Учет расчетов генерального подрядчика с заказчиками и субподрядчиками

Содержание

Введение

Бухгалтерский учет в строительных организациях является одним из проблемных направлений современного учета. К задачам бухгалтерского учета в строительной организации можно отнести: формирование полной и достоверной информации о деятельности строительной организации, ее имущественном положении, обеспечение необходимой информацией внутренних и внешних пользователей, предотвращение отрицательных результаты хозяйственной деятельности.

Любая сфера деятельности требует  контроля над совершением финансово-хозяйственных  операций. Так и в случае ведения  бухгалтерского учета в строительстве  следует внимательнее относиться к отраслевым особенностям производства, наиболее важными из которых являются длительность стадии проектирования и непосредственного строительства, а также разнообразие сопутствующих работ. Все это должно быть оптимально точно отражено в бухгалтерском балансе и отчетности строительной компании. Без бухгалтерского учета становятся невозможен бесперебойный процесс строительства: поставка строительных материалов, выдача заработной платы, уплата налогов и учет других важных статей баланса.

Бухгалтерский учет в строительстве основывается на общепринятых правилах бухучета и на специфических отраслевых инструкциях и документах. Во многом экономика строительства отлична от других тем, что учитывает территориальное расположение объектов строительства, обладает индивидуальным подходом к строительной продукции, отражает зависимость сроков строительного производства от климатических условий и времени года. В списке учитываемых операций на предприятиях данной отрасли:

- бухгалтерский учет капитальных  затрат и источников инвестирования,

- учет затрат на строительные  работы,

- учет доходов, расходов и  финансовых результатов по договорам, 

- учет материалов,

- учет расходов по оплате  труда, 

- учет брака в строительном  производстве 

и другие важные пункты.

Строительство - процесс дорогостоящий и достаточно сложный, а финансовые обязательства, возникающие между его участниками по договору, требуют четкой системы учета. Положение по бухгалтерскому учету «Учет договоров строительного подряда» (ПБУ 2/2008), устанавливает особенности порядка формирования в бухгалтерском учете и раскрытия в бухгалтерской отчетности информации о доходах, расходах и финансовых результатах организации, являющимися юридическими лицами и выступающими в качестве подрядчиков либо в качестве субподрядчиков в договорах строительного подряда длительность выполнения которых составляет более одного отчетного года (долгосрочный характер) или сроки начала и окончания которых приходятся на разные отчетные годы. Доходы по договору признаются организацией доходами от обычных видов деятельности в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99. Расходы по договору признаются организацией расходами по обычным видам деятельности в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99.

Актуальность выбранной темы обусловлена  возрастанием за последние годы деловой  активности в сфере деятельности строительных организаций.

Цель данной курсовой работы заключается  в закреплении знаний об экономических  отношениях между участниками строительства и особенностях отражения в бухгалтерском учете хозяйственных операций, связанных со строительной деятельностью у инвестора, застройщика, подрядчика и субподрядчика.

1. Учет расчетов генерального подрядчика с заказчиками и субподрядчиками.

1. Учет расчетов между заказчиком и подрядчиком

Для   строительства   заказчик заключает договор с организацией, имеющей право на подобную деятельность и возможности для её  осуществления.

Взаимоотношения между организацией заказчика и исполнителем работ регулируются параграфом 3 «Строительный подряд» главы 37 «Подряд» ГК РФ.

В соответствии с п. 1 ст. 740 ГК РФ по договору строительного подряда  подрядчик обязуется в установленный  договором срок построить по заданию заказчика определённый объект либо выполнить иные строительные работы, а заказчик обязуется создать подрядчику необходимые условия для выполнения работ, принять их результат и уплатить обусловленную цену.

В заключаемом между заказчиком и подрядчиком договоре строительного подряда возможны различные варианты распределения обязанностей между сторонами.

Рассмотрим некоторые из них.

1.1.1. Разработка технической  документации и сметы

Согласно п. 1 ст. 743 ГК РФ подрядчик  осуществляет строительство в соответствии с технической документацией, определяющей объём и содержание работ, и со сметой, определяющей их цену.

В соответствии с п. 2 ст. 743 ГК РФ в  заключённом договоре строительного подряда должны быть указаны состав и содержание технической документации, а также должно быть предусмотрено, какая из сторон – заказчик или подрядчик – её предоставляет.

