Ирина Эланс

Автор который поможет с любыми образовательными и учебными заданиями

Учёт добавочного капитала

Содержание

Введение…………………………………………………………………………..3

1. Понятие добавочного капитала……………………………………………….4

2. Формирование добавочного капитала………………………………………..8

2.1. Эмиссионный доход………………………………………………………...11

2.2. Законодательное регулирование формирования и

использования добавочного капитала……………………………………..16

3. Учёт добавочного капитала…………………………………………………..20

Заключение……………………………………………………………………….22

Список литературы………………………………………………………………23

Введение

Понятие добавочного капитала не определено гражданским законодательством. Понятие добавочного капитала раскрывается нормативными документами по бухгалтерскому учету. Добавочный капитал является одним из источников собственных средств организации. Для бухгалтерского учета добавочного капитала предназначен одноименный счет 83. Начисление добавочного капитала отражается проводками по кредиту этого счета, а использование по дебету. В соответствии с нормативными актами по бухгалтерскому учету (например, п. 44 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации, утв. Приказом Минфина РФ от 28.06.2000 № 60н) в составе добавочного капитала учитываются:

- эмиссионный доход акционерного общества (суммы, полученные сверх номинальной стоимости размещенных акций обществом (за минусом издержек по их продаже);

- суммы от дооценки в соответствии с установленным порядком внеоборотных активов организации.

Понятие добавочного капитала

Добавочный капитал - это часть капитала организации, не связанного с вкладами участников и приростом капитала за счет прибыли, накопленной за все время деятельности организации. Сумма дооценки основных средств, проводимой в установленном порядке, сумма, полученная сверх номинальной стоимости размещенных акций (эмиссионный доход акционерного общества), и другие аналогичные суммы учитываются как добавочный капитал и отражаются в бухгалтерском балансе отдельно.

Добавочный капитал организации представляет собой часть собственного капитала организации, которая выделена в качестве самостоятельного объекта бухгалтерского учета. Учет добавочного капитала ведется на пассивном счете 83 «Добавочный капитал». Источниками формирования добавочного капитала являются:

—суммы дооценки объектов основных средств, объектов капитального строительства и других материальных объектов имущества организации со сроком использования свыше 12 мес. при проведении их переоценки в установленном порядке;

—суммы разницы между продажной и номинальной стоимостью акций, вырученной в процессе формирования уставного капитала акционерного общества (при учреждении общества либо при последующем увеличении уставного капитала) за счет продажи акций по цене, превышающей номинальную их стоимость.

Помимо этого добавочный капитал может формироваться за счет:

—сумм курсовых разниц;

—сумм целевого финансирования, полученных в виде инвестиционных средств, при их использовании.

Причем для организаций, не относящихся к акционерным обществам, добавочный капитал можно представить суммой прироста стоимости по переоценке имущества и положительных курсовых разниц.

В акционерных обществах состав добавочного капитала принимает иной вид - он равен приросту стоимости по переоценке имущества и эмиссионному доходу.

Рассмотрим более подробно структуру добавочного капитала.

Возникновение сумм, образующихся в результате изменений стоимости имущества, ранее было связано с эпизодическими его переоценками до уровня текущей рыночной стоимости на установленную Правительством РФ дату. В настоящее время порядок проведения и оформления переоценки объектов основных средств определен Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01 и Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств.

При этом переоценке подлежат находящиеся на балансе предприятий и организаций здания, сооружения, передаточные устройства, машины, оборудование, транспортные средства и другие виды основных средств независимо от технического состояния (степени износа), как действующие, так и находящиеся на консервации, в резерве, запасе или незавершенном строительстве.

Переоценка имущества проводится по решению руководства организации по состоянию на 1 января отчетного года для отражения рыночной стоимости имеющихся в организации основных средств.

Объекты основных средств переоцениваются путем пересчета их первоначальной или текущей стоимости. Для этого используются данные об их рыночной оценке. Источниками получения необходимой для переоценки информации являются:

—данные на аналогичную продукцию, полученные от организаций-изготовителей;

—сведения об уровне цен, имеющиеся у органов государственной статистики, торговых инспекций и организаций;

—сведения об уровне цен, опубликованные в средствах массовой информации и специальной литературе;

—оценка бюро технической инвентаризации;

—экспертные заключения о текущей (восстановительной) стоимости объектов основных средств (п. 43 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13.10.2003 № 91н).

Результаты произведенной переоценки приводятся в данных бухгалтерского баланса на начало отчетного года.

Результаты проведенной переоценки объектов основных средств подлежат отражению в бухгалтерском учете обособленно, не включаются в данные отчетности предыдущего отчетного года и принимаются при формировании данных бухгалтерского баланса на начало отчетного года.

Указанные выше нормативные документы предписывают осуществлять переоценку групп однородных объектов основных средств в дальнейшем регулярно. Результаты таких дальнейших переоценок предсказать заранее невозможно.

Если же в результате последующей переоценки стоимость основных средств будет снижаться, то на покрытие потерь от уценки в первую очередь будет направлена сумма созданного в результате дооценки добавочного капитала.

В случае выбытия объекта основных средств, стоимость которого ранее переоценивалась, сумма дооценки переносится на нераспределенную накопленную прибыль (п. 15 ПБУ 6/01).

Дооценка первоначальной стоимости имущества до восстановительной повышает стоимость активов организации и (в соответствии с принципом двойственности) на ту же величину увеличивает источники собственных средств.

Вместе с тем при формировании уставного капитала акционерного общества путем размещения акций (как при первичной эмиссии, так и при последующих эмиссиях акций при увеличении уставного капитала) нередко возникает разница между фактической ценой размещения акций и их номинальной стоимостью. Данная разница рассматривается как эмиссионный доход. Его возникновение обусловлено обязательствами акционеров, подписавшихся на акции, произвести инвестиции. Условное деление авансированного акционерами капитала на номинальную стоимость акций и фактический прирост их стоимости позволяет отделить эмиссионный доход от уставного капитала.

Формирование добавочного капитала

Основным источником формирования добавочного капитала является прирост стоимости основных средств по переоценке. Переоценке подлежат здания, сооружения, машины, оборудование, транспортные средства и другие виды основных средств, как действующие, так и находящиеся на консервации и в резерве, а также приобретенное оборудование, предназначенное к установке. В настоящее время проведение переоценки основных средств является элементом учетной политики организации. Коммерческим организациям предоставлено право переоценивать полностью или частично объекты основных средств по восстановительной стоимости не чаще одного раза в год (на начало отчетного года).

Добавочный капитал представляет собой разницу между восстановительной стоимостью основных средств, определенной по результатам переоценки, и их первоначальной стоимостью. Восстановительная стоимость рассчитывается с применением индексов изменения стоимости основных средств либо коэффициента пересчета (при применении способа прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам). При проведении переоценки производится также перерасчет суммы накопленной амортизации.

Результаты переоценки основных средств отражаются в учете следующим образом:

-на сумму дооценки (разницы между восстановительной и первоначальной стоимостью):

Д-т сч. 01 Основные средства;

К-тсч. 83 Добавочный капитал;

-на сумму увеличения амортизации переоцениваемых объектов:

Д-тсч. 83 Добавочный капитал

К-т сч. 02 Амортизация основных средств.

Эмиссионный доход образуется в акционерных обществах. Он определяется как разница между продажной стоимостью акций в случае их первичного размещения по цене, превышающей их номинальную стоимость.

В бухгалтерском учете эмиссионный доход, образующий добавочный капитал акционерных обществ, отражается, как показано.

Курсовые разницы, образующие добавочный капитал, связаны с формированием уставного капитала, вклад в который выражен в иностранной валюте. При этом курсовая разница определяется как разность между рублевой оценкой вклада учредителей в уставный капитал, указанной в учредительных документах, и рублевой оценкой суммы вклада, исчисленной по курсу Центрального банка России на дату ее поступления. При формировании уставного (складочного) капитала в иностранной валюте и образовании задолженности по вкладам датой совершения операции является дата приобретения статуса юридического лица.

В бухгалтерском учете операции по формированию добавочного капитала организации отражаются бухгалтерскими записями.

Добавочный капитал формируют также средства целевого финансирования, полученного в виде инвестиционных средств, которые аккумулируются на счете 86 Целевое финансирование. По мере использования инвестиционных средств формируется добавочный капитал организации.

Данные операции отражаются в бухгалтерском учете следующим образом:

-получение средств целевого назначения в качестве источника финансирования:

Д-т сч. 76 Расчеты с разными дебиторами и кредиторами;

К-т сч. 86 Целевое финансирование;

Д-тсч. 51 Расчетные счета;

К-т сч. 76 Расчеты с разными дебиторами и кредиторами;

-использование средств целевого финансирования на осуществление инвестиционных мероприятий:

Д-т сч. 86 Целевое финансирование;

К-т сч. 83 Добавочный капитал.

Одним из источников формирования добавочного капитала является прирост стоимости основных средств в результате проведения работ по их достройке, дооборудованию и реконструкции. При этом по завершении указанных работ увеличение стоимости основных средств производится в том случае, если проведенные работы улучшают, повышают ранее принятые нормативные показатели функционирования основных средств (срок полезного использования, качество применения, мощность). Одновременно на сумму затрат, присоединенных к счету учета основных средств, увеличивается сумма добавочного капитала и уменьшается собственный источник, оставшийся в распоряжении организации (за исключением амортизационных отчислений).

Рассмотрим порядок отражения в бухгалтерском учете операций по увеличению стоимости основных средств и одновременно добавочного капитала на конкретном примере.

Пример:

Проведена реконструкция оборудования подрядным способом. Стоимость работ по реконструкции подтверждена актом приемки-сдачи отремонтированных, реконструированных и модернизированных объектов. В результате реконструкции увеличивается срок полезного использования оборудования. Источником финансирования работ является нераспределенная прибыль организации.

Суммы, отнесенные в кредит счета 83 Добавочный капитал, как правило, не списываются. Дебетовые записи по нему могут иметь место лишь в следующих случаях:

- при погашении сумм снижения стоимости внеоборотных активов, выявившихся по результатам их переоценки (в корреспонденции со счетами учета активов, но которым определилось снижение стоимости);

- при направлении средств на увеличение уставного капитала (в корