Учет в эпоху Петра I
Содержание
1. Учет
в эпоху Петра I………………………………………
2. Русская учетная мысль: распространение двойной записи………………………..4
3. Учет
в торговле…………………………………………………………
4. Зарождение
науки……………………………………………………………….
4.1. К.И.
Арнольд……………………………………………………………
4.2. И.
Ахматов……………………………………………………………
4.3. Э.А.
Мудров………………………………………………………………
5. Традиционалисты
и новаторы……………………………………………………
5.1. П.И.
Рейнтбот…………………………………………………………
5.2. А.В.
Прокофьев………………………………………………………
5.3. Ф.В.
Езерский…………………………………………………………
5.4. И.П.
Шмелев………………………………………………………………
5.5. И.Ф.
Валицкий…………………………………………………………
5.6. С.Ф.
Иванов и Э.Э. Фельдгаузен……………
6. Круг
«Счетоводства»…………………………………………
7. Новые
люди……………………………………………………………………
8. Практика
составления отчетности……………………
Список
литературы……………………………………………………
1.
Учет в эпоху Петра I
В XVIII веке правительство Петра I встало на путь всесторонней реформы, которая затронула многие стороны хозяйственной и социальной жизни страны. Не избежала коренного изменения и постановка учета.
В это время учету и контролю уделяется огромное внимание. Инструкции по организации учета издаются как государственные акты. Первый государственный акт, в котором нашли место вопросы учета, датируется 22 января 1714 г. Эти положения были обязательны для государственного аппарата и государственной промышленности. Они требовали:
1) своевременности записей;
2)
ежедневного ведения приходно-
3)
строгого персонального
Крупнейшим событием в истории русского учета было издание Регламента управления Адмиралтейства и верфи от 5 апреля 1722 г. Здесь появились слова: бухгалтер, дебет, кредит.
Особым приказом 11 мая 1722 г. была подчеркнута необходимость составления регламентов на других крупных предприятиях. Причем Адмиралтейский Регламент рассматривался как типовой.
Адмиралтейский Регламент 1772 года оказал огромное влияние на всю систему бухгалтерского учета в России, в частности на общегосударственную методику учета на материальных складах, где последовательно проводится принцип оформления всех фактов хозяйственной жизни с помощью первичных документов. Записи, не оправданные документами, не принимались. Регламент оказался сложным, и 16 декабря 1735 г. были введены новые книги для учета в Адмиралтействе.
Огромное развитие учет получает на уральских металлургических заводах. В.И. Генниным была разработана законченная система учета на металлургических заводах. Так, учет выработки предусматривал вывешивание у каждой домны табельной доски, на которой отмечалась мастерами выработка готовой продукции, а также количество идущего в переработку сырья. В конце каждой недели эти данные передавались в «припасную контору», где систематизировались и хранились.
На
государственных
Учет тесно переплетался с планированием, причем вся ответственность за простои в производстве возлагалась на управляющих. За несвоевременную подачу заявок на уральских заводах на виновных налагался штраф.
Порядок
отпуска и оприходования
Из сказанного видно, что в промышленности учет постепенно начинает складываться в определенную строгую и сложную систему.
При Петре I организация учета была пересмотрена в связи с административными реформами, проведенными в государстве, издано множество различных законодательных актов и инструкций, многие из которых были, очевидно, заимствованы из западной, прежде всего шведской, практики. Эта перестройка преследовала две цели:
1) усиление контроля за сохранностью собственности;
2) увеличение доходов казны.
Промышленный учет в петровской России имел огромные достижения. На предприятиях впервые были обеспечены:
- сплошное документирование всех фактов хозяйственной жизни;
- регулярность проведения инвентаризаций и составления отчетности;
- более совершенная методика исчисления затрат;
- применение линейной записи в учете;
- аналитичность информации, необходимой для управления отдельными структурными подразделениями предприятия.
Вместе с тем промышленный учет не знал системы двойной записи, т.к. бухгалтерам были более понятны натуралистические учетные идеи, когда все затраты фиксируются в том измерении, в котором они возникают. Например, куплен мешок риса за 3 руб. Рис приходовалась без всякой связи с деньгами, а кассовый остаток уменьшался на 3 руб., дебет счета Крупа – 1 мешок риса, кредит счета Кассы – 3 руб.
Не
меньшие достижения были в учете
и контроле государственных хозяйств.
