Учетная политика хозяйствующих субъектов

СОДЕРЖАНИЕ 

Введение 

    На  пороге XXI века во всем мире идет поиск  оптимальных моделей общественных отношений. Будущее принадлежит таким моделям, которые органически соединяют в себе экономическую эффективность, социальную справедливость и широкую демократию. Именно в таких моделях остро нуждается сегодня Казахстан, оказавшийся в столь глубоком кризисе. Казахстану не нужны новые утопии; ему нужен проверенный опыт практического решения проблем. А этот опыт убедительно свидетельствует, что труд наиболее эффективен там, где работник владеет средствами производства и играет реальную роль в управлении. Прочное соединение труда и собственности, кроме того, служит лучшей гарантией политической демократии.

      С переходом к рыночным отношениям изменились подходы к постановке бухгалтерского учета в организациях. От жесткой регламентации учетного процесса со стороны государства  в прошлом в настоящее время  перешли к разумному сочетанию  государственного регулирования и самостоятельности организаций в постановке бухгалтерского учета. Сущность новых подходов к постановке бухгалтерского учета заключается в основном в том, что на основе установленных государством общих правил бухгалтерского учета организации самостоятельно разрабатывают учетную политику для решения поставленных перед учетом задач.

      Следует отметить, что знание учетной политики недооценивается многими организациями, в которых к разработке учетной  политики относятся формально, не изучают  последствия применения тех или иных ее элементов.

      Между тем выбранная организацией учетная  политика оказывает существенной влияние  на величину показателей себестоимости  продукции, налогов на прибыль, добавленную  стоимость и имущество, показателей  финансового состояния организации. Следовательно, учетная политика организации является важным средством формирования величины основных показателей деятельности организации, налогового планирования, ценовой политики. Без ознакомления с учетной политикой нельзя осуществлять сравнительный анализ показателей деятельности организации за различные периоды и тем более сравнительный анализ различных организаций.

1. Понятие учетной политики. 

    Учетная политика (англ. accounting policy) - это основной документ, который определяет способы ведения бухгалтерского учета, используемые при отражении хозяйственных операций (первичное наблюдение, стоимостное измерение, текущая группировка и итоговое обобщение фактов хозяйственной деятельности). Она является элементом системы нормативного регулирования бухгалтерского учета и формируется согласно действующим нормативным документам в области бухгалтерского учета и финансовой отчетности. Учетной политикой определяются не только организация и методология бухгалтерского учета, но и утверждаются мероприятия по оптимизации хозяйственной деятельности.

    К способам ведения бухгалтерского учета  относятся способы группировки  и оценки факторов хозяйственной  деятельности, погашение стоимости  активов, организации документооборота, инвентаризации, способы применения счетов бухгалтерского учета, системы регистров бухгалтерского учета, обработки информации и иные соответствующие способы и приемы.

На выбор  учетной политики могут влиять следующие  факторы:

• форма собственности или организационно-правовая форма предприятия (например, можно ли рассматриваемое предприятие отнести к малым, может ли хозяйствующий субъект отступить от допущения временной определенности и использовать кассовый метод, какие для этого есть основания);
• отраслевая принадлежность или вид деятельности (какой установить порядок (вариант) учета материалов, выпуска готовой продукции в условиях машиностроительного завода, производящего множество наименований продукции с неодинаковыми технико-экономическими характеристиками или учета технологического топлива и транспортных услуг на автотранспортном предприятии);
• объемы деятельности, среднесписочная численность и т.д. (может ли хозяйствующий субъект применить упрощенную систему налогообложения или налог на вмененный доход исходя из экономических и других интересов и соответствия их действующему законодательству);
• взаимоотношения с системой налогообложения (осуществляются ли авансовые платежи по налогу на прибыль, каков порядок расчетов с бюджетом по налогу на прибыль, налогу на добавленную стоимость, наличие льгот и др.);
• технические возможности материальной базы бухгалтерского учета (какова оснащенность современной бухгалтерской техникой; разрабатывается ли порядок учета применительно к его формам);
• уровень квалификации бухгалтерских кадров (могут ли работники бухгалтерии выполнять свои обязанности творчески: активно участвовать в разработке управленческих решений, выявлять «узкие места» в экономике хозяйствующего субъекта, своевременно реагировать на ситуации экономической жизни предприятия; есть ли у них стремление к совершенствованию, учета и бухгалтерского контроля; каков стаж работы по специальности, коммуникабельность и т.п.).

