Учет полуфабрикатов основного производства

ОГЛАВЛЕНИЕ

ВВЕДЕНИЕ                3

1. ПОЛУФАБРИКАТЫ КАК ОСОБЫЕ ОБЪЕКТЫ УЧЕТА ПРОИЗВОДСТВЕННОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ                                     5

1.1. Специфика учета полуфабрикатов в производстве        -

1.2. Методы учета  полуфабрикатов в производстве                8

1.3. Документальное оформление учета полуфабрикатов     11

2. ОЦЕНКА ПОЛУФАБРИКАТОВ В ПРОИЗВОДСТВЕ         14

2.1. Метод по стоимости сырья  и прямым статьям затрат      -

2.2. Метод по фактической и нормативной себестоимости     19

ЗАКЛЮЧЕНИЕ              22   

СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННЫХ ИСТОЧНИКОВ                24

ВВЕДЕНИЕ

Представленная работа посвящена  теме «Учет полуфабрикатов собственного производства и их оценка». Проблема данного исследования носит актуальный характер в организации производственных процессов на предприятии в современных условиях. Поскольку главной задачей деятельности предприятия являются производство и реализация продукции, а конечной целью - получение прибыли, то центральную часть учета составляет учет процесса производства, калькулирование себестоимости вырабатываемой продукции, и ее реализация. Как показывает практика, предприятия, имеющие сложную производственную структуру, остро нуждаются в оперативной экономической и финансовой информации, помогающая оптимизировать затраты и финансовые результаты, принимать обоснованные управленческие решения. В связи с этим следует подчеркнуть значимость исследования настоящей работы, которая обусловлена, с одной стороны, большим интересом к проблеме учета полуфабрикатов собственного производства, с другой стороны, ее недостаточной разработанностью. Рассмотрение вопросов связанных с данной тематикой носит теоретическую значимость, представляет как научный, так и практический интерес. Теоретическое значение изучения учета полуфабрикатов собственного производства заключается в том, что исследование этой темы находится на стыке сразу нескольких научных дисциплин: экономики, бухгалтерского финансового учета и менеджмента.

Цель данной работы – рассмотреть учет и оценку полуфабрикатов

собственного производства. Поставленная цель определяет задачи исследования:

• раскрыть сущность понятия полуфабрикатов  и рассмотреть специфику их учета;
• исследовать методы учета затрат и калькулирования себестоимости полуфабрикатов собственного производства;
• рассмотреть документальное оформление учета полуфабрикатов;
• на практической основе рассмотреть оценку полуфабрикатов собственного производства.

Теоретико-методологическую базу исследования составили три группы источников. К первой отнесены авторские издания  бухгалтеров-аналитиков по исследуемой проблематике. Ко второй отнесены учебная литература (учебники и учебные пособия, справочная и энциклопедическая литература). И к третьей отнесены научные статьи в периодических журналах по исследуемой проблематике.

1. ПОЛУФАБРИКАТЫ КАК  ОСОБЫЕ ОБЪЕКТЫ УЧЕТА ПРОИЗВОДСТВЕННОЙ  ДЕЯТЕЛЬНОСТИ

1. Специфика учета полуфабрикатов в производстве

В современных условиях, когда предприятиям дана самостоятельность в разработке своих производственных программ, планов производственного и социального развития, в определении стратегии в области ценовой политики, существенно возрастает ответственность руководителей за принимаемые ими управленческие решения [2, с. 11]. Эффективность и оперативность решений управляющего во многом зависят от информации, которую он использует для планирования, контроля и регулирования управленческой деятельности. Поэтому каждому, кто занимается предпринимательством, необходима такая область знаний как управленческий учет [8, с. 8]. Управленческий учет рассматривается как система сбора и интерпретации информации о затратах, издержках и себестоимости продукции, то есть это расширенная система организации учета для целей контроля за деятельностью предприятия.

При производстве различных видов продукции довольно часто используются полуфабрикаты. Организация может заключить договор на их поставку: приобретают полуфабрикаты на стороне в основном мелкие и близкие к ним средние фирмы. Возможно также собственное производство полуфабрикатов. Этим занимаются крупные предприятия и тяготеющие к ним средние. В первом случае организация экономит на производственных мощностях, второй же вариант позволяет несколько снизить себестоимость используемых полуфабрикатов. Помимо этого часть своих полуфабрикатов можно реализовать на сторону - организациям или физическим лицам, что в большинстве своем и не без выгоды используют предприятия.

