Учет затрат на производство и калькулирование себестоимости готовой продукции

ВВЕДЕНИЕ

В современных условиях становления  рыночной экономики и совершенствования  управления, выработки новой стратегии  развития организаций усиливаются  роль и значение системы бухгалтерского учета. В настоящее время учет затрат на производство и калькулирование  себестоимости продукции (работ, услуг) занимает доминирующее место в общей  системе бухгалтерского учета. Недаром  в практике работы организаций в  странах с рыночной экономикой этот участок учета выделен в системе  бухгалтерского учета в так называемый управленческий учет. Успех организации  зависит от формирования себестоимости  по нескольким причинам:

1) затраты на производство  изделия выступают важнейшим  элементом при определении справедливой  и конкурентоспособной продажной  цены;

2) информация о себестоимости  продукции часто лежит в основе  прогнозирования и управления  производством и затратами;

3) знание себестоимости  необходимо для определения сальдо  материальных счетов на конец  отчетного периода.

Формирование затрат производства является ключевым и одновременно наиболее сложным элементом формирования и развития производственно-хозяйственного механизма организации охваченного  системой управленческого финансового  учета.

Учёт затрат на производства и калькулирование себестоимости  продукции, работ или услуг занимает доминирующее место в общей системе  бухгалтерского учета. В условиях планирования номенклатуры продукции и свободных (рыночных) цен, применения действующей  системы налогообложения возрастает значимость методически обоснованного  учета затрат и калькулирования  себестоимости единицы продукции, вырабатываемой на организациях.

В сфере производства затраты  выражаются в форме себестоимости. Калькулирование себестоимости  выпускаемой продукции - один из основных вопросов бухгалтерского учета. Достоверный и детальный расчет себестоимости необходим внутренним пользователям бухгалтерской информации. К внутренним пользователям относятся администрация, учредители, собственники. Эти данные позволяют определить, насколько выгоден тот или иной вид деятельности в определенных экономических условиях, эффективна ли существующая система организации производственного процесса, что можно и нужно изменить, в каком направлении развиваться.

Основу построения бухгалтерского учета готовой продукции составляют следующие компоненты: определение  понятия «готовая продукция»; классификация  готовой продукции; тестирование готовой  продукции в текущем учете; документальное оформление выпуска, отгрузки и реализация готовой продукции; система счетов.

Готовая продукция - это изделие (или полуфабрикат), услуга, работа, прошедшие все стадии технологической  обработки на данном предприятии, соответствуют  утвержденным стандартам или условиям договора, приняты техническим контролем  предприятия и сданы на склад  или заказчику - покупателю в соответствии с действующим порядком принятия продукции.

Все элементы производственного  процесса - сырье, материалы, которые  находятся на разных стадиях технологического процесса, образуют незавершенное производство и формируют вид запаса производственного. Готовая продукция может иметь (а может и не иметь) количественные и качественные характеристики.

Целью данной работы является изучение методики учета затрат и  анализа калькулирование себестоимости  выпускаемой готовой продукции, готовой продукции, работ и услуг. Также необходимо рассмотреть методику учета готовой продукции работ  и услуг.

1. УЧЕТ ЗАТРАТ НА ПРОИЗВОДСТВО И КАЛЬКУЛИРОВАНИЕ СЕБЕСТОИМОСТИ ГОТОВОЙ ПРОДУКЦИИ. УЧЕТ ГОТОВОЙ ПРОДУКЦИИ, РАБОТ И УСЛУГ

1.1 Учет затрат на производство и калькулирование себестоимости.

Понятие затрат на производство.

Затраты на производство являются частью расходов организации, связанные  с выполнением обычных видов  деятельности по производству продукции, выполнению работ и оказанию услуг, является целью создания хозяйственного субъекта, а также предметом ее деятельности.

Учет затрат по обычным  видам деятельности ведется в  организациях на счетах: 20, 23, 25, 26, 28, 29. На ряду с этими счетами организация  может вести учет затрат также  по элементам с использованием счетов 30-39, которые выполняют функцию  отражающих счетов бухгалтерского учета. Состав и методика использования  счетов 20-39 при использовании варианта учета по элементам устанавливается организацией исходя из особенности деятельности организации, структуры, организации управления на основе соответствующих рекомендаций Минфина РФ.