Другими словами, по договору подряда  обязанность по разработке технической  документации по строительству объекта  может быть возложена как на заказчика, так и на подрядчика. Рассмотрим оба эти варианта.

Имея в своём составе соответствующие  подразделения, заказчик может разработать  всю техническую документацию по строительству объекта собственными силами.

Если же такой возможности нет, то организация заказчика согласно ст. 758 ГК РФ заключает договор с проектной организацией на выполнение работ по составлению технической документации по строительству объекта.

При разработке технической документации силами организации-заказчика все  связанные с этой работой затраты  в регистрах бухгалтерского учёта отражаются проводками:

Дебет счёта 08   Кредит счётов 02, 10, 70, 69, 60, 76, 97 и др.

– отражены затраты по разработке технической документации строящегося объекта;

Дебет счёта 19  Кредит счёта 60, 76

–   отражен налог  на добавленную стоимость по услугам, оказанным другими организациями.

Налог на добавленную стоимость, уплаченный другим организациям, включается в  сумму налога, подлежащую передаче инвестору вместе с инвентарной  стоимостью объекта.

Если организация заказчика  не имеет возможности разработать проект строящегося объекта самостоятельно, она должна подключить к этому процессу специализированную проектную организацию.

Взаимоотношения между заказчиком и проектировщиком регулируются параграфом 4 «Подряд на выполнение проектных и изыскательских работ» главы 37 «Подряд» ГК РФ.

По заключённому между заказчиком и проектировщиком договору заказчик предоставляет проектировщику всю  необходимую информацию, а проектировщик  в обусловленный договором срок передаёт заказчику проектно-сметную  документацию по строительству объекта.

В регистрах бухгалтерского учёта  получение разработанной проектно-сметной  документации следует отразить проводками:

Дебет счёта 08 Кредит счёта 60

– отражены затраты по разработке технической документации, осуществленные проектной организацией;

     Дебет счёта 19 Кредит счёта 60

–   отражен НДС, подлежащий уплате проектной организации.

Если условиями заключённого договора строительного подряда разработка технической документации возлагается  на подрядчика, то, вероятнее всего, он должен будет привлечь к разработке проектную организацию. Как правило, у общестроительной организации нет возможности разработать проектно-сметную документацию в соответствии с установленным порядком.

Согласно п. 1 ст. 706 ГК РФ подрядчик, если заключённым между ним и заказчиком договором не предусмотрено личное выполнение данной работы, вправе привлечь к исполнению своих обязательств других лиц – субподрядчиков.

В этом случае подрядчик выступает  в роли генерального подрядчика.

В соответствии с п. 3 ст. 706 ГК РФ генеральный подрядчик несёт перед заказчиком ответственность за последствия неисполнения или ненадлежащего исполнения обязательств субподрядчиками, а перед субподрядчиками – ответственность за неисполнение или ненадлежащее исполнение заказчиком обязательств по договору подряда.

Взаимоотношения между подрядчиком  и проектировщиком будут также  регулироваться главой 37 «Подряд» ГК РФ. В заключённом договоре на разработку проектно-сметной документации проектировщик обязуется выполнить заказанную работу в установленный договором срок. Обязанностью подрядчика является принять разработанный проект и оплатить его в соответствии с договором.

Получение проекта от проектной  организации генеральный подрядчик в регистрах бухгалтерского учёта должен отразить проводками:

Дебет счёта 20 (субсчёт  «Работы, выполненные субподрядчиками»)      Кредит счёта 60 (субсчёт «Расчёты с  субподрядчиками»)

– принята от проектной  организации техническая документация по объекту строительства;

Дебет счёта 19 Кредит счёта 60 (субсчёт «Расчёты с субподрядчиками»)

–  отражён налог  на добавленную стоимость по затратам на разработку технической документации.

Передачу документации заказчику  следует отразить проводками:

Дебет счёта 62 Кредит счёта 90 (субсчёт «Выручка»)

–  отражена передача разработанной документации заказчику;

Дебет счёта 90 (субсчёт  «НДС»)

Кредит счёта 68 (76) (субсчёт  «Расчёты по НДС»)

– начислен  налог  на добавленную стоимость  по затратам на разработку технической документации; 

Дебет счёта 90 (субсчёт  «Себестоимость продаж»)

Кредит счёта 20 (субсчёт «Работы, выполненные субподрядчиками»)

–  списана  стоимость разработки технической документации, переданной заказчику.

