Учет с подотчетными лицами и работниками по прочим операциям
1 Теоретические учеты с
1.1 Характеристика дебиторской и кредиторской задолженности.
Под дебиторской понимают задолженность других организаций, работников и физических лиц данной организации (задолженность покупателей за купленную продукцию, подотчетных лиц за выданные им под отчет денежные суммы и др.). Организации и лица, которые должны данной организации, называются дебиторами.
Кредиторской называют задолженность данной организации другим организациям, работникам и лицам, которые называются кредиторами.
В применяемой в настоящее время форме бухгалтерского баланса долги дебиторов входят в состав оборотных активов и представлены следующим образом:
1) дебиторская задолженность (платежи по которой ожидаются более чем через 12 месяцев после отчетной даты), в том числе: покупатели и заказчики; векселя к получению; задолженность дочерних и зависимых обществ; авансы выданные; прочие дебиторы.
2) дебиторская задолженность (платежи по которой ожидаются в течение 12 месяцев после отчетной даты) в том числе: покупатели и заказчики; векселя к получению; задолженность дочерних и зависимых обществ; авансы выданные; прочие дебиторы.
Дебиторская задолженность, представляемая в бухгалтерском балансе как долгосрочная и предполагаемая к погашению в отчетном году, может быть отражена на его начало как краткосрочная, что необходимо отразить в пояснениях к балансу.
Кредиторская задолженность включается в состав краткосрочных обязательств. В балансе ее характеризуют следующие статьи:
1) кредиторская задолженность, в том числе: поставщики и подрядчики; векселя к уплате; задолженность перед дочерними и зависимыми обществами; задолженность перед персоналом организации; задолженность перед государственными внебюджетными фондами; задолженность перед бюджетом; авансы полученные; прочие кредиторы.
2) задолженность участникам по выплате доходов.
Дебиторская и кредиторская задолженность должна быть не только обоснована экономически и юридически квалифицирована в учете, но и правильно оценена. Главное условие оценки состоит в том, что долговые обязательства следует учитывать в сумме средств, необходимых для их покрытия, т.е. возмещения.
Монетарные (денежные) долговые обязательства организаций могут отражаться в учете по первоначальной договорной стоимости, в текущей, рыночной, экспертной и правовой оценках.
Первоначальная стоимость долга равна его величине на день возникновения обязательства в соответствии с условиями договора.
Текущая оценка долговых обязательств - это их дисконтированная величина или текущая стоимость будущего платежа (определяется с помощью простых и сложных процентов).
Рыночная оценка долга учитывает влияние многих факторов, но в первую очередь возможность его реального взыскания. Наиболее объективно она формируется при продаже или уступке права требования долговых обязательств.
Близка к рыночной экспертная оценка дебиторской и кредиторской задолженности. Ее осуществляют аудиторы и риэлтеры при оценке предприятия как имущественного комплекса или при получении специального аудиторского задания, связанного с банкротством организации, а также для аналитических целей.
Правовую оценку долговых обязательств дает суд. Ее численное значение во многом зависит от документального подтверждения суммы долга и степени его доказательности.
Дебиторская и кредиторская задолженность весьма существенно влияет на финансовое положение, использование денежных средств в обороте, величину прибыли, фактически полученной в отчетном периоде. Предприятию необходимо проявлять крайнюю щепетильность в расчетах с кредиторами, своевременно возвращать им долги, иначе предприятие рискует потерять доверие своих поставщиков, банков и других кредиторов, будет иметь штрафные санкции по расчетам с контрагентами. Отсюда очевидно знание правильных и своевременных расчетов с дебиторами и кредиторами.
Нарушение сроков расчетов согласно условиям договоров приводит к возникновению взаимных претензий. Причинами претензий, предъявляемых к поставщикам, подрядчикам и транспортным организациям, могут быть: выявленные после акцепта счетов несоответствия цен и тарифов, обусловленных договорами; недостача груза, несоответствующее его качество; брак и простой, возникший по вине поставщиков и подрядчиков; арифметические ошибки в предъявленных поставщиками и подрядчиками счетах, которые обнаружены после совершения записей по счетам учета товарно-материальных ценностей и затрат.