Возможно, успехи промышленного учета
связаны именно с тем, что промышленность
была государственной, индустриализация
страны и учет в ней были делом надежным,
государственным.
2.
Русская учетная мысль:
распространение двойной
записи
На
появление двойной записи в нашей
стране оказала влияние
В конце XVIII – самом начале XIX в. появились еще три книги. На них указаны авторы: И. Стиллигер, И. Сериков, Х.А. Шлецер.
Один из переводчиков и первых истолкователей двойной бухгалтерии Михаил Дмитриевич Чулков хвалил ее, «потому что оное итальянцами вымышлено весьма хитро, что о всех купцовых торговых делах и состоянии оных явственно, порядочно и во всем обстоятельно показует». Автор же «Ключа коммерции» видел цель учета в том, бухгалтер или хозяин всегда знал о состоянии своего имения, полученной прибыли или понесенного убытка. Здесь цели бухгалтерии неотделимы от целей экономического анализа. И уже в самом начале XIX столетия Х.А. Шлецер дает такое определение: «бухгалтерия, или верный и основательный расчет о прибыли или убытке, которым он при своих делах подвержен».
В переведенных работах встречаются разные формы счетоводства: старая итальянская (Ключ), французская (Чулков) и немецкая (Сериков).
В описании двойной записи господствует персонификация. «Дебитор – есть вещь денег или товаров, которые ты купил, занял или принял; или он есть тот, кто у тебя покупает, занимает или принимает. Кредитор есть тот человек, от кого покупаешь, занимаешь или принимаешь деньги или товары, или оно есть товары или деньги, которые ты продаешь, взаймы даешь или отдаешь» (Ключ коммерции). Несколько позже, делая шаг от персонификации к персонализации счетов, И. Сериков писал: «всякое получение или все то, что приходит в мою власть или распоряжение, делается моим дебитором или должником; напротив того всякая выдача или все, что из моей власти или распоряжения выходит, становится моим кредитором или заимодавцем».
Центральными были счета товаров. Теоретическая концепция того времени не знала единого синтетического счета Товары. Все счета трактовались как смешанные. По дебету учитывалась покупная стоимость товаров (плюс расходы по завозу), по кредиту – продажная. Сальдо вносилось в кредит счета на основе инвентаризационной описи, и конечный остаток товаров оценивался по себестоимости.
Пример
схемы записи:
| Товар «А» | |
| Сн. – 60 | |
| Об. – 140 | Об. – 190 |
| Пр. – 10 | Ск. – 20 |
Пояснение: Начальное сальдо – 60 получено в результате проводки: дебет счета Товаров, кредит счета Капитала; оприходованы товары по себестоимости – 140; списаны товары по продажным ценам – 190; конечный остаток товаров по себестоимости (выявленной при инвентаризации) – 20; прибыль, списываемая на счет Прибылей и убытков – 10; ее величина определяется так: (190 + 20) – (60 + 140).
Счета товаров, как видно из приведенного примера, в своем «естественном» состоянии были активно-пассивными, т.к. сальдо могло быть как дебетовым, так и кредитовым. Это позволяло определить рентабельность по каждому отдельному товару, но не позволяло из самих счетов установить сальдо. Для учета товаров, реализуемых в другом месте, предусматривался счет Вояжа, на котором собирались: стоимость отпущенных фактору товаров и все расходы по их реализации. Уступка на качество товаров отражалась на счете Барыша и наклада, а не на счете Издержек. Передача от одного фактора другому отражалась прямо на счетах этих факторов. Товары, принятые на комиссию, отражались только в натуральном выражении на счете Комитента. В дебет этого счета списывались в стоимостном выражении только расходы за счет комитента. При продаже товаров дебетовались или счет Кассы – на всю сумму выручки, или счет Покупателя – на сумму кредита и кредитовался счет Комитента – на полную сумму. В результате получалось, что кредитором выступал комитент, а не торговая фирма, что, конечно, неверно.
Если товары оптово-розничной фирмы поступали в магазин, минуя склад, то в этом случае дебетовался счет Лавка моего торга, по дебету которого отражались все ценности, закрепляемые за продавцом, и расходы по содержанию магазина, а по кредиту того же счета записывалась выручка, вносимая им в кассу фирмы.