Если на момент передачи заказчику  проектно-сметной документации работа проектировщика будет оплачена, то генподрядчик имеет право принять налог на добавленную стоимость к вычету, что будет отражено проводкой:

Дебет счёта 68 (субсчет «Расчёты по НДС»)   Кредит счёта 19.     

Поступление проектно-сметной документации, разработка которой была возложена на подрядчика (точнее, на его субподрядчика) в регистрах бухгалтерского учёта заказчика должна быть отражена проводками: 

Дебет счёта 08  Кредит счёта 60

–  отражена стоимость полученной  проектно-сметной документации;

Дебет счёта 19 Кредит счёта 60

– отражен налог на добавленную стоимость по технической  документации на строительство объекта.

1.1.2. Страхование строительного риска

Согласно п. 1 ст. 741 ГК РФ риск случайной  гибели или случайного повреждения  объекта строительства до его  приёмки несёт подрядчик, после приёмки – заказчик.

В соответствии с п. 1 ст. 742 ГК РФ заключённым  договором может быть предусмотрена  обязанность стороны, на которой  лежит строительный риск, заключить  со страховой компанией договор  о страховании строительного  риска.

Таким образом, и подрядчик, и заказчик в этом случае должны заключать со страховыми компаниями договоры на страхование строительного риска. Подрядчик заключает такой договор на время выполнения работ до передачи их заказчику, заказчик – с момента приёмки работ от подрядчика и до передачи объекта инвестору.

Согласно п.  1 ст. 93 ГК РФ    заказчик (страхователь) заключает   договор    со страховой компанией (страховщиком), в соответствии с  которыми страховщик должен будет выплатить  страхователю либо другому лицу, в пользу которого заключён договор (выгодоприобретателю), за обусловленную договором плату (страховую премию) страховое возмещение.

Страховым возмещением признаётся сумма убытков, понесённых страхователем  при наступлении события (страхового случая), предусмотренного договором.

Если страховой случай не наступает, то страховая премия признаётся доходом  страховщика.

В соответствии с п. 1 ст. 742 ГК РФ предметом  договора страхования строительного  риска может быть риск случайной  гибели или случайного повреждения объекта строительства, материала, оборудования и другого имущества, используемого при строительстве (имущественное страхование по ст. 929 ГК РФ), либо ответственность за причинение при осуществлении строительства вреда другим лицам (страхование ответственности за причинение вреда по ст.  931 ГК  РФ).

Поскольку на время строительства  к заказчику переходит право  пользования, владения и распоряжения объектом, то строительные риски следует  признать риском заказчика, то есть его  собственными сходами. Другими  словами, расходы на страхование объекта строительства должны быть учтены как расходы на содержание организации-заказчика.

Согласно пп. 7 п. 3 ст. 149 НК РФ оказание услуг по страхованию освобождается  от налога на добавленную стоимость.

Таким образом, перечисление страховой премии в регистрах бухгалтерского учёта заказчика следует отразить записями:

Дебет счёта 20 (26) Кредит счёта 76

–   начислена сумма  страховой премии в соответствии с договором;

Дебет счёта 76 Кредит счёта 51

–  перечислена страховая  премия страховщику.

Для целей налогообложения прибыли  в соответствии со ст. 263 НК РФ расходы  на страхование признаются прочими  расходами, связанными с производством  и реализацией.  Согласно п. 2 ст. 318 НК РФ прочие расходы, связанные с  производством и реализацией, считаются косвенными и в полном объёме должны относиться к расходам текущего периода.

Отсюда следует, что расходы  на страхование строительных рисков, не дожидаясь окончания строительства  объекта в целом и передачи его инвестору, каждый отчётный период следует относить на уменьшение налогооблагаемой прибыли заказчика. Для инвестора не имеет значения, как заказчик учитывает расход на страхование. В любом случае все произведённые заказчиком расходы в пределах суммы, указанной в договоре, будут включены в стоимость построенного объекта.

1.1.3. Обеспечение строительства  материалами и оборудованием

Согласно п. 1 ст. 745 ГК РФ обязанность  по обеспечению строительства материалами, в том числе деталями, конструкциями, оборудованием, несёт подрядчик, если заключённым договором не предусмотрено, что обеспечение строительства в целом или в определённой его части возлагается на заказчика.