Для того, чтобы обеспечить руководителей  и менеджеров организации информацией, необходимой для решения внутренних задач по формированию затрат на производство полуфабрикатов, следует раскрыть сущность их понятия и рассмотреть специфику учета [11, с. 9]. Общего понятия полуфабриката в нормативно-правовых документах не существует. В ведомственных документах разных отраслей промышленности даются несколько отличные определения полуфабриката собственного производства. Если отрешиться от специфики производства, то понятие полуфабриката можно свести к следующему: это нечто похожее на изделие, прошедшее одну или несколько стадий обработки и подлежащее доработке (доведению до готовности) в последующем технологическом цикле либо предназначенное для укомплектования выпускаемой готовой продукции. К полуфабрикатам собственного изготовления, в частности, относятся детали, изделия и другие прошедшие обработку материалы промышленного производства.

Широкий выпуск полуфабрикатов налажен на предприятиях пищевой  промышленности. В отличие от других отраслей данные полуфабрикаты не только используются в производстве продукции, но и непосредственно реализуются конечным потребителям, которые могут довести их до готовности к употреблению, в том числе и в домашних условиях. Ассортимент полуфабрикатов, выпускаемых этими предприятиями по соответствующим рецептам, разнообразен. Только мясные полуфабрикаты подразделяются на: крупнокусковые (антрекоты, лангеты, бифштексы и др.), мелкокусковые (предназначены для приготовления азу, бефстроганов, гуляша, шашлыка) и рубленые  (в виде сырого фарша или котлет, рубленого бифштекса и шницеля, люля-кебабов, биточков). К полуфабрикатам также относятся и вырабатываемые на мясокомбинатах пельмени и фрикадельки, а также отдельные виды консервов (мясо жареное, тушеное, гуляш). Рыбные полуфабрикаты включают в себя филе рыбное мороженое из различных рыб. Существуют и молочные полуфабрикаты из творога - сырники, вареники.

Немало полуфабрикатов выпускается и из овощей: свежих (котлеты морковные, капустные, свекольные), мороженых (овощные смеси для  первых и вторых блюд, биточки картофельные и морковные), сушеных (морковь, картофель, лук), в виде овощных консервов (зеленый горошек, пюре шпината и др.). Для производителей перечисленные полуфабрикаты, отпускаемые в продажу, есть не что иное, как готовая продукция, что обусловливает специфику их оценки и учета [15, с. 12].

К перечисленным полуфабрикатам, используемым при приготовлении пищи, предъявляются особые требования. Общие технические условия». Стандарт распространяется на мясные и мясосодержащие полуфабрикаты, предназначенные для реализации в торговле и сети общественного питания. Поскольку упомянутые полуфабрикаты относятся к скоропортящимся продуктам, то они должны соответствовать требованиям стандарта, вырабатываться по технологической инструкции, регламентирующей технологический процесс производства, с соблюдением санитарных правил для предприятий мясной промышленности и гигиенических требований безопасности и пищевой ценности пищевых продуктов (СанПиН 2.3.2.1078-01 «Гигиенические требования безопасности и пищевой ценности пищевых продуктов», утвержденным главным государственным врачом 06.11.01).

Полуфабрикаты могут  различаться по степени готовности: чем она выше, тем меньше технологических  операций необходимо для того, чтобы  от полуфабриката перейти к готовой  продукции. Для контроля качества и  приемки отдельных полуфабрикатов проводятся приемо-сдаточные и периодические испытания. Различие в степени готовности принципиально для технических работников: инженеров, технологов и др. [15, с. 16]

Итак, полуфабрикаты - это  продукты, технологический процесс  производства которых не закончен. Они подлежат либо дальнейшей переработке в целях изготовления продукции, либо реализации. Это и обусловливает специфику их оценки и выбора методов учета.

2. Методы учета полуфабрикатов в производстве

В зависимости от того, какая управленческая задача решается, организации в системе управленческого учета могут использовать различные методы учета себестоимости полуфабрикатов. Для того, чтобы управляющий имел полную картину о затратах на производство полуфабрикатов, необходимо провести правильную оценку, установить как и  в составе каких активов они отражаются.