     Учетной политикой определяется одна из практикуемых в настоящее время форма организации  бухгалтерского учета: централизованная, децентрализованная и смешанная.

     Централизованная форма предполагает сосредоточение бухгалтерии в одном месте – в едином центре, в котором концентрируется вся учетная документация, ведется бухгалтерский учет по всем статьям бухгалтерского баланса и составляется финансовая отчетность (включая налоговую).

     Децентрализованная форма означает передачу ведения бухгалтерского учета представительствам, филиалам, цехам, отделениям и другим подразделениям предприятия; если они выделены на отдельный баланс, обособлены, но не получили статуса юридического лица. Бухгалтерии таких хозяйственных единиц в установленные головным предприятием сроки представляют в главную (центральную) бухгалтерию оборотный или сальдовый баланс, а также внутрихозяйственную отчетность, используемую для составления сводной статистической и финансовой отчетности (например, отчета по труду и заработной плате, бухгалтерского баланса и т.д.). Формы оборотного (сальдового) баланса и другой внутрихозяйственной отчетности устанавливается руководителем главной бухгалтерии.

     При смешанной форме ведения бухгалтерского учета отдельных учетных объектов (например, начисления выплат и удержания по заработной плате, расхода материалов в производстве, изготовления и передачи деталей и т.п.) ведется бухгалтериями подразделений, а учет других объектов (например, основных средств, нематериальных активов и других), а также сводный учет и составление финансовой отчетности осуществляются в главной бухгалтерии предприятия. В этом случае первичная документация остается в подразделениях, а затем в установленном порядке направляется в архив. В главную бухгалтерию представляются в определенные сроки учетные регистры, по которым составляются сводные бухгалтерские проводки по предприятию в целом. Взаимоотношения главной бухгалтерии с подразделениями при децентрализованной и смешанной формах бухгалтерского учета оформляются авизо и учитываются на активном или пассивном счете. «Внутрихозяйственные расчеты» (если у подразделения числится дебетовое сальдо, то у главной бухгалтерии -- кредитовое, а в заключительном бухгалтерском балансе сальдо отсутствует).  

                              2. Порядок формирования учетной политики 

     При формировании учетной политики важно  определить способы оценки активов, варианты учета затрат, способы погашения стоимости активов, состав документации и организации документооборота, инвентаризации, виды учетных регистров и порядок обработки информации, формы бухгалтерского финансового учета и ряд других составляющих учетной политики. Отправными точками при формировании учетной политики организации являются допущения и требования, соответствующие общепринятым принципам бухгалтерского учета (англ. generally accepted- accounting principles).

     Допущения – базовые принципы, предполагающие определенные  условия, принимаемые при постановке бухгалтерского учета, которые не должны меняться.

     Требования – основные принципы, означающие неуклонное следование установленной методологии, бухгалтерского учета.

     В числе приоритетов учетной политики – выбор одного из известных, наиболее приемлемого способа ведения бухгалтерского учета по конкретным учетным объектам.

     Принятый  способ применяется с начала отчетного  года. Хотя предпочтение отдается последовательному  применению принятой учетной политики, в некоторых случаях хозяйствующий субъект вынужден по не зависящим от него обстоятельствам нарушить допущения последовательности и внести изменения в учетную политику. К ним можно отнести реорганизацию предприятия; смену собственников; изменения законодательных актов и общегосударственных учетных стандартов, разработку и внедрение принципиально новых систем бухгалтерского учета и др.

     Учетная политика предполагает определение  круга учетно-экономических и  отчетных показателей для создания информации, представляющей экономический  интерес для пользователей финансовой отчетности. Это касается в основном порядка погашения стоимости основных средств и нематериальных активов, способов: оценки производственных запасов, методов учета затрат на производство и др.

     Детальный состав и содержание подлежащей раскрытию в финансовой отчетности информации об учетной политике организации по специальным вопросам бухгалтерского учета регламентируется законодательными актами и общегосударственными нормативными документами по бухгалтерскому учету, действующими на дату утверждения учетной политики руководителем хозяйствующего субъекта.