Наиболее часто встречаются  следующие варианты по обеспечению  строительства материалами и  оборудованием:

1)    все работы выполняются из материала заказчика;

2) обеспечение материалами полностью  возлагается на подрядчика, оборудование  предоставляет заказчик;

3)  работы выполняются из материала  подрядчика, при этом поставку  материалов обеспечивает заказчик, а их стоимость засчитывается в составе стоимости выполненных работ.

Рассмотрим более подробно все  три вышеприведённых варианта.

Если по условиям заключённого договора строительного подряда все работы выполняются из материалов заказчика, то подрядчику 
остаётся только выполнить работу по возведению из них объекта. 
По своей сути такой вариант заключения договора представляет со 
бой переработку давальческого сырья. 

Для подрядчика это не совсем выгодно, так как резко уменьшается  стоимость выполненных работ, ведь в этом случае на материалы в смете не «накручиваются» плановые накопления и накладные расходы.

Заказчику тоже выгоднее осваивать  больший объём капиталовложений – тогда больше затраты на его содержание.

Однако  в этом случае снижаются  затраты на строительство и стоимость объекта для инвестора.

Кто победит в этом конфликте  интересов – инвестор или заказчик с подрядчиком – зависит от многих факторов, в том числе субъективных.

При передаче заказчиком подрядчику материалов в переработку право  собственности на них не переходит, то есть реализации ни в бухгалтерском учёте, ни для целей налогообложения не возникает.

После подписания акта о приёмке  выполненных работ заказчик отражает у себя в учёте стоимость выполненных  подрядчиком работ и в этот же момент списывает переданные подрядчику материалы на увеличение стоимости построенного объекта.

1.1.4. Проведение монтажа  оборудования силами подрядчика

Кроме строительных работ на строящемся объекте может происходить и  монтаж оборудования. Чаще всего его  приобретает заказчик, а работы по установке и монтажу поручает монтажной организации.

Договор с монтажной (пуско-наладочной) организацией может быть заключён как  генеральным подрядчиком, так и  непосредственно заказчиком.

Ни один из этих вариантов не противоречит гражданскому законодательству.

В соответствии с п. 1 ст. 706 ГК РФ генеральный  подрядчик имеет право с согласия заказчика привлекать к выполнению отдельных видов работ на объекте  субподрядчиков.

Согласно п. 4 той же ст. 706 ГК РФ заказчик имеет право (с согласия генерального подрядчика) заключить договоры на выполнение отдельных работ с другими лицами.

Учёт приобретённого под монтаж оборудования заказчик ведёт на балансовом счёте 07 «Оборудование к установке».

На этом счёте заказчик отражает все затраты по его приобретению.

По акту о приёме-передаче оборудования в монтаж (форма ОС-15) оборудование сдаётся в монтаж подрядчику. После завершения монтажа готовый к использованию объект (инвентарный номер) принимается к учёту, а после окончания строительства в целом передаётся инвестору.

2. Отражение расчетов с субподрядчиками в бухгалтерском учете.

1.2.1.Общие положения.

Если строительная организация, выполняющая  на строительстве объекта функции  генерального подрядчика, заключила  договор на проведение некоторых  видов работ со специализированной организацией, она отражает в бухгалтерском и налоговом учете расчеты с субподрядчиком следующим образом.

 Согласно п.1 ст.706 Гражданского  кодекса Российской Федерации  (ГК РФ) подрядчик вправе (если  договор подряда не предусматривает  его обязанность лично выполнить поименованную в договоре работу) привлечь к исполнению своих обязательств других исполнителей (субподрядчиков).

 В этом случае подрядчик  выступает в роли генерального  подрядчика.

 В соответствии с п.3 ст.706 ГК РФ генеральный подрядчик  несет перед заказчиком ответственность за последствия неисполнения или ненадлежащего исполнения обязательств субподрядчиком, а перед субподрядчиком - ответственность за неисполнение или ненадлежащее исполнение заказчиком обязательств по договору подряда.

 По отношению к субподрядчику генеральный подрядчик выполняет функции заказчика.

 В настоящее время нет  действующих нормативных документов (кроме гл.37 "Договор подряда"  ГК РФ), регулирующих взаимоотношения  генерального подрядчика и работающих  с ним субподрядных организаций.