К покупателям и заказчикам претензии чаще всего предъявляются по причине нарушения сроков расчетов и других условий договоров.
Взаимные претензии могут быть урегулированы до передачи дела в суд (арбитраж) в соответствии с “Положением о претензионном порядке урегулирования споров” №3116-1 от 24.06.92. утверждено постановлением Верховного Совета Российской Федерации от 24.06.92.
В зависимости от сроков погашения в бухгалтерском учете различают нормальную (непросроченную) и просроченную дебиторскую задолженность. Нормальная задолженность - это долги третьих лиц по обязательствам, сроки исполнения которых на момент составления баланса не наступили. Они учитываются как задолженность реальная по взысканию. Это задолженность: по ссудам и займам организаций в пределах сроков договоров; поставщикам при расчетах на инкассо по платежам, срок которых не наступил; налоговым органам и внебюджетным фондам по сборам и отчислениям в пределах установленных сроков и т.п. Согласно ПБУ15/01 “Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию” срочной считается задолженность, срок погашения которой по условиям договоров не наступил или продлен (пролонгирован) в установленном порядке, а просроченной - задолженность по обязательствам, сроки исполнения которых на момент составления бухгалтерской отчетности наступили или нарушены дебиторами.
В бухгалтерском учете просроченную задолженность следует подразделять на реальную к погашению задолженность и долги, взыскание которых нереально вследствие форс-мажорных обстоятельств, банкротства плательщика и т.п. Реальность и нереальность возврата долгов дебиторами оценивает организация-кредитор с учетом конкретных обстоятельств по каждому долгу отдельно.
Оценка кредиторской задолженности в бухгалтерском учете осуществляется согласно договорам купли-продажи, займам, кредитным договорам. До момента погашения сумма долга кредитором может включать проценты. В случае изменения обязательств по договорам первоначальная величина кредиторской задолженности корректируется исходя из стоимости имущества, подлежащего выбытию.
Несоблюдение сроков расчетов согласно условиям договоров приводит к образованию у поставщиков просроченной дебиторской задолженности, а у покупателей - просроченной кредиторской задолженности. При этом в гораздо худшем положении находится поставщик, так как наличие просроченной дебиторской задолженности грозит в перспективе убытками. Срок исковой давности установлен ст.196 ГК РФ «Общий срок исковой давности» и составляет 3 года. Исковой давностью признается срок для защиты права по иску лица, право которого нарушено.
Течение срока исковой давности начинается со дня, когда кредитор узнал или должен был узнать о нарушении своего права. По обязательствам с определенным сроком исполнения течение срока исковой давности начинается по окончании срока исполнения.
Если срок исполнения должником обязательств в договоре не оговорен, следует руководствоваться общими правилами, установленными гражданским законодательством. Согласно ст. 314 ГК РФ «Срок исполнения обязательства» в случаях, когда обязательство не предусматривает срок его исполнения и не содержит условий, позволяющих определить этот срок, оно подлежит исполнению в разумный срок после возникновения обязательства.
Обязательство, не исполненное в разумный срок, так же как и обязательство, срок исполнения которого определен моментом востребования, должник обязан исполнить в семидневный срок со дня предъявления кредитором требования о его исполнении, если обязанность исполнения в другой срок не вытекает из закона, иных правовых актов, условий обязательства, обычаев делового оборота или существа обязательства.
Важным в гражданском законодательстве является “перерыв течения срока исковой давности” . В соответствии со ст. 203 ГК РФ «Перерыв течения срока исковой давности» течение срока исковой давности прерывается предъявлением иска в установленном порядке, а также совершением обязанным лицом действий, свидетельствующих о признании долга. После перерыва течение срока исковой давности начинается заново, при этом время, истекшее до перерыва, не засчитывается в новый срок.
Просроченная дебиторская задолженность с истекшим сроком исковой давности подлежит списанию на убытки. Впрочем, задолженность, которую нельзя взыскать, можно списать и до окончания срока исковой давности, однако конкретный перечень таких долгов законодательством не установлен. Не вызывает сомнений, что безнадежными следует считать неоплаченные долги ликвидированных предприятий или суммы, во взыскании которых имеется отказ суда.