    Учетная политика разрабатывается главным  бухгалтером организации, утверждается ее руководителем и оформляется  приказом, распоряжением или иным организационно-распорядительным документом. Она является единой для всех подразделений организации - филиалов, представительств, а также иных структурных подразделений (в том числе выделенных на отдельный баланс).

    Принятая  организацией учетная политика применяется  последовательно из года в год . Изменить ее можно только в случае:

    - внесения поправок в законодательные  или нормативные акты по бухгалтерскому  учету;

    - разработки организацией новых  способов ведения бухгалтерского  учета;

    - существенного изменения условий  деятельности организации.

    Что касается новых способов ведения  бухучета, они призваны обеспечить наиболее полное отражение показателей  хозяйственной деятельности в учете  и отчетности, уменьшить трудоемкость учета, но при этом обязаны сохранить  на прежнем уровне достоверность информации Поэтому прежде чем менять способ ведения учета, организация должна убедиться в том, что при использовании нового метода данные требования будут выполнены. Кроме того, в указанном пункте разъяснено, что существенное изменение условий деятельности предприятия - это реорганизация, смена собственников, изменение видов деятельности и т.п.

    Поправки, внесенные в учетную политику, применяются с 1 января года, следующего за годом их утверждения. Они оформляются  приказом, распоряжением или иным нормативным актом организации. Информацию о внесенных изменениях организация отражает в пояснительной записке к годовому бухгалтерскому отчету.

    В составе учетной политики утверждаются:

    - рабочий план счетов;

    - формы первичных учетных документов  для отражения операций, по которым не предусмотрены типовые формы первичных документов;

    - порядок проведения инвентаризации  активов и обязательств организации;

    - методы оценки активов и обязательств;

    - правила документооборота и технология  обработки учетной информации;

    - порядок контроля за хозяйственными операциями;

    - другие решения, необходимые для  организации бухучета.

    Основное  назначение учетной политики - документально  закрепить применяемые организацией способы ведения бухгалтерского учета. Чем вызвана такая необходимость? Дело в том, что нормативными актами по бухгалтерскому учету установлен различный порядок учета хозяйственных операций. Единственный и обязательный способ учета в учетной политике не отражается. Если законодательством предусмотрено несколько способов ведения бухгалтерского учета, организация вправе выбрать один из них и закрепить его в учетной политике. Способ учета хозяйственных операций, не предусмотренных нормативной базой по бухучету, организация разрабатывает самостоятельно и отражает его в учетной политике. 

3. Составляющие учетной политики 

     Составляющие  учетной политики можно условно  разделить на две группы элементов: организационно-технические и методологические. 

3.1. Организационно-технические элементы учетной политики 

    К таковым, в частности, относятся рабочий план счетов, первичные документы и формы бухгалтерской отчетности, а также порядок проведения инвентаризации активов и обязательств. 

Рабочий план счетов

    Рабочий план счетов представляет собой полный перечень синтетических и аналитических  счетов, необходимых организации для ведения бухучета. Он разрабатывается на основе Плана счетов и Инструкции по его применению и оформляется в виде отдельного приложения к учетной политике для целей бухгалтерского учета. В рабочем плане счетов указываются наименования и номера синтетических счетов и субсчетов, применяемых организацией для учета хозяйственных операций. Организации могут уточнять содержание субсчетов, исключать и объединять их, а также вводить дополнительные. 

Первичные документы и формы  бухгалтерской отчетности

    Все хозяйственные операции оформляются  первичными учетными документами. Последние  служат основанием для отражения  в бухучете осуществленных операций. Принимать к учету можно только документы. То есть документы, составленные по форме, которая приведена в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, либо разработанные организацией самостоятельно, но содержащие обязательные реквизиты, перечисленные в указанном пункте. Формы документов, разработанные организацией самостоятельно, утверждаются в учетной политике.

    Помимо  первичных учетных документов организации  применяют формы бухгалтерской  отчетности. Применять формы, рекомендованные  финансовым ведомством, или разработать  собственные, решает организация. Главное - закрепить свой выбор в учетной политике. 