Можно воспользоваться (в части, не противоречащей действующему законодательству) Положением о взаимоотношениях организаций - генеральных подрядчиков с субподрядными организациями, утвержденным Постановлением Госстроя СССР и Госплана СССР от 03.07.1987 N 132/109, которое было принято во исполнение в настоящее время не действующего Постановления Совмина СССР от 26.12.1986 N 1550 "Об утверждении Правил о договорах подряда на капитальное строительство".

 На основании заключенного  договора субподряда на генерального подрядчика возлагаются обязанности:

- по обеспечению строительной  готовности объекта, конструкций  и отдельных видов работ для  производства субподрядчиками последующих  комплексов работ;

- по передаче субподрядчикам  утвержденной в установленном порядке проектно-сметной документации в части выполняемых ими работ;

- по приемке законченных работ  и их оплате;

- по осуществлению комплектной  передачи субподрядчикам оборудования, материалов и изделий, поставка  которых возложена на генподрядчика (заказчика), в соответствии с графиками их передачи;

- по координации деятельности  субподрядчиков, участвующих в строительстве.

 Генеральный подрядчик осуществляет  контроль и технический надзор  за соответствием выполняемых  субподрядчиками работ рабочим чертежам и строительным нормам и правилам, а материалов, изделий и конструкций - государственным стандартам и техническим условиям, не вмешиваясь при этом в оперативно-хозяйственную деятельность субподрядчиков. При выявлении отклонений от утвержденной проектно-сметной документации, а также рабочей документации, строительных норм и правил генеральный подрядчик выдает предписание субподрядчикам об устранении допущенных отклонений, а в необходимых случаях - о приостановлении работ и не оплачивает эти работы до устранения допущенных отклонений.

 В соответствии с заключенным  договором в обязанности субподрядчика  входит:

- выполнение работ в установленные  графиком производства монтажных  и специальных строительных работ  сроки согласно рабочим чертежам  и в соответствии со строительными нормами и правилами;

- производство индивидуального  испытания смонтированного им  оборудования;

- принятие участия в комплексном  опробовании оборудования;

- сдача рабочей комиссии законченных  объектов строительства;

- обеспечение совместно с генподрядчиком и заказчиком ввода объекта в действие в установленные сроки.

 Если субподрядчик не общается  напрямую с заказчиком (договором  может быть предусмотрена и  такая схема отношений), то генеральный  подрядчик принимает у субподрядчиков выполненные ими работы и оплачивает их (за счет собственных средств либо за счет авансов, полученных от заказчика).

1.2.2.Принятие работ

В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, учет расчетов с субподрядчиками ведется генеральным подрядчиком на субсчете "Расчеты с субподрядчиками", открываемом к балансовому счету 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками".

 Стоимость выполненных субподрядчиком работ, принятых генеральным подрядчиком, отражается в бухгалтерском учете на отдельном субсчете "Работы, выполненные субподрядчиками", открытом к балансовому счету 20 "Основное производство".

 Принятые генеральным подрядчиком работы, таким образом, отражаются в бухгалтерском учете следующим образом:

 Д-т 20, субсчет "Работы, выполненные  субподрядчиками", К-т 60, субсчет  "Расчеты с субподрядчиками", - отражена стоимость работ, выполненных  субподрядчиком (по договорной цене);

 Д-т 19 К-т 60, субсчет "Расчеты  с субподрядчиками", - отражена  сумма НДС по принятым у  субподрядчика работам.

 До сдачи работ заказчику  сумма принятых у субподрядчиков  работ числится на балансе  у генерального подрядчика.

 Сдача субподрядных работ  заказчику (так же как и собственных работ) в бухгалтерском учете генерального подрядчика отражается следующим образом:

 Д-т 90, субсчет "Себестоимость  продаж", К-т 20.

1.2.3.Оплата работ

Оплата субподрядчику стоимости  выполненных им работ производится обычно путем перечисления денежных средств со счета генерального подрядчика.

 Оплата стоимости субподрядных  работ отражается в бухгалтерском  учете следующим образом:

 Д-т 60, субсчет "Расчеты  с субподрядчиками", К-т 51 - перечислена  субподрядчику стоимость выполненных им работ (включая НДС);

 Д-т 68, субсчет "Расчеты  по НДС", К-т 19 - НДС по принятым  у субподрядчика и оплаченным  работам принят к вычету.

 По письму генерального подрядчика  либо в соответствии с условиями  заключенного договора заказчик  может оплатить субподрядчику стоимость выполненных им работ, минуя счет генерального подрядчика.