Покупные полуфабрикаты  поименованы среди материально-производственных запасов. Поэтому рекомендуется  их оценивать по фактической себестоимости. Фактической себестоимостью материально-производственных запасов, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на их приобретение. К фактическим же затратам на приобретение относятся в том числе суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу), организациям за информационные и консультационные услуги, вознаграждения посреднической организации, через которую приобретены эти запасы, затраты по заготовке и доставке до места их использования. При отпуске в производство покупные полуфабрикаты могут оцениваться: по себестоимости каждой единицы, по средней себестоимости, по себестоимости первых по времени приобретения материально-производственных запасов (способ ФИФО) [6, с. 67].

Казалось бы, приведенное выше можно  распространить и на полуфабрикаты  собственного производства, то есть отнести их к материально-производственным запасам. Однако полуфабрикаты уже прошли частичную обработку, поэтому считать их запасами несколько некорректно. Относить же их к готовой продукции вроде бы преждевременно, поскольку технологический процесс еще не закончен. Следовательно, полуфабрикаты как бы находятся в «полупозиции»: «отошли» от материально-производственных запасов, но пока еще не «добрались» до готовой продукции.

Промежуточным активом между материально-производственными  запасами и готовой продукцией, как известно, является незавершенное производство. К нему относится продукция, не прошедшая всех стадий (фаз, переделов), предусмотренных технологическим процессом. Поскольку полуфабрикаты, как было сказано выше, не прошли всех стадий производственной обработки, то они более соответствуют приведенному определению «незавершенки», чем материально–производственных запасов [15, с. 21].

Если организацией осуществляется единичное производство полуфабрикатов, используемых ею в дальнейшем производственном цикле, на выходе которого появляется готовая продукция, то вполне уместно ограничиться счетом 8110 «Основное производство». На этом счете полуфабрикаты учитываются в составе производственных расходов как одна из составляющих стоимости изготавливаемой продукции. В данном случае затраты на изготовление полуфабрикатов учитываются по цехам, в разрезе статей производственных расходов без исчисления себестоимости полуфабрикатов. Это и предопределило название такого варианта учета – «бесполуфабрикатный». Его основное достоинство состоит в отсутствии каких-либо условных расчетов, расшифровывающих затраты предыдущих цехов. Однако в бесполуфабрикатном методе учета имеются и недостатки, основной из которых заключается в том, что бесполуфабрикатный метод учета не позволяет определить себестоимость полуфабрикатов при передаче их из одного цеха или передала в другой. А это необходимо в тех случаях, когда полуфабрикаты собственного производства реализуются организацией на сторону. Несмотря на простоту бесполуфабрикатного метода учета, промышленные предприятия не столь часто обращаются к нему из-за ограниченных возможностей его применения.

Массовое же производство полуфабрикатов требует обособленного их учета. Он необходим также при изготовлении полуфабрикатов, используемых как для собственных нужд, так и для реализации на сторону. В этом случае рекомендуется учитывать затраты на изготовление полуфабрикатов по цехам комплексной статьей «Полуфабрикаты собственного производства» с исчислением их себестоимости. И тогда вполне логично обратиться к счету 8210 «Полуфабрикаты собственного производства», на котором отражаются все расходы, связанные с их изготовлением. Аналитический учет полуфабрикатов ведется по местам их хранения и отдельным наименованиям. Данный вариант учета называется полуфабрикатным. Такой метод обеспечивает действенный контроль за формированием себестоимости полуфабрикатов [7, с. 45].

Следует отметить, что организация  управленческого учета – это  внутреннее дело. Поэтому предприятие  само решает, как классифицировать затраты полуфабрикатов,  насколько детализировать места возникновения их затрат и как увязать их с центрами ответственности. Предприятие также само определяет какие внутренние документы использовать  с целью оперативного учета затрат на производство полуфабрикатов.