Эти же условия предусмотрены налоговым законодательством Российской Федерации в част признания убытков от списания дебиторской задолженности является ее деление на истребованную и неистребованную. Такой подход к просроченной дебиторской задолженности определен действующим законодательством и нормативными документами, в соответствии с которыми: существенными условиями в договорах поставки являются соблюдение сторонами формы договора и своевременность исполнения обязательства;
договоры, заключенные и исполняемые сторонами без соблюдения установленной формы, не в полном объеме или несвоевременно, являются ничтожными и порождают последствия, предусмотренные ГК РФ;
сумма невостребованной кредитором задолженности по обязательствам , порождаемым ничтожными договорами, подлежит списанию по истечении 4 месяцев с момента фактического получения предприятием-должником товаров как безнадежная дебиторская задолженность на убытки предприятия кредитора, за исключением случаев, когда в его действиях отсутствует умысел.
Действующие положения по учету требуют относить на финансовые результаты неистребованную дебиторскую задолженность, по которой истек установленный предельный срок исполнения обязательств, по истечению 4 месяцев со дня фактического получения предприятием-должником товаров.
Истребование дебиторской задолженности - процедура, достаточно хлопотная и не бесплатная, а подчас и нецелесообразная, так как истребованной признается задолженность, которая в результате обращения в арбитражный суд должна быть взыскана с дебитора в бесспорном порядке.
В учетной политике организации следует установить порядок списания просроченной дебиторской задолженности, выбрав один из двух вариантов: за счет резерва по сомнительным долгам; без формирования резерва.
Резервы по сомнительным долгам создаются по результатам проведенной на последний день отчетного периода инвентаризации дебиторской задолженности организации.
По результатам инвентаризации должны быть установлены сроки возникновения задолженности по каждому дебитору, правильность и обоснованность суммы дебиторской задолженности, по которым истек срок исковой давности.
Порядок формирования резерва по сомнительным делам установлен ст. 266 ГК РФ «Расходы на формирование резервов по сомнительным делам», где сказано, что сомнительным долгом признается любая задолженность, не погашенная в сроки, установленные договором, и не обеспеченная залогом, поручительством, банковской гарантией.
Величина резерва определяется отдельно по каждому сомнительному в зависимости от финансового состояния (платежеспособности) должника и оценки вероятности погашения долга полностью или частично. При определении размера сомнительных долгов нельзя учитывать суммы дебиторской задолженности, не истребованной в установленном порядке.
Суммы отчислений в резервы по сомнительным долгам включаются в состав внереализационных расходов на последний день отчетного периода.
В случае если организация приняла решение о создании резерва по сомнительным долгам, списание долгов, признаваемых безнадежными, осуществляется за счет суммы созданного резерва, т.е. резерв по сомнительным долгам может быть использован организацией лишь на покрытие убытков от безнадежных долгов.
Безнадежными долгами (долгами нереальными к взысканию) признаются те долги перед организацией, по которым истек срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.
Следовательно, по результатам инвентаризации дебиторской задолженности организация должна выявить, не только просроченную задолженность, признаваемой сомнительной, но и установить безнадежные долги.
Сумма создаваемого резерва по сомнительным долгам должна начисляться следующим образом:
-
по сомнительной задолженности
со сроком возникновения свыше
90 дней - в сумму создаваемого
резерва включается полная
- по сомнительной задолженности со сроком возникновения от 45 до 90 дней - в сумму резерва включается 50 % от суммы выявленной на основании инвентаризации задолженности;
- по сомнительной задолженности со сроком возникновения до 45 дней - в сумма создаваемого резерва не увеличивается.
Для целей налогового учета сумма создаваемого резерва по сомнительным долгам не может превышать 10 % от выручки отчетного периода.
При этом выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с реализацией товаров, продукции(работ, услуг) основных средств и иного имущества, а также имущественных прав, выраженных в денежной или натуральной формах.
