных активов, ГК РФ устанавливает, что результаты интеллектуальной деятельности, в том числе исключительные права на них (интеллектуальная собственность) и нематериальные блага относятся к имуществу как объекту гражданских прав[1].

Статьей 138 ГК РФ признается исключительное право (интеллектуальная собственность) гражданина или юридического лица на результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации юридического лица, индивидуализации продукции, выполненных работ или услуг (фирменное наименование, товарный знак, знак обслуживания и т.п.). Использование результатов интеллектуальной деятельности и средств индивидуализации, которые являются объектом исключительных прав, может осуществляться третьими лицами только с согласия правообладателя.

Таким образом, в соответствии с ГК РФ нематериальными активами признаются исключительные права владельцев на объекты интеллектуальной собственности, исключительность прав заключается именно в том, что данные права могут использоваться третьими лицами только с согласия правообладателя[2].

Наиболее ярким примером регулирования учета нематериальных активов ГК РФ (параграф 8 главы 30 ГК РФ «Продажа предприятия») является деловая репутация предприятия. Так статьей 559 ГК РФ объектом договора продажи предприятия выступает предприятие, понимаемое в соответствии со статье 132 ГК РФ как имущественный комплекс, а не как юридическое лицо. В таком качестве предприятие признается видом недвижимого имущества, в состав которого входят все виды имущества, предназначенные для осуществления предпринимательской деятельности.

В состав предприятия как имущественного комплекса входят все виды имущества, предназначенные для его деятельности, включая земельные участки, здания, сооружения, оборудование, инвентарь, сырье, продукцию, права требования, долги, а также права на обозначения, индивидуализирующие предприятие, его продукцию, работы и услуги (фирменное наименование, товарные знаки, знаки обслуживания) и другие исключительные права. Балансовая стоимость (цена) предприятия как имущественного комплекса определяется балансовой стоимостью активов, рыночная - с учетом сложившейся деловой репутации предприятия[3].

К нормативным документам первого уровня относятся и законы, устанавливающие понятия, порядок признания, регистрации, защиты и другие вопросы отдельных видов нематериальных активов. К числу этих законов относятся: патентный закон; законы об авторском праве и смежных правах; о правовой охране программ для электронных вычислительных машин и баз данных; о товарных знаках, знаках обслуживания и наименованиях мест происхождения товаров; о селекционных достижениях и другие.

Особняком в первой группе документов стоит Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, появление которого связано с нормой Федерального закона "О бухгалтерском учете" в части осуществления Правительством Российской Федерации общего методологического руководства бухгалтерским учетом организаций (предприятий) всех форм собственности.

Среди законодательных актов первого уровня системы следует назвать также Налоговый кодекс Российской Федерации (далее НК РФ). НК РФ устанавливает систему налогов и сборов, а также общие принципы налогообложения и сборов в РФ. Действие НК РФ распространяется на отношения по установлению, введению и взиманию сборов в тех случаях, когда это прямо предусмотрено Налоговым кодексом.

Кроме того, НК РФ устанавливает и регулирует порядок постановки и ведения налогового учета и в отдельных случаях бухгалтерского (организации-налогоплательщики могут исчислять налоговую базу на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с ним).

Указанные законы и другие нормативные правовые акты именуются в соответствии с Налоговым Кодексом РФ "законодательство о налогах и сборах".

Законодательство о налогах и сборах регулирует властные отношения по установлению, введению и взиманию налогов и сборов в Российской Федерации, а также отношения, возникающие в процессе осуществления налогового контроля, обжалования актов налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц и привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.

К законодательным документам первого уровня, устанавливающим и регулирующим вопросы, связанные с определением, взиманием и учетом налогов и сборов относятся нормативные правовые акты субъектов РФ, и муниципальных образований о местных налогах и сборах принимаются представительными органами субъектов РФ и муниципальных образований в соответствии с НК РФ.

На втором уровне системы нормативных документов единственным регулирующим органом является Минфин РФ, который утверждает Положения по бухгалтерскому учету (далее ПБУ).

Положения по бухгалтерскому учету устанавливают порядок учета и оценки определенного объекта или совокупности объектов. Они конкретизируют закон о бухгалтерском учете.

Основным положения по бухгалтерскому учету, которыми руководствуются предприятия и организации при ведении учета нематериальных активов является ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов», которое устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности информации о нематериальных активах организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству РФ (за исключением кредитных организаций и бюджетных учреждений).

Необходимо отметить, что ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов» не применяется в отношении:

а)              не давших положительного результата научно-исследовательских, опытно-
конструкторских и технологических работ;

б)              не законченных и не оформленных в установленном законодательством порядке
научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ;

в)              материальных носителей (вещей), в которых выражены результаты
интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации (далее -
средства индивидуализации);

г)              финансовых вложений[4].