Инвентаризация  активов и обязательств

    Как известно, инвентаризация в обязательном порядке проводится перед составлением годовой отчетности, при смене  материально-ответственных лиц, при  выявлении фактов хищения, злоупотребления, порчи имущества, при реорганизации, ликвидации предприятия и др. Однако в течение года можно провести и дополнительную инвентаризацию некоторых видов имущества и обязательств. В учетной политике необходимо отразить количество инвентаризаций в отчетном году, дату их проведения, а также перечень имущества и обязательств, проверяемых в ходе каждой из них. 

3.2. методологические элементы учетной политики 

    Методологические  элементы учетной политики объединены в группу под названием "Методы оценки активов и обязательств". Речь идет о методах оценки и списания материально-производственных запасов, финансовых вложений, способах амортизации основных средств, нематериальных активов, порядке признания доходов и расходов, порядке списания общехозяйственных расходов, возможности формирования резервов и др. Способы ведения бухучета этих элементов определяются соответствующими Положениями по бухгалтерскому учету. Чтобы сблизить бухгалтерский и налоговый учет, целесообразно в учетной политике для целей бухучета установить элементы, которые закреплены в учетной политике для целей налогообложения. 

Материально-производственные запасы

    Нормативные акты по бухгалтерскому учету определяют порядок учета материально-производственных запасов, как поступающих в организацию, так и отпускаемых в производство (или на иные цели).

    Планом  счетов бухучета предусмотрено, что  организация может учитывать поступающие МПЗ на счете 1310 "Материалы" либо по фактическим затратам, либо по учетным (плановым, нормативным) ценам. Во втором случае используется счет 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей". Он применяется при определении фактической себестоимости приобретенных МПЗ. Разница между фактическими затратами и учетными ценами переносится на затраты при помощи счета 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей".

    Оценка  МПЗ, отпускаемых в производство (или для иных целей), производится одним из четырех способов:

    - по себестоимости каждой единицы;

    - по средней себестоимости;

    - по себестоимости первых по  времени приобретения МПЗ (способ ФИФО);

    - по себестоимости последних по  времени приобретения МПЗ (способ  ЛИФО).

    Выбранный вариант организация применяет  последовательно из года в год.

    В годовом бухгалтерском балансе  МПЗ отражаются по стоимости, рассчитанной исходя из применяемого способа оценки. Стоимость МПЗ в годовом отчете указывается за вычетом резерва под снижение стоимости материальных ценностей. Сказанное относится к морально устаревшим МПЗ, к МПЗ, полностью или частично утратившим свои первоначальные качества, а также к МПЗ, текущая рыночная или продажная стоимость которых снизилась. В подобных ситуациях создание резерва обязательно. Он начисляется независимо от того, закреплено его формирование в учетной политике или нет. Для отражения резерва в бухучете Планом счетов предусмотрен счет 5460 "Резервы под снижение стоимости материальных ценностей".

    Учет в торговых организациях. Расходы по заготовке и доставке товаров либо включаются в себестоимость товаров, либо сначала отражаются отдельно на счете "Издержки обращения" в составе расходов на продажу, а затем распределяются на реализованные товары и остаток товаров на складе.

    Торговые  организации учитывают товары по покупным ценам или по продажным. При втором варианте продажная цена отражается на счете 1330 "Товары", а разница между ней и покупной стоимостью Способ учета товаров и транспортно-заготовительных расходов закрепляется в учетной политике. 

Основные  средства

    По  основным средствам в учетной  политике надо отразить:

    - способ начисления амортизации;

    - порядок списания основных средств стоимостью 10 000 тенге. и ниже за единицу, а также приобретенных книг, брошюр и других изданий;

    - решение о переоценке основных  средств.

    Дает право организациям начислять амортизацию одним из четырех способов:

    - линейным;

    - уменьшаемого остатка;

    - списания стоимости по сумме  чисел лет срока полезного  использования;

    - списания стоимости пропорционально  объему продукции (работ).

    Выбранный способ применяется для группы однородных объектов основных средств. Он используется в течение всего срока полезного использования основных средств, входящих в эту группу.

    Разрешает объекты основных средств стоимостью не более 10 000 тенге. за единицу, а также приобретенные книги, брошюры и другие издания списывать на затраты на производство (расходы на продажу) по мере отпуска их в производство или эксплуатацию.