1.3. Документальное оформление  учета полуфабрикатов 

В зависимости от отраслевой особенности  предприятий первичными документами  по учету движения полуфабрикатов в  производстве могут быть: маршрутные листы, рабочие наряды, рапорты выработки, комплектовочные ведомости, планы-карты, сопроводительные талоны, специальные журналы или отчеты для записи показаний приборов или счетчиков, карты раскроя и т.п. Формы перечисленных документов обычно предусматриваются в отраслевых указаниях, которые и учитывают особенности технологических процессов и организации производства

Для ряда отраслей промышленности (например, машиностроительной и металлообрабатывающей) предусматривает два вида документального  учета движения полуфабрикатов в производстве: подетальный и подетально-пооперационный. Первый вариант предполагает отражение в документах по учету полуфабрикатов только их выработки, а второй - выработки и межоперационного движения.

Изготовленные полуфабрикаты  передаются из цеха для дальнейшей переработки на основании надлежаще оформленных документов. Количественными показателями при этом могут быть вес, объем, площадь. Возможна передача и по счету. В используемых документах указывается шифр изделий, видов или групп продукции, для производства которых они отпущены [8, с. 122].

Для контроля выхода готовых  полуфабрикатов исходя из количества использованного сырья предлагается оформлять соответствующий акт  в стоимостных и количественных показателях. В нем указывается  расход сырья в количественном и стоимостном выражении, наименование полуфабрикатов, их выход по норме и фактически.

Если в отношении  изготавливаемых полуфабрикатов не предусмотрена форма отдельного отраслевого акта, то организация  может составлять ежедневную ведомость  отпуска полуфабрикатов. В ней в аналогичном порядке могут отражаться данные о расходе исходных материалов и выхода полуфабрикатов по плану (определяется исходя из установленных норм расхода основного и вспомогательного сырья и материалов) и фактически. При сопоставлении фактических и нормативных показателей устанавливаются отклонения - экономия или перерасход сырья и материалов. По выявленным отклонениям материально ответственные лица дают объяснения руководителю, который принимает соответствующее решение (например, о списании перерасхода материалов). При наличии постоянного перерасхода встает вопрос о пересмотре установленных норм расхода используемого сырья [15, с. 40].

Оформление первичной  документации и ведение оперативного количественного учета полуфабрикатов в цехах, как правило, возлагается на планово-диспетчерскую службу, а на промежуточных складах - на работников этих складов. За бухгалтерией в таких случаях остается методическое руководство учета движения полуфабрикатов, контроль правильности оформления документов и ведения оперативного учета в местах нахождения полуфабрикатов. Для сокращения документооборота в массово-поточных производствах рекомендуется применять бездокументную передачу полуфабрикатов или ограничиться составлением документов на передачу один раз в месяц. Однако воспользоваться таким упрощенным документооборотом движения полуфабрикатов можно при условии, если организацией обеспечивается их сохранность. Передачу же полуфабрикатов, которые выпускаются непосредственно для реализации, можно оформлять документами по учету готовой продукции: сдаточными накладными, приходными ордерами, актами приемки готовой продукции, отгрузочными накладными. Например, при передаче полуфабрикатов из одного объекта учета (подразделение) в другое оформляется «Накладная на передачу готовой продукции в места хранения», где указывается наименование, характеристика и кондиционный вес полуфабриката. При запуске в производство (использование полуфабрикате на нужды производства) оформляется «Акт на списание полуфабрикатов». При реализации готовой продукции составляется товарная накладная и счет фактура.

Итак, на предприятиях при учете  затрат на производство полуфабрикатов используется широкий комплекс документов, которые являются как утвержденными  государством типовыми формами, так и могут разрабатываться предприятием самостоятельно.

2. ОЦЕНКА ПОЛУФАБРИКАТОВ В ПРОИЗВОДСТВЕ.

2.1. Метод по стоимости  сырья и прямым статьям затрат

При полуфабрикатном варианте учета  передачу полуфабрикатов собственного производства из одного цеха (передела) в другой рекомендовано отражать в учете по фактической себестоимости. В нее могут включаться сырьевые затраты, прямые затраты или все фактические расходы, связанные с их изготовлением. Кроме учета по фактической себестоимости, полуфабрикаты собственного производства могут учитываться по плановой (нормативной) себестоимости с последующим ее доведением до фактической себестоимости. Организациям предоставляется возможность отражения незавершенного производства одним из возможных вариантов:

• по стоимости сырья и материалов;
• по прямым статьям затрат;
• по фактической производственной себестоимости;
• по нормативной (плановой) производственной себестоимости [2, c. 156].

Выбор варианта определяется управленческой политикой, действующей на предприятии. Каждый из перечисленных методов  имеет свои преимущества и недостатки. Попытаемся вкратце их охарактеризовать.

Самый простой из указанных методов  оценки полуфабрикатов собственного производства - именно по стоимости сырья и материалов. В этом и проявляется его преимущество. Недостаток же его - отсутствие информации обо всех затратах на производство полуфабрикатов. Если основные затраты по их изготовлению приходятся на стоимость сырья и материалов, а расходы по их обработке (переработке) занимают не столь значительный удельный вес, то погрешность в исчислении при его использовании относительно небольшая. Оценивать полуфабрикаты в составе незавершенного производства по стоимости сырья и материалов рекомендуется организациям с кратким технологическим циклом.

Итак, организацией изготавливаются  полуфабрикаты двух видов. Стоимость  сырья и материалов, использованных для изготовления 500 шт. полуфабрикатов первого вида, - 80 000 тг., а на производство 800 шт. полуфабрикатов второго вида - 120 000 тг. Поскольку полуфабрикаты как используются при изготовлении продукции, так и реализуются на сторону, то их учет ведется на счете 8210 «Полуфабрикаты собственного производства». В августе 400 шт. полуфабрикатов первого вида и 600 шт. второго было использовано для изготовления собственной продукции, а оставшаяся их часть (100 шт. (500 - 400) первого и 200 (800 - 600) второго) - реализована. Каждый вид полуфабрикатов учитывается на отдельном субсчете счета 8110.

Другие расходы по изготовлению полуфабрикатов составили: заработная плата рабочих - 160 000 тг.; страховые взносы во внебюджетные фонды и социальное страхование от несчастных случаев на производстве - 42 400 тг.; амортизация оборудования - 8500 тг.; обслуживание данного оборудования - 4500 тг.; коммунальные расходы (энерго-, водоснабжение) - 7600 тг.

Информация о затратах, связанных  с изготовлением полуфабрикатов, предварительно обобщается на счете  8100 «Основное производство». Использование одновременно двух счетов, 8100 и 8110, для учета затрат по изготовлению полуфабрикатов объясняется тем, что не все расходы, связанные с их производством, включаются в их стоимость. Поэтому «не учитываемые» расходы изначально отражаются отдельно на счете 8100.

Учетная стоимость полуфабрикатов первого вида составит 160 тг/шт. (80 000 тг. : 500 шт.), второго вида - 150 тг. (120 000 тг. : 800 шт.). Исходя из этого стоимости:

• используемых в производстве полуфабрикатов каждого вида - 64 000 тг. (160 тг/шт. х 400 шт.) и 90 000 тг. (150тг/шт. х 600 шт.) соответственно;
• реализованных на сторону - 16 000 тг. (160тг/шт. х 100 шт.) и 30 000 тг. (150 тг/шт. х 200 шт.).

Итак, обобщим данные по изготовление полуфабрикатов, их передаче в дальнейшее производство и реализации на сторону:

• 200 000 тг. (80 000 + 120 000) – общая стоимость сырья и материалов;
• 160 000 тг. - заработная плата рабочим за изготовленные полуфабрикаты;
• 42 400 тг. - страховые взносы во внебюджетные фонды и социальное страхование от несчастных случаев на производстве;
• 8500 тг. - амортизация на оборудование, используемое при производстве полуфабрикатов;
• 4500 тг. - расходы по обслуживанию оборудования;
• 7600 руб. - стоимость косвенных расходов;
• 154 000 тг. (64 000 + 90 000) - стоимость полуфабрикатов, используемых для изготовления продукции;
• 46 000 тг. (16 000 + 30 000) - стоимость полуфабрикатов, проданных на сторону.

При оценке по прямым статьям  затрат на производство полуфабрикатов перечень прямых затрат, включаемых в  стоимость полуфабрикатов собственного изготовления, устанавливается организацией самостоятельно с учетом особенностей производства и существующих отраслевых инструкций [9, с. 568].

Дополним данные  первого примера: все прямые расходы можно разделить  между видами выпускаемых полуфабрикатов. Данные об осуществленных прямых затратах по полуфабрикатам каждого вида представлены в таблице 2.1. Косвенные расходы не участвуют в оценке себестоимости полуфабрикатов.

Таблица 2.1

Перечень прямых затрат по полуфабрикатам каждого вида

Общая стоимость изготовленных  в августе полуфабрикатов первого  вида составила 170 800тг. (80 000 + 67 200 + 17 808 + 3852 + 1940), себестоимость же одного - 341,60 тг/шт. (170 800 тг. : 500 шт.). В части же полуфабрикатов второго вида эти величины - 244 600 тг. (120 000 + 92 800 + 24 592 + 4648 + 2560) и 305,75 тг/шт. (244 600 тг. : 800 шт.).

С учетом этого в расходах по изготовлению продукции учтены стоимости  полуфабрикатов первого вида - 136 640 тг. (341,60 тг/шт. х 400 шт.), второго вида - 183 450 тг. (305,75 тг/шт. х 600 шт.). При реализации же полуфабрикатов на сторону в качестве расходов приняты 34 160 тг. (341,60тг/шт. х 100 шт.) и 61 150 руб. (305,75 тг/шт. х 200 шт.).

Итак, обобщим данные по передаче в  производство и реализации полуфабрикатов первого вида:

• 80 000 тг. - стоимость сырья и материалов, используемых при изготовлении полуфабрикатов первого вида;
• 67 200 тг. - заработная плата рабочим за изготовленные полуфабрикаты этого вида;
• 17 808 тг. - страховые взносы во внебюджетные фонды и социальное страхование на заработную плату, относящуюся к изготовлению полуфабрикатов первого вида;
• 3852 тг. - амортизация на оборудование, используемое при производстве полуфабрикатов этого вида;
• 1940 тг. - отражены расходы по обслуживанию указанного оборудования.

Идентичные записи осуществляются и в части второго вида полуфабрикатов, только с иными числовыми показателями: 120 000 тг., 92 800 тг., 24 592 тг., 4648 тг. и 2560 тг.

• 170 800 тг. - стоимость полуфабрикатов первого вида;
• 244 600 тг. - стоимость полуфабрикатов второго вида;
• 320 090 тг. (136 640 + 183 450) - стоимость полуфабрикатов, используемых для изготовления продукции;
• 95 310 тг. (34 160 + 61 150) - стоимость полуфабрикатов, проданных на сторону.

Следует отметить, что метод оценки по стоимости сырья и материалов простой. В этом его главное преимущество. Однако этот метод не предоставляет полной информации обо всех затратах на производство полуфабрикатов, а это соответственно затрудняет принятие правильного решения менеджера о снижении себестоимости полуфабрикатов. Метод по прямым статьям затрат дает более объективную оценку стоимости полуфабрикатов, но достигается это за счет увеличения трудоемкости ее исчисления.

2.2. Метод по фактической  и нормативной себестоимости

Метод оценки по фактической  производственной стоимости достаточно трудоемок и не всегда находит  практическое применение, поскольку  распределить все фактические затраты  между объектами калькулирования, когда их количество довольно значимо, - задача экономически невыполнимая [9, c. 570].

Изменим несколько условия  второго примера: полуфабрикаты  используются только для изготовления готовых изделий, поэтому организация  применяет бесполуфабрикатный метод  их учета. Распределение заработной платы работников, страховых взносов во внебюджетные фонды и социальное страхование от несчастных случаев на производстве, а также косвенных расходов происходит пропорционально сумме материальных затрат, учитываемых в стоимости каждого вида полуфабрикатов. Величины коэффициентов распределения расходов исходя из стоимости использованных в изготовлении полуфабрикатов сырья и материалов составят 40% (80 000: (80 000 + 120 000)) для первого вида полуфабрикатов и 60% (120 000 тг. : (80 000 + 120 000)) - для второго. Полученные с учетом этих значений коэффициентов суммы «делимых» прямых и косвенных расходов, а также значения амортизации и расходов на обслуживание оборудования в части полуфабрикатов каждого вида представлены в таблице 2.2.

Таблица 2.2

Перечень прямых и косвенных  затрат по полуфабрикатам каждого вида