В бухгалтерском учете  расходы по обычным видам деятельности организацией признаются при соблюдении следующих условий:

1. Сумма расходов должна  быть определена.

2. Имеется уверенность  в том, что в результате конкретной  операции произойдет уменьшение  экономических выгод организации, когда она передала актив, либо отсутствует неопределенность в отношении его передачи.

Порядок учета затрат на производство и калькулирование  себестоимости или учета издержек обращения организация определяет самостоятельно, исходя из отраслевой специфики и нормативных актов, применяемых в части, не противоречащей нормам и принципам бухгалтерского учета.

В зависимости от сферы  деятельности организации затраты  по обычным видам деятельности классифицируются:

1. В производственной  сфере – как затраты на производство, которые могут отражаться в  размере фактической или нормативной  полной производственной себестоимости  продукции, работ, услуг или  в размере прямых затрат, или  стоимости материально-производственных  запасов.

2. В сфере обращения  – в форме издержек обращения 

Классификация затрат на производство.

1. Производственная себестоимость  – определяется затратами материальных, трудовых и иных ресурсов, связанных  с производством продукции в  отчетном периоде.

2. Затраты на продажу  – состоит из расходов, связанных  со сбытом продукции.

Затраты на производство продукции (работ, услуг) при их планировании и  отражении в учете можно классифицировать по следующим признакам:

а) по отношению к объему производства продукции (работ, услуг) - переменные, условно - переменные и  условно - постоянные затраты. К переменным относятся расходы, которые изменяются пропорционально изменению объема продукции, работ и услуг (сырье  и материалы, заработная плата рабочих  с оплатой труда в зависимости  от объема работ, электроэнергия, использованная на производство, и т.п.). При этом относительно единицы продукции (работ, услуг) их величина является постоянной. К условно - переменным относятся  затраты, размер которых возрастает или уменьшается в соответствии с изменениями объема выпуска  продукции (работ, услуг), но не в прямой пропорции с объемом производства. К условно - постоянным (расходам на период) относятся затраты, которые  не зависят от объема (количества) продукции (работ, услуг) и остаются в целом постоянными в определенном диапазоне колебаний объема производства и деловой активности (амортизация, отчисления на страхование, арендные платежи и т.п.);

б) по способу отнесения  на себестоимость продукции (работ, услуг) - прямые (стандартные) и косвенные (накладные) расходы. Прямые (стандартные) затраты определяются и зависят  от объема произведенных в отчетном периоде единиц продукции (работ, услуг) и состоят из стоимости материалов, расходов по оплате труда работников основного производства и других затрат, которые непосредственно  по прямому назначению можно отнести  на себестоимость конкретной продукции (работ, услуг). Косвенные затраты  не зависят от объема производства и остаются в целом постоянными  в определенном диапазоне колебаний  производства или деловой активности организации и включают расходы, которые, как правило, не могут быть прямо отнесены на себестоимость  конкретной продукции (работ, услуг). К  указанным затратам могут относиться расходы организации, осуществленные до принятия решения о начале производства продукции (работ, услуг), включая расходы  на изучение рынка товаров, оплату научно - исследовательских разработок и  др. Данные затраты распределяются по видам продукции (работ, услуг) с  использованием специальных расчетных методов¹;

в) по составу затрат - полная производственная себестоимость продукции (работ) в размере фактических  или нормативных затрат; производственная себестоимость в размере прямых статей затрат; производственная себестоимость  в составе стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов;

г) по времени (периодичности) производства - текущие производственные затраты и единовременные затраты. К текущим производственным относятся  затраты, необходимые для производства продукции, работ, услуг. К единовременным относятся затраты, однократно или периодически производимые, связанные, в частности, с работами по поиску, разведке и использованию природных ресурсов, их охране и воспроизводству, по рекультивации земель, подготовке и освоению производства, по капитальному ремонту основных средств и т.п. Указанные затраты могут списываться на себестоимость единовременно в момент их производства либо учитываться сначала в составе расходов будущих периодов и включаться в себестоимость объекта учета затрат в течение определенного периода времени на основании расчета. Наряду с этим по данному признаку затраты также классифицируются на расходы будущих периодов и предвидимые затраты, последние включаются в себестоимость объекта учета затрат в форме отчислений в резервы предстоящих платежей;