В бухгалтерском балансе сумма образованного резерва сомнительных долгов отдельно не показывается. На эту сумму уменьшаются соответствующие показатели баланса, содержащие информацию о дебиторской, по которой создан резерв. При этом никакие дополнительные проводки в бухгалтерском учете не делаются. Таким образом, данные о дебиторской задолженности по счетам бухгалтерского учета не будут совпадать с данными бухгалтерского баланса.
Текущая деятельность предприятия представляет собой непрерывное движение ценностей, а также возникновение и исполнение взаимных обязательств, связывающих данное предприятие с контрагентами, бюджетом, работниками, собственниками. Основной удельный вес в подобных обязательствах составляют расчеты с внешними по отношению к предприятию лицами - дебиторами и кредиторами - за поставленную продукцию. В результате расчетных операций предприятие одновременно выступает финансовым донором и реципиентом. Исходя из здравого смысла понятно, что получение денежных средств во временное пользование, особенно если это делается бесплатно, более предпочтительно по сравнению с отвлечением собственных средств, т.е. кредиторская задолженность в известном смысле лучше, чем дебиторская. Тем не менее избежать появление дебиторской задолженности по текущим операциям практически невозможно (для этого нужно продавать всю свою продукцию на условиях предоплаты или оплаты за наличный расчет, а это возможно лишь в исключительно редких случаях; например, когда продукция пользуется повышенным спросом); кроме того, и безмерное наращивание кредиторской задолженности также весьма проблематично в виду естественных ограничений на объемы потребляемого сырья, наличия штрафных санкций за неисполнение обязательств и т.п. Поэтому на любом предприятии существует определенная, формализованная система регулирования отношений с контрагентами по товарным операциям.
В отличие от производственных запасов и незавершенного производства, которые достаточно статичны, не могут быть резко изменены, поскольку в значительной степени определяются сутью технологического процесса, дебиторская задолженность представляет собой вариабельный и динамический элемент оборотных средств, существенно зависящий от принятой в компании политики в отношении покупателей продукции. поскольку дебиторская задолженность представляет собой иммобилизацию собственных оборотных средств, т.е. в принципе она не выгодна предприятию, с очевидностью напрашивается вывод о ее максимальном сокращении. Теоретически дебиторская задолженность может быть сведена до минимума, тем не менее, этого не происходит по многим причинам, в том числе и по причине конкуренции.
С позиции возмещения стоимости поставленной продукции продажа может быть выполнена одним из трех методов: а) предоплата, б) оплата за наличный расчет, в) оплата с отсрочкой платежа, осуществляется обычно в виде безналичных расчетов, основными формами которых являются платежное поручение, аккредитив, расчеты по инкассо и расчетный чек. Последняя схема наиболее выгодна продавцу, поскольку ему приходится кредитовать покупателя, однако именно она является основной в системе расчетов за поставленную продукцию.
Выбирая политику кредитования покупателей своей продукции, предприятие должно определиться по следующим ключевым вопросам:
- срок предоставления кредита;
- стандарты кредитоспособности;
- система создания резервов по сомнительным платежам;
- система предоставления скидок.
Эффективная система установления взаимоотношений с покупателями подразумевает: а) качественный отбор клиентов, которым можно предоставлять кредит; б) определение оптимальных условий кредитования; в) четкую процедуру предоставления претензий; г) контроль за тем, как клиенты исполняют условия договоров.
Аналитические процедуры, имеющие отношение к управлению дебиторской задолженностью, входят в систему внутрифирменного финансового анализа и управленческого контроля. Они не формализованы, а их основное содержание - контроль за своевременностью оплаты счетов. Что касается внешнего анализа, то он может быть сведен к оценке: - динамики дебиторской задолженности по сумме и удельному весу (в частности устойчивый рост доли задолженности в активах предприятия чаще всего рассматривается как негативная тенденция);
- сравнительных темпов изменения дебиторской задолженности и выручки от реализации (наиболее оптимально следующее соотношение: темп роста продаж опережает темп роста дебиторской задолженности);
-
показателей оборачиваемости
- наличия и динамики удельного веса просроченной дебиторской задолженности (сведения о просроченных долгах, наиболее значимых дебиторов и динамике резерва по сомнительным долгам могут приводится в отчетной форме “Приложение к балансу”).