Третий уровень - перечень документов, регламентирующих методику бухгалтерского учета. Документы делятся на две группы: первая регулирует учет объектов общеотраслевого назначения, вторая имеет отраслевую направленность. Нормативные документы третьего уровня раскрывают порядок применения федеральных законов и положений Минфина РФ.

Методические рекомендации и инструкции призваны конкретизировать учетные стандарты в соответствии с отраслевыми и иными особенностями.

Методические рекомендации Минфина РФ конкретизируют статьи законов и отдельные ПБУ.

Важнейшим документом 3-го уровня является приказ Минфина РФ от 31 октября 2000г. N. 94н, утвердивший План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцию по его применению (далее - План счетов и Инструкция). В соответствии с Планом счетов бухгалтерский учет нематериальных активов осуществляется способом двойной записи. В части учета нематериальных активов Планом счетов предусмотрены счета 04 «Нематериальные активы» и 05 «Амортизация нематериальных активов».

Перечень бухгалтерских счетов и субсчетов, используемых при учете нематериальных активов, представлен в таблице 1.1

Таблица 1.1

Перечень основных бухгалтерских счетов и субсчетов, используемых при учете

нематериальных активов, и их характеристика

В зависимости от условий хозяйствования состав, номера и наименования субсчетов могут отличаться от приведенных в таблице.

Методические рекомендации других министерств и ведомств также составляют 3-й уровень нормативного регулирования. Они устанавливают отраслевые особенности ведения бухгалтерского учета.

Рабочие документы самого предприятия (4-й уровень) определяют особенности организации и ведения учета в нем.

Основные рабочие документы организации:

-                документ по учетной политике предприятия;

-                утвержденные руководителем формы первичных учетных документов;

-                графики документооборота;

-                утвержденный руководителем рабочий План счетов бухгалтерского учета;

-                утвержденные руководителем формы внутренней отчетности.

Учетная политика организации - это совокупность способов ведения бухгалтерского учета, к которым относятся способы группировки и оценки фактов хозяйственной деятельности, погашения стоимости активов, организации документооборота, инвентаризации; способы применения счетов бухгалтерского учета, системы регистров бухгалтерского учета, обработки информации и иные соответствующие способы и приемы.

В соответствии с действующим законодательством, под учетной политикой организации понимается принятая организацией совокупность способов ведения бухгалтерского учета -первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности.

Приведенный анализ нормативно-правовой базы ввиду множественности нормативных актов, связанных с юридической спецификой отдельных видов нематериальных активов, свидетельствует о сложности регулирования бухгалтерского учета нематериальных активов в России.

1.2 Понятие, классификация и оценка нематериальных активов

Нематериальные активы - достаточно сложная экономическая категория, требующая глубокого изучения ее природы.

Понять суть категории «нематериальные активы» можно изучив особенности ее трактования отечественными и зарубежными специалистами в области экономики и учета.

Анализ трудов в исследуемой области позволил установить, что не существует однозначного трактования понятия нематериальных активов.

Так, Т.И. Юркова и СВ. Юрков, в своем учебнике «Экономика предприятия» определяют нематериальные активы, как активы, которые не имеют физического выражения, но все же представляют существенную ценность для предприятия[5].

Достаточно интересен подход к рассмотрению понятия нематериальных активов,

представленный Соколовым Я.В. в учебнике «Бухгалтерский учет». По его мнению, нематериальные активы — это внеоборотные немонетарные активы, не имеющие материальных носителей, и внеоборотные немонетарные активы, стоимость (цена) которых во много раз превосходит стоимость (цену) их материальных носителей[6].

В это определение Соколов Я.В. включает следующие понятия: сам термин «нематериальные активы»; внеоборотные активы; немонетарные активы; стоимость нематериальных активов и стоимость их материальных носителей.

Рассмотрим, как Соколов Я.В. трактует эти понятия более подробно.

Немонетарными он называет статьи актива бухгалтерского баланса, не относящиеся к монетарным. Под монетарными понимает статьи актива, демонстрирующие суммы денежных средств и денежных обязательств, относя к ним деньги, финансовые вложения и дебиторскую задолженность.

Таким образом, приведенное определение нематериальных активов, характеризующее их как активы немонетарные, позволяет выделить этот вид капитализируемых расходов из всей группы активов, стоимость которых существенно превосходит их материальные носители. Это очень важно, так как если при определении нематериальных активов исходить только из критерия существенного превосходства их стоимости над стоимостью материального носителя, то ценные бумаги и дебиторскую задолженность также нужно будет отнести к нематериальным активам. С чем нельзя не согласиться

Словосочетание «нематериальные активы», по мнению Соколова Я.В., означает, что в активе баланса представлены некоторые объекты, материальное воплощение которых или вообще отсутствует, или стоит очень незначительно. Так, например, компьютерная программа может стоить 100 000 руб., а дискета, на которой эта программа записана, — 50 руб. Секретная формула — ноу-хау, — определяющая новый вид товаров, которым суждено покорить рынок, может оцениваться в миллионы, что существенно больше стоимости листа бумаги, на котором эта формула написана. И так далее.

Понятие внеоборотные активы, по его мнению, — прямое следствие воплощения в бухгалтерском учете теории капитала Адама Смита (1723—1790), который разделил капитал предприятия в зависимости от способа употребления на две части — основной и оборотный.

Основной капитал, по Смиту, приносит прибыль, «не поступая в обращение или не меняя владельца»; оборотный капитал, напротив, «приносит доход только в процессе обращения или меняя хозяев».

Бухгалтеры, ассоциируя актив баланса с капиталом, разделяют его на внеоборотные и оборотные активы. В теории баланса внеоборотными активами признаются расходы, капитализируемые в течение более определенного времени — лет, как правило, более одного года (динамическая трактовка), и (или) наименее ликвидное (труднопродаваемое) имущество предприятия (статическая трактовка).

На практике нематериальные актины относят к внеоборотным исключительно в силу предписаний действующего бухгалтерского законодательства ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов». В нем устанавливается перечень условий, единовременное выполнение которых позволяет тот или иной актив отнести к нематериальным[7]:

а)              объект способен приносить организации экономические выгоды в будущем, в
частности, объект предназначен для использования в производстве продукции, при
выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для
использования в деятельности, направленной на достижение целей создания некоммерческой
организации (в том числе в предпринимательской деятельности, осуществляемой в
соответствии с законодательством Российской Федерации);

б)              организация имеет право на получение экономических выгод, которые данный
объект способен приносить в будущем (в том числе организация имеет надлежаще
оформленные документы, подтверждающие существование самого актива и права данной
организации на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации -
патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор об отчуждении
исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство
индивидуализации, документы, подтверждающие переход исключительного права без
договора и т.п.), а также имеются ограничения доступа иных лиц к таким экономическим
выгодам (далее - контроль над объектом);

в)              возможность выделения или отделения (идентификации) объекта от других активов;

г)              объект предназначен для использования в течение длительного времени, т.е. срока
полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного
операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

д)              организацией не предполагается продажа объекта в течение 12 месяцев или
обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

е)              фактическая (первоначальная) стоимость объекта может быть достоверно
определена;

ж)              отсутствие у объекта материально-вещественной формы.

Как видно, действующим законодательством РФ установлено семь критериев, необходимых для того, чтобы бухгалтер активы мог признать нематериальные таковыми.

По мнению Соколова Я.В, главный из этих критериев — срок использования, превышающий один год. В подтверждение своего мнения, он приводит пример: «фирма может

приобрести компьютерную программу (исключительное право) и пользоваться ею 10 месяцев.

Однако в этом случае ее расходы по данному направлению не будут капитализироваться в качестве нематериальных активов. Их капитализация будет увеличивать объем статьи «Расходы будущих периодов» актива баланса (счет 97 «Расходы будущих периодов»)». Не согласимся с этим мнением, признание нематериального актива как такового требует одновременного выполнения всех вышеперечисленных критериев, а следовательно их значимость равноценна.

Необходимо отметить, что новым ПБУ 14/2007 установлено, что при выполнении обязательных условий отнесения объектов исследуемой группе активов, к нематериальным активам относятся произведения науки, литературы и искусства; программы для электронных вычислительных машин; изобретения; полезные модели; селекционные достижения; секреты производства (ноу-хау); товарные знаки и знаки обслуживания. В составе нематериальных активов учитывается также деловая репутация, возникшая в связи с приобретением предприятия как имущественного комплекса (в целом или его части).

Нематериальными активами не являются: расходы, связанные с образованием юридического лица (организационные расходы); интеллектуальные и деловые качества персонала организации, их квалификация и способность к труду.

Разнообразие объектов, включаемых в состав нематериальных активов породило различные подходы к их классификации.

Рассмотрим наиболее распространенные из них.

1. Классификация нематериальных активов по составу, в соответствии с которой нематериальные активы подразделяются на группы (рис. 1.2):

А) объекты интеллектуальной собственности:

-          исключительное право патентообладателя на изобретение, промышленный образец, полезная модель;

-          исключительное авторское право на программы для ЭВМ, базы данных;

-          имущественное   право   автора   или   иного   правообладателя   на   топологии интегральных микросхем

-          исключительное право владельца на товарный знак и знак обслуживания, наименование места происхождения товаров

-          исключительное право патентообладателя на селекционные достижения.

5

Б) деловая репутация организации - разность между ценой покупки предприятия как единого имущественно-хозяйственного комплекса и стоимостью его чистых активов.

Для целей бухгалтерского учета стоимость приобретенной деловой репутации определяется расчетным путем как разница между покупной ценой, уплачиваемой продавцу при приобретении предприятия как имущественного комплекса (в целом или его части), и суммой всех активов и обязательств по бухгалтерскому балансу на дату его покупки (приобретения). Разница может быть либо положительной, либо отрицательной.