Расходы по ремонту отражались по кредиту счета Кассы и списывались на счета получателей. Последние закрывались счетом Барыша и наклада. На этот же счет списывались расходы по страхованию. Приобретение основных средств отражалось по кредиту счета Кассы и дебету счета данного вида средств. Причем учета основных средств в нашем понимании не было. В сущности, учитывались только товары, деньги, расчеты. Основные средства попадали в сферу учета, если за них платили деньги.
При учете расчетов автор книги «Ключ коммерции» рекомендовал выполнять начисление только в тех случаях, когда не было оплаты наличными деньгами. Существенным моментом было подчеркивание необходимости согласования бухгалтерских записей с корреспондентами. При этом линейная запись рекомендовалась для фактурной книги, в которой велся учет товаров отгруженных. Издержки обращения делились на две группы (счета): торговые и домовые расходы. Первые собирались по дебету с выделением товаров, по которым они возникли, затем расходы переносились в дебет соответствующих товарных счетов. Последствия такого подхода сохранились до настоящего времени в учете издержек обращения на остаток товаров. Вместе с тем появляется новый подход к определению понятия издержек. В литературу проникает мысль, что не всякие расходы являются издержками обращения. К последним следовало относить только те расходы, которые были непосредственно связаны с движением товаров от момента их поступления в торговое предприятие до момента списания. И уже у Х.А. Шлецера торговые расходы делятся на необходимые и случайные. Пройдет много лет, и эта классификаций послужит основой для мнения, что только необходимые расходы могут считаться издержками, а случайные расходы должны отражаться на дебете счета Убытков и прибылей.
Существенны взгляды на бухгалтерский баланс, составление которого рекомендуется, «когда Грот-бух весь написан будет или когда пожелаешь начать новые книги (как у славных купцов каждый год бывает)». Обязательность строгой периодичности составления балансов, как следует из этого замечания, еще не доходит до сознания бухгалтеров. Техника составления баланса заслоняла разбор его экономической сущности. При этом баланс понимали как счет, названия его сторон – дебет и кредит, а не актив и пассив. Статей барыша и наклада в балансе нет, так как сальдо уже перенесено на счет Капитала.
Интересны замечания автора «Ключа коммерции» о способах исправления ошибок: «Случиться может, что добрый Бухгалтер погрешность учинит, поставя едино или более число журнальных записок не к прямому щету в Грот-бухе, не за незнанием, но ошибкою, а именно, поставя то на дебетной стороне в щете, что надлежало быть на кредитной; и напротив того, поставя что на кредитной, то надлежало быть на дебетной стороне…и проч. того ради, чтоб поправлять такую погрешность, разумей: что если место внесено будет на дебетной стороне, которому надлежало быть на кредитной, то сделай сей знак (+) против него; или напиши речь (описка), знаменуя, что такой щет погрешен, а потом, чтоб Баланс сделать означенной описке, внести тоже место (или на сколько по цене) на кредитной стороне, сказывая ошибкою как на противной стороне или ошибкою в Дебет, написав, во сколько обошлось в надлежащем его месте, а потом внеси то же место на кредитной стороне, якобы никакой ошибки учинено не было. Таким образом поправил ты ошибку без марания или чищения». И. Стиллигер рекомендовал исправление ошибок без использования двойной записи, на разницу ошибки на противоположной стороне счета. Если ошибочная запись была проведена дважды, то тогда возможна обратная проводка.
Любопытно сравнить эти советы с порядком, предложенным Генниным: «Во оных книгах також и во всяких заводских делах смотреть накрепко, чтоб чернения и чищения не было. Ежели каким нехранением или забвением подъячии опишетца, то не должен оного чернить и чистить, но внизу того слова подчертить. И за такое подьяческое нехранение вычитать за всякое слово по три копейки, дабы более хранились».
Влияние
идей, изложенных в цитируемых книгах,
было незначительным. Купцы, писари, счетные
работники иностранную премудрость воспринимали
по принципу «ученость – вот чума!».
3.
Учет в торговле
Если говорить о сфере приложения учета, то, очевидно, что по массовости преобладающее место в XVIII в. займет торговля.
На крупных оптовых предприятиях сложились некоторые особенности. Особенно интересны в этом отношении вопросы оценки материальных ценностей, причем большинство бухгалтеров придерживались принципа оценки по себестоимости. Однако в ряде случаев, вольно или невольно, принцип оценки по себестоимости доводился, не без злого умысла, до абсурда. Так, при учете основных средств в Российско-Американской компании в оценку учитываемого объекта основных средств включали, помимо первоначальной стоимости объекта, стоимость затрат, связанных с ремонтом этого объекта. Такой порядок, увеличивая по мере износа балансовую оценку основных средств, приводил к увеличению прибыли, к образованию фиктивного капитала. Эта практика подвергалась критике.
Несмотря на явную примитивность учета в торговле по сравнению с системой, принятой в помещичьих хозяйствах, именно в торговле уже в XVIII в. суждено было появиться диграфической парадигме.
Система бухгалтерского учета в торговле была регламентирована в общих чертах Банкротским уставом 1800 г.; более детально – Законом о порядке ведения купцами торговых книг от 14 июня 1834 г. Этим законом предписывались порядок и форма учета в торговле, предприятия которой были разделены на три разряда: оптовой, розничной и мелочной торговли.
Из регистров выделялись три книги, ведение которых было обязательно для всех разрядов:
1) товарная – аналитический учет товаров, по приходу отражались товары по себестоимости, по расходу – товары по продажным ценам; в розничной торговле возможны групповые записи; в мелочной – только итоговый приход;
2) кассовая – сплошная регистрация выплат и денежных поступлений; в розничной и мелочной торговле возможно оприходование денег ежедневным итогом, расход должен отражаться во всех подробностях; книга ежемесячно подытоживается;
3) расчетная (ресконтро) – включает перечень счетов лиц, с которыми предприятие ведет расчеты.
В розничной и оптовой торговле, помимо этих трех книг, необходимо было вести еще документальную книгу, в которой перечислялись векселя, акции, заемные письма, договоры и т.п. В мелочной и розничной торговле предусматривалось ведение простой, а в оптовой – двойной бухгалтерии. Поэтому в оптовых предприятиях должны были вести еще следующие книги:
1)
журнал хронологической
2) книга копий всей исходящей корреспонденции;
3) книга исходящих счетов;
4) книга исходящих фактур;
5)
Главная или Гросбух книга
систематической регистрации
Несмотря
на попытки тщательной регламентации
и даже унификации всех бухгалтерских
документов, Закон 1834 г. предусматривал
форму и вид бланков, даже в конце XIX –
начале XX в. эти предписания закона на
практике не выполнялись.
4. Зарождение науки
4.1.
К.И. Арнольд
В первой половине XIX в. благодаря трудам четырех выдающихся русских бухгалтеров – К.И. Арнольда, И. Ахматова, Э.А. Мудрова и И.С. Вавилова и сформировалась русская школа бухгалтерского учета.
Карл Иванович Арнольд писал о бухгалтерии как о важной, многими пренебрегаемой науке. И он, может быть, первым различал теорию и практику бухгалтерского учета. Под первой он понимал способность составлять и вести счета, а под второй – «круг всех к щетам принадлежащих дел», первая выступает как счетная наука, вторая – как счетная часть.
Цель бухгалтерии – вскрыть причины изменений в составе имущества, предмет – «вещи, способные к умножению или уменьшению». Трактовка предмета бухгалтерского учета как вещей сводила этот предмет к имущественным отношениям, однако она оставляла в стороне отношения обязательственные. Под методом Арнольд понимал формы счетоводства. Одновременно он был первым автором в России, привлекшим для объяснения двойной записи математический аппарат: «Бухгалтерия произошла от алгебраических уравнений» и «имеет великое сходство» с алгеброй.
В объяснении двойной записи Арнольд исходил из принципов персонификации, объясняя ее одновременно системой балансовых уравнений, заимствованных у Э.Т. Джонса. Эти уравнения приводят к определению самого баланса уже не как контрольного действия или документа (таблицы), а как объективно существующего имущественного отношения – равновесие между «собственным имуществом и имуществом, вверенным от других людей», далее он говорил о сравнении «действительного имения со страдательным» (кредиторская задолженность). В этом случае в балансе и в текущем учете решающее значение приобретал порядок оценки вещей и имущественных отношений. Арнольд критиковал тех, кто высказывался за оценку товаров по покупным ценам или по себестоимости, отстаивая с пониманием дела оценку по текущим ценам. Он высказывал мысли, позволяющие считать его предшественником субъективной оценки материальных ценностей.
Счета у Арнольда открывались не посредством баланса, а, как и у Пачоли, через счет Капитала; определение счета нельзя признать удачным: «Счет есть подробное показание прихода и расхода определенной суммы», но заслуживает внимания первая в русской литературе классификация счетов на личные (корреспонденты) и безличные. Последние делятся на имущественные, включая счет Капитала, и результатные (он называет приращений и уменьшений).