Как и в случае с дебиторами, аналитические процедуры, имеющие отношение к управлению кредиторской задолженностью, входят, в основном, в систему внутрифирменного финансового анализа и управленческого контроля. Можно выделить следующие узловые моменты, требующие аналитического обоснования:
-
выбор поставщика (в данном случае
должны приниматься во
-
контроль своевременности
выбор момента расчета с конкретным кредитором в конкретной ситуации (в подавляющем большинстве случаев поставщики сырья, естественным образом заинтересованные в ускорении оплаты, предлагают скидку с отпускной цены при условии относительно быстрой оплаты; таким образом, перед предприятием возникает дилемма - воспользоваться скидкой или получить дополнительный источник финансирования).
Поскольку дебиторская задолженность представляет собой, по сути, иммобилизацию, т.е. отвлечение из хозяйственного оборота, собственных оборотных средств предприятия, сопровождающуюся косвенными потерями, любое предприятие заинтересовано в максимально возможном ускорении оборачиваемости омертвленных в дебиторах средств. С кредиторской задолженностью дело обстоит ровно наоборот: это источник средств, поэтому предприятие заинтересовано в максимально длительном использовании чужих средств, т.е. в оттягивании срока платежа.
Ситуация с платежной дисциплиной усугубляется в период инфляции - любая непредусмотренная задержка в платежах может обернуться как доходами, так и потерями. Косвенные доходы возникают в связи с максимально возможным оттягиванием расчетов с кредиторами, когда может оказаться выгодным оплатить штраф “облегченными” в виду инфляции деньгами; косвенные потери имеют место, в частности, из-за платности источников средств.
Чтобы стимулировать ускорение расчетов многие предприятия применяют систему скидок, смысл которой состоит в том, что в договоры купли-продажи, как правило, включают опцию о скидке с цены при условии оплаты полученной продукции в достаточно сжатые сроки. Если покупатель не пользуется опцией, т.е. оплачивает товар с предусмотренной договором существенной отсрочкой платежа, у него на некоторое время появляется дополнительный источник средств, но этот источник уже не бесплатен, так как покупатель отказался от скидки.
Стандартизированный договор, содержащий опцию, имеет вид: “d/k чисто n”, т.е. покупатель может получить скидку в размере 2 %, если он оплатит покупку в течение k дней, в оставшиеся (n-k) дней оплата должна быть сделана по полной цене. Значениями параметров варьируют в зависимости от надежности покупателя.
Данная методика имеет отношение, прежде всего, к аналитическому обоснованию схемы расчетов с кредиторами, что касается дебиторской задолженности, то помимо этой же методики целесообразно иметь в виду и еще один аспект, также связанный с понятиями источниками.
Дело в том, что дебиторы - это актив; для поддержания любого актива нужны источники, которые, в основном, не бесплатны. В подавляющем большинстве случаев невозможно указать, на какие цели был использован тот или иной источник. Несвоевременное поступление средств в погашение дебиторской задолженности снижает платежеспособность предприятия и нередко вынуждает его обратиться в банк за краткосрочной ссудой на пополнение оборотных средств и выполнения своих обязательств перед кредиторами. Банк берет проценты за предоставленные кредиты, которые могут быть увязаны с дебиторской задолженностью как первопричиной взятия кредита.
Таким образом, если у предприятия есть проблемы с финансированием текущих расходов, поддержание относительно более высокого уровня дебиторской задолженности требует привлечения дополнительных источников финансирования, например, ссуд банка, а значит и дополнительных финансовых затрат.
Резюмируя выше изложенное, можно сказать, что аналитическое обоснование политики в отношении дебиторов и кредиторов заключается в выборе и установлении нескольких вариантов типовых договоров с варьирующими условиями оплаты, в том числе и по величине предоставляемой скидки.
1.2 Задачи и правовое
Задача контроля дебиторской / кредиторской задолженности в общем случае сводится к оценке оборотов и сумм задолженности клиентов компании и компании поставщикам. Мониторинг задолженности производится в разрезах времени, контрагентов, валюты, счетов, корреспондирующих счетов и просроченности. От достоверности и доступности актуальной информации о задолженности зависит эффективность планирования финансовых потоков.