д) по методам калькулирования - позаказный метод, метод накопления затрат, попередельный метод, попроцессный метод, нормативный метод и иные методы, которые используются организацией обоснованно;

е) по экономическим элементам и статьям затрат;

ж) по местам возникновения  затрат (по подразделениям организации, филиалам, видам производств, цехам, участкам, производителям работ и т.п.);

з) по этапам формирования - плановая, нормативная и фактическая  себестоимость продукции (работ, услуг). Плановая себестоимость представляет собой прогнозное значение предельной величины затрат на производство соответствующих  видов продукции (работ, услуг) на отчетный период (квартал или год). Нормативная  себестоимость определяется величиной  необходимых затрат на производство отдельного вида продукции по статьям  и элементам в соответствии с  действующими нормами, нормативами  и сметами. Фактическая себестоимость  определяется общей величиной произведенных  затрат на фактическое количество продукции (работ, услуг);

и) для целей налогообложения  прибыли затраты классифицируются как лимитируемые и нелимитируемые расходы, а также расходы, принимаемые  в фактических размерах. К лимитируемым затратам относятся такие их виды, по которым законодательством утверждены лимиты, нормы и нормативы. К ним, в частности, относятся компенсации  за использование для служебных  поездок личных автомобилей; командировочные  и представительские расходы; оплата обучения по договорам с учебными заведениями для подготовки, повышения  квалификации и переподготовки кадров; расходы на оплату процентов за кредиты (за исключением ссуд, связанных  с приобретением основных средств, нематериальных и других внеоборотных активов).

Организация бухгалтерского учета затрат на производство. Методы учета затрат и калькулирование  себестоимости.

Учет затрат на производство ведется по объектам учета затрат, к которым относятся:

1. единица продукции или ее вид, полуфабрикат, объект строительства, вид работ или услуг и т.п., которые, как правило, могут быть измерены в количественном и стоимостном выражении, а также могут быть отделены от других таких же объектов и самостоятельно проданы или переданы;

2. этапы производственных процессов;

3. субъекты производства (места возникновения затрат), к которым относятся цеха, участки, подразделения организации, виды производства, производители продукции (работ) и т.п.

 Одновременно с учетом  затрат по объектам в организации  осуществляется калькулирование  их себестоимости. К объектам  калькулирования, которые определяются  организацией самостоятельно, могут,  в частности, относиться: вид продукции  в натуральном выражении (штуки,  квадратные метры, кубы, киловатт - часы и т.п.); вид работ в  стоимостном выражении (строительные  работы, монтажные работы, геолого  - разведочные работы и т.п.); объект  строительства в стоимостном  выражении; вид услуг в натуральном (тонно - километры, часы и т.п.) и стоимостном выражении и другие виды объектов учета затрат².

Выбирая учетную политику по бухгалтерскому учету затрат на производство и калькулирования  себестоимости, организация определяет:

1. методы учета затрат и калькулирования производственной себестоимости продукции (работ, услуг);

2. состав производственной себестоимости объекта учета затрат - в размере всех затрат на его производство, включая предвидимые затраты (полная производственная себестоимость); в размере прямых (стандартных) затрат; в размере стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов;

3. состав косвенных расходов и методов их распределения;

4. порядок группировки затрат - по статьям или элементам.

Методы учета затрат на производство классифицируются:

1. по отношению к технологическому процессу

а) позаказный,

б) попередельный,

в) попроцессный и др.;

2. по объекту калькулирования: деталь, узел, изделие, группа изделий, процесс, передел, производство, заказ.

3. по способу предварительного контроля

а) нормативный метод;

б) текущий учет затрат.