В части практической организации учета Арнольд предложил новую, как ему казалось, наиболее удобную форму журнала: дебетуемый счет, сумма, кредитуемый счет, описание операции, сумма.
Особенно надо отметить взгляды Арнольда на учет товаров. Под товаром он понимал предмет, покупаемый для перепродажи с целью получения прибыли. Он впервые, значительно опережая русскую практику последующих лет, строго разграничивал синтетический и аналитический учет. В Главной книге Арнольд открывал один синтетический счет Товары, а в части аналитического учета излагал два варианта. В обоих случаях на каждое наименование товаров открывался специальный счет, по дебету которого разносился приход из каждого первичного документа, а по кредиту или один раз после инвентаризации заносился остаток с выведением общей суммы расхода, или же разносились данные каждого расходного документа. Арнольд настаивал на последнем варианте.
В
примере партионного учета
Наличие
калькуляционной книги
а) полученная стоимость товаров, естественная убыль в пути, скидка по обычаю (рабат);
б) транспортные расходы и пошлины.
Вся комиссионная торговля отражалась на основном балансе.
В части промышленного учета он рекомендовал оприходование материалов и готовой продукции на счет Товаров, интерпретируя тем самым промышленный учет как торговый. Надо помнить, что счет Реализации в те времена отсутствовал. Первое его упоминание в нашей литературе принадлежит И. Буттеру. Он именует его «Счет продажи на наличные деньги». Буттер приводит и корреспонденцию этого счета: по дебету со счетом Товаров, по кредиту со счетом Кассы. Записи, согласно автору, должны составляться один раз по окончании месяца.
Большим достижением Арнольда следует считать положение о необходимости резервирования средств для возможных убытков, для чего предлагался специальный счет Делькредере, он же различал два обязательных акта: начисление жалованья и его выплату. Учет основных средств он не рассматривал, хотя у него есть счет Мебели, который корреспондирует со счетом Кассы (на приобретение) и со счетом Барыша и наклада (на списание).
Арнольд предлагал внутренние обороты отражать в журнале и в аналитическом учете, не делая проводок в Главной книге. В работе Арнольда 1814 г. имеются недвусмысленные указания на аналитические функции бухгалтерского учета.
Для исправления ошибочных записей Арнольд рекомендовал обратные проводки, что избавляло от невольных ошибок, но бухгалтерия страдала больше от ошибок сознательных. Борьба с фальсификацией учетных данных, со злоупотреблениями требовала специальных приемов. Арнольд первый выступил с учением о методах ревизии. В 1823 г. он писал, что «без знания бухгалтерии не может существовать истинная и правильная ревизия».
Арнольд настаивал на введении двойного счетоводства в государственном (бюджетном) хозяйстве.
Велик вклад Арнольда и в создание русской бухгалтерской терминологии. Это он ввел формулу «счет – счету», которая будет господствующей в нашей литературе и практике вплоть до 30-х годов XX в., это он дал понятие ведомости как учетного регистра, ввел термин «рекапитуляция» как понятие группировки учетных данных, глагол «сторнировать», он же дал написание глагола дебетовать и предопределил последующую терминологию, вводя такие термины, как «дебет» и «кредит». Неудачным в его терминологической системе было название проводок постами.
4.2. И. Ахматов
В 1809 г. в Петербурге Иван Ахматов выпустил книгу «Итальянская или опытная бухгалтерия». В этой работе впервые отражается утверждение, позволяющим думать, что бухгалтерский учет является частью политической экономии, но, несмотря на то, что эта часть, тем не менее, про бухгалтерию «можно сказать, что сия наука есть самая нужная, важная и полезная находится ныне на самой высокой степени совершенства». Однако плохо, когда бухгалтерии обучают «практически» прямо на регистрах. Ахматов указывал, что знание «не перепискою, но наставлением приобретается». Под наставлением понимается ряд правил, которым следует обучать, а не примеров.
Предмет науки «состоит в том, чтобы сочинять счета для разных дел, дабы через то всегда можно было знать оных состояние». Очень любопытная деталь – предметом учета объявляется не само хозяйство, а его изображение на счетах. Пройдет сто лет и Рудановский скажет, что предметом учета является баланс.