Кроме оценки текущего баланса, руководителям и финансовым аналитикам необходимо получать информацию о состоянии дебиторской / кредиторской задолженностью за уже прошедшие периоды по нескольким разрезам, видеть динамику, а также четко представлять ситуацию с платежами на ближайший период.
С точки зрения большинства информационных систем, выполнение этих задач влечет необходимость консолидации данных по всем юридическим лицам и перерасчета остатков, что является сновными причинами, затрудняющей анализ задолженности.
Решением задачи является создание предметно-ориентированной структуры данных и набора отчетов для автоматизации процесса обеспечения пользователей необходимой информацией.
Дебиторская задолженность регулируется следующими правовыми актами: Налоговый Кодекс, Гражданский Кодекс, Постановления Пленума Верховного Суда РФ и пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 8 октября 1998 года № 13-14 « О практике применения положений Гражданского кодекса РФ о процентах за пользование чужими денежными средствам»; Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденном Приказом Минфина РФ от 29 июля 1998 года №3 и вступивший в действие с 1 января 1999 года, Приказ Минфина РФ от 10 марта 1999 да № 19 «Об утверждении формы «Расшифровка дебиторской и кредиторской задолженности организации», Письмо Минфина РФ от 09.07.2004 N 03-03-05/2/47 « О списании дебиторской задолженности»
Во всех случаях, когда у лица, противостоящего в правоотношении организации — кредитору, появляется обязанность, предметом которой является долг — долговая обязанность, либо ранее существовавшее иное обязательство трансформируется в долговое, у кредитора появляется право, предмет которого — требование уплаты (передачи, возврата) этого долга -имущественное право требования.
Исполнение дебитором своей долговой обязанности и получение кредитором соответствующего удовлетворения прекращает обязательство, если же должник нарушает условия обязательства и не возвращает долг кредитору, предметом правоотношений между кредитором и должником становится дебиторская задолженность.
Имущественные права относятся к числу объектов гражданских прав. Права требования включаются в состав предприятия как имущественного комплекса. Указанные правовые нормы имеют в виду не любые требования, а только имущественные. Это вытекает из смысла положений ст. 128 и 132 ПС. Отсюда следует, что было бы более правильно применять на всех уровнях законодательства и практики в отношении термина «дебиторская задолженность». Но сложившаяся традиция столь консервативна, что препятствует замене привычного термина «дебиторская задолженность» на термин «имущественные требования».
Поступающие от должников в порядке уплаты долгов денежные средства организация-кредитор должна направлять на погашение дебиторской задолженности по каждому отдельному требованию.
Недостаточная для погашения дебиторской задолженности по данному должнику в полном объеме, организация-кредитор при отсутствии иного соглашения с должником вправе применить очередность погашения дебиторской задолженности, установленную ст. 319 ГК: сначала списываются издержки по получению исполнения, затем начисленные проценты и только в последнюю очередь, в оставшейся части полученного платежа основная сумма долга.
2 Бухгалтерский учет расчета по подотчетным лицам и персоналу.
2.1 Учет расчетов с подотчетным лицом
Определенные виды хозяйственных и других расходов организации не могут быть оплачены с расчетного счета или непосредственно из кассы организации. В этих случаях допускается расход наличных денежных средств через подотчетных лиц, которыми являются сотрудники организации. Круг должностных лиц, имеющих право получать денежные средства под отчет, определяется и утверждается руководителем организации в учетной политике. Денежные средства, выдаваемые под отчет, классифицируются по направлениям расходования: административно-хозяйственные расходы,операционные расходы.
Выдаваемые из кассы организации денежные средства расходуются строго на определенные цели: приобретение горюче-смазочных материалов (ГСМ), канцелярских принадлежностей, оплата мелких ремонтных работ, командировочные и представительские расходы в соответствии с приказом руководителя организации. Обязательными условиями выдачи денег под отчет являются: наличие утвержденного руководителем организации списка подотчетных лиц; сметы расходов с указанием основных статей расходов с разбивкой по кварталам; расходование выданных денежных средств строго по целевому назначению; полный расчет по ранее выданным суммам.