Позаказный метод применяется  в индивидуальных производствах, выпускающих  сложные виды машин и оборудования, выполняющих научно - исследовательские  работы, строительство объектов и  т.п. виды работ по отдельным договорам. На каждый объект учета открывается  отдельный заказ, по которому фактические  затраты в размере, установленном  учетной политикой (полной производственной себестоимости, прямых затрат и т.п.), учитываются на счете 20 «Основное производство» нарастающим итогом до окончания работ по договору и сдачи объекта покупателю - заказчику. По сдаче отдельных видов продукции (работ, объектов) их фактическая себестоимость списывается с кредита счета 20 в дебет счета 90 «Продажи».

При выполнении заказов для  одного покупателя - заказчика организация  может вести учет затрат и калькулирование  себестоимости методом накопления по группе объектов, если работы выполняются  по одному проекту, а сдача объектов производится отдельно. В этом случае фактическая себестоимость продаваемых  объектов (работ) определяется расчетно исходя из процента, исчисленного как  отношение фактических затрат по производству работ, находящихся на начало отчетного месяца в незавершенном  производстве и выполненных в  отчетном месяце, к их договорной стоимости.

Попередельный метод применяется  в производствах, в которых сырье  перерабатывается в готовую продукцию  последовательно на отдельных производственных стадиях. При этом на всех переделах, за исключением последнего, осуществляется выпуск полуфабрикатов собственного производства. Данные полуфабрикаты, как правило, используются организацией в следующих  по технологии переделах, на последнем  из которых получается готовая продукция. Наряду с этим полуфабрикаты после  определенных переделов могут быть проданы как самостоятельный  вид готовой продукции.

Учет затрат по переделам  ведется на счете 20 «Основное производство». По окончании работ по переделу затраты  в части стоимости полуфабриката  списываются с кредита счета 20 в дебет счета 21 «Полуфабрикаты собственного производства» либо в дебет счета 90 «Продажи» - в части готовой  продукции при ее продаже на сторону. Порядок учета себестоимости  производства продукции и калькулирования  себестоимости единицы продукции  при данном методе зависит от характера  производственного процесса - простого или комплексного.

В простом производстве перерабатывается (выпускается), как правило, один или  несколько основных видов продукции. При этом себестоимость одного вида продукции, выпускаемого в ходе процесса, определяется прямым способом - в размере  всех затрат на его производство, деленных на количество готовой продукции.

При комплексном производстве - выпуске нескольких видов основной продукции их себестоимость определяется как сумма расходов на использованное в производстве сырье, полуфабрикаты, а также затрат по обработке, относящихся  к данному процессу. Первые распределяются при наличии калькуляций непосредственно  на продукцию, к которой они относятся, либо пропорционально выработке  или их весу. Затраты по обработке  распределяются по видам основной продукции, как правило, пропорционально количеству тонно - часов работы установки по производству этой продукции (как произведение выработанного количества тонн каждого  вида продукции на продолжительность  технологического цикла производства в часах).

Попроцессный метод применяется  в организациях с небольшой номенклатурой  продукции, где, как правило, отсутствует  незавершенное производство. В данном случае учет затрат ведется не по видам  продукции, а по местам возникновения  затрат в разрезе каждого отчетного  месяца.

Нормативный метод основан  на создании и утверждении в организации  нормативов и норм, на основании  которых осуществляется калькулирование  нормативной себестоимости продукции, выявляется и учитываются затраты, связанные с отклонением действующих  нормативов и норм.

Основные элементы нормативного метода:

1. составление нормативной калькуляции по изделиям, с учетом изменения норм на начало месяца;

2. раздельный учет производственных  затрат по нормативам и отклонениям;

3. учет изменений норм  составления отчетных калькуляций.

При этом во всех случаях  организация может вести учет затрат с их группировкой по местам возникновения. В сводном бухгалтерском  учете затраты на производство группируются по видам деятельности, а внутри - по видам продукции, заказам, переделам, производствам, цехам и т.п. Затраты  по производству продукции, выполнению работ и оказанию услуг отражаются по дебету счета 20 «Основное производство»  с кредита счетов 10 «Материалы», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные  расходы», 26 «Общехозяйственные расходы» (если по учетной политике данные расходы  не предусмотрено относить непосредственно  на счет учета продаж).