    Организация в учетной политике должна отразить, в каком порядке она будет  списывать эти основные средства: по мере отпуска их в производство или через амортизацию в общем  порядке. Если будет выбран первый вариант, то в учетной политике необходимо указать лимит стоимости основных средств, на который распространяется этот порядок. Он может составлять 10 000 тенге. или иную (меньшую) сумму в зависимости от особенностей производства.

    Организации имеют право переоценивать группы однородных объектов основных средств по текущей (восстановительной) стоимости. Если решение о переоценке принято, то в дальнейшем она будет проводиться регулярно. Это делается для того, чтобы стоимость основных средств, по которой они отражаются в бухучете, существенно не отличалась от текущей (восстановительной) стоимости. Решение о переоценке основных средств надо закрепить в учетной политике.

    Организации должны также указать в учетной политике, каким способом будет проводиться переоценка - путем индексации или путем прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам. Однако в настоящее время это положение в учетной политике не закрепляется. Это связано с тем, что сейчас переоценивать основные средства путем индексации организации не могут, поскольку индексы, необходимые для такой переоценки, правительством не устанавливаются. Поэтому организации могут применять для переоценки один вариант, и отражать его в учетной политике не надо. 

Спецодежда

    Бухгалтерский учет специальной одежды регулируется Методическими указаниями по бухгалтерскому учету специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды. Согласно этому документу спецодежда может учитываться как в составе материально-производственных запасов, так и основных средств.

    В первом случае спецодежда учитывается  на отдельных субсчетах к счету 1310"Материалы":

    - субсчете 1310"Специальная оснастка и специальная одежда на складе";

    - субсчете 1310"Специальная оснастка и специальная одежда в эксплуатации".

    Во  втором случае спецодежда учитывается на счете 2410 "Основные средства".

    Выбранный способ учета спецодежды надо закрепить  в учетной политике. 

Нематериальные  активы

    По  нематериальным активам в учетной  политике закрепляется два момента:

    - способ начисления амортизации;

    - отражение амортизации в бухгалтерском  учете.

    Организация может начислять амортизацию НМА одним из трех способов: линейным, уменьшаемого остатка, списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

      Амортизация учитывается одним из двух методов: путем накопления ее на счете 2420 либо путем уменьшения первоначальной стоимости НМА. Счет 2420 в этом случае не используется. Выбор предоставляется в отношении всех нематериальных активов, за исключением организационных расходов и деловой репутации. Амортизационные отчисления по ним отражаются только путем уменьшения первоначальной стоимости. 
 

Резервы

    Действующая нормативная база по бухгалтерскому учету предусматривает создание различных резервов. Они подразделяются на обязательные и добровольные. Резервы, создание которых обязательно при наступлении определенных событий, в учетной политике не указываются. К ним, в частности, относятся резервы:

    - под снижение материальных ценностей;

    - под обесценение финансовых вложений;

    - создаваемые в связи с признанием  условных фактов хозяйственной  деятельности;

    - связанные с прекращаемой деятельностью.

    Резервы, формирование которых осуществляется на добровольной основе, надо зафиксировать  в учетной политике. Это резервы:

    - сомнительных долгов;

    - предстоящих расходов на оплату  отпусков;

    - предстоящих расходов на рекультивацию  земель и осуществление иных  природоохранных мероприятий;

    - на выплату ежегодного вознаграждения  за выслугу лет и по итогам  работы за год;

    - на ремонт основных средств;

    - на гарантийный ремонт и гарантийное  обслуживание;

    - на ремонт предметов проката;

    - на затраты по подготовительным  работам к сезонному производству;

    - на покрытие непредвиденных затрат. 
 

Финансовые  вложения

    Первоначальная  стоимость финансовых вложений, по которой они приняты к учету, может меняться. Для последующей оценки финансовые вложения подразделяются на две группы.

    К первой группе относятся финансовые вложения, по которым можно определить текущую рыночную стоимость.

    Во  вторую группу включаются финансовые вложения, по которым текущая стоимость не определяется. Сюда входят займы, кредиты и ценные бумаги, не обращающиеся на организованном рынке ценных бумаг. Нужно выбрать один из следующих способов оценки:

    - по первоначальной стоимости каждой единицы бухгалтерского учета финансовых вложений;