По окончании производственного  процесса на основании данных документов первичного учета о количестве продукции, работ и услуг (ведомостей выработки  и выхода продукции, накладных на количество изготовленных и сданных  на склад инструментов, актов приемки - сдачи отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов, путевых  листов и т.п.) и данных соответствующего журнала - ордера (по счету 20) или других регистров о фактических затратах по каждому виду производств они  списываются с кредита счета 20 в дебет следующих счетов: 10 «Материалы» - на стоимость оприходованных материалов, выпущенных для собственных нужд; 21 «Полуфабрикаты собственного производства» - на стоимость полуфабрикатов собственного производства; 28 «Брак в производстве» - в размере потерь от брака; 43 «Готовая продукция» - на стоимость оприходованной на склад готовой продукции; 90 «Продажи» - на стоимость проданных на сторону  продукции, работ, услуг; 91 «Прочие доходы и расходы» - на затраты по производствам, не давшим продукции, и т.п.

Группировка затрат.

Наряду с учетом затрат по объектам затрат организация осуществляет для целей планирования и контроля за использованием ресурсов, а также составления бухгалтерской отчетности группировки:

1. по экономическим элементам;

2. по статьям затрат.

По экономическим элементам - данная группировка обусловлена необходимостью определения общего объема потребленных на предприятии ресурсов независимо от того, на какой конкретно вид изделий и в каком структурном подразделении предприятия они израсходованы.

Экономические элементы —  это экономически однородные по составу  затраты на выпуск и реализацию совокупной продукции. Например, заработная плата, выплачиваемая сотрудникам предприятия  независимо от занимаемой должности  и выполняемых функций; затраты  на электрическую энергию независимо от места ее потребления.

Эта группировка применяется  предприятиями, организациями и  учреждениями республики независимо от вида деятельности и форм собственности  и ведомственной подчиненности.

Нормативными документами  рекомендуется следующая группировка  затрат по экономическим элементам:

1. материальные затраты (за вычетом стоимости возвратных отходов) - отражается стоимость сырья и материалов, покупных полуфабрикатов, комплектующих изделий, топлива, энергии, которые входят в состав изготавливаемой продукции или являются необходимым компонентом при ее изготовлении, и используются в процессе производства для обеспечения нормального технологического процесса. Также в состав материальных затрат включается погашение стоимости инструментов и приспособлений целевого назначения и прочие специальные расходы.

2. расходы на оплату  труда - затраты на оплату труда производственного персонала предприятия, включая премии за производственные результаты, выплаты стимулирующего и компенсирующего характера.

3. Отчисления на социальные нужды - отражаются обязательные отчисления по установленным законодательством нормам в фонд социальной защиты населения, государственный фонд содействия занятости и другие обязательные выплаты от всех видов оплаты труда работников, занятых в производстве соответствующей продукции (работ, услуг), кроме тех, на которые страховые взносы не начисляются.

4. Амортизация основных средств и нематериальных активов - отражается сумма амортизационных отчислений от стоимости основных средств и нематериальных активов, исчисленная в установленном порядке. При этом начисление амортизации по основным средствам прекращается после истечения срока их службы при условии полного перенесения всей их стоимости на издержки производства и обращения.

5. Прочие расходы - в составе себестоимости продукции относятся налоги, сборы и отчисления в бюджет и внебюджетные фонды, производимые в соответствии с установленным законодательством порядком и относимые на себестоимость продукции; платежи по страхованию имущества предприятия; плата по процентам за ссуды банков; оплата услуг связи, вычислительных центров, банков; плата сторонним организациям за противопожарную и сторожевую охрану, включая оплату работ по сооружению охранно-пожарной сигнализации на действующих объектах; плата за подготовку и переподготовку кадров; оплата работ по сертификации продукции и ряд других затрат, входящих в состав себестоимости продукции, но не относящихся к ранее перечисленным элементам затрат.

По статьям затрат. Осуществляются для контроля затратами, установленными планами и ведется в организациях, имеющим сложный технический процесс.

Прямые затраты подразделяются по элементам, а косвенные образуют комплексные статьи, состоящие из нескольких элементов, которые различают по их функциональной роли в производственном процессе. Однако отдельные виды прямых затрат могут состоять из нескольких элементов: при включении в их стоимость транспортно-заготовительных расходов такие затраты становятся комплексными.

В соответствии с установленным  порядком перечень статей, используемых организацией, устанавливаются отраслевыми  методиками по вопросам планирования, учета и калькулирования себестоимости  продукции.

1.2 Учет готовой продукции,  работ и услуг

Готовая продукция (как вид  активов, предназначенных для продажи) относится к категории материально-производственных запасов. В ПБУ 5/01 дано следующее  определение: «Готовая продукция относится  к части материально-производственных запасов, предназначенных для продажи, являясь конечным результатом производственного  цикла, а также законченными обработкой (комплектацией), активами, технические  и качественные характеристики которых  соответствуют условиям договора или  требованиям иных документов в случаях, установленных законодательством»³.

Готовая продукция – часть  материально-производственных запасов, прошедши все стадии обработки, соответствия техническим качествам характеристикам  по условиям договора или стандартов и предназначенная для перепродажи. Продукция, которая не прошла все  стадии обработки и не принятая комиссией по качеству относится к незавершенному производству.

Готовая продукция учитывается  по фактическим затратам, связанным  с ее изготовлением (по фактической  производственной себестоимости)⁴. При этом остатки готовой продукции на складе (иных местах хранения) на конец (начало) отчетного периода могут оцениваться в аналитическом и синтетическом бухгалтерском учете организаций по фактической производственной себестоимости или по нормативной себестоимости, включающей затраты, связанные с использованием в процессе производства основных средств, сырья, материалов, топлива, энергии, трудовых ресурсов и других затрат на производство продукции. Нормативная себестоимость остатков готовой продукции также может определяться по прямым статьям затрат».

Синтетический учет готовой  продукции выполненных и оказанных  работ и услуг, ведется с использованием счета 40 «Выпуск продукции», 43 «Готовая продукция».

Учет готовой продукции  следующими вариантами:

1. Учет выпуска продукции  на счете 43 по фактической себестоимости  – Дт 43 Кт 20, 23, 25, 26, 10 и др. – формирование  фактической себестоимости; Дт 90 Кт 43 – списывание фактической себестоимости при реализации.

2. Учет выпуска продукции  без использования счета 40: при  данном варианте учет движения  готовой продукции ведется по  фактической производственной себестоимости  на счете 43, но в аналитическом  учете, учет движения готовой  продукции по счету 43 отражается  по учетным ценам.

В качестве учетных цен  на готовую продукцию могут применяться:

1. фактическая себестоимость  продукции;

2.договорная стоимость;

3. нормативная стоимость.

Если в качестве учетных  цен применяются нормативная  себестоимость или договорные цены, то разница между фактической  себестоимостью и стоимостью и стоимостью готовой продукции по учетным ценам отражается на отдельном субъекте к счету 43. Превышение фактической себестоимости над учетной отражается по дебету данного субсчета и кредиту счетов затрат. Если фактическая себестоимость ниже учетной стоимости, то разница отражается сторнировочной записью.

Фактическая себестоимость  готовой продукции при изготовлении в самой организации определяется исходя из фактических затрат, связанных  с производством данной продукции. Учет и формирование затрат на производство продукции осуществляется организацией в порядке, установленном для определения себестоимости соответствующих видов продукции⁵.

Списание готовой продукции (при отгрузке, отпуске и т.д.) может  производиться по учетной стоимости. Одновременно на счета учета продаж списываются отклонения, относящиеся  к проданной готовой продукции (определяется пропорционально ее учетной  стоимости). Отклонения, относящиеся  к остаткам готовой продукции, остаются на счете "Готовая продукция" (субсчете "Отклонения фактической себестоимости  готовой продукции от учетной  стоимости").

Независимо от метода определения  учетных цен, общая стоимость готовой продукции должна равняться фактической производственной себестоимости этой продукции.

Учет выпуска готовой  продукции с использованием счета 40. Данный счет предназначен для обобщения информации о выпущенной продукции за отчетный период, если организация использует учет затрат по нормативной себестоимости. Выявляются отклонения на счете фактической производственной себестоимости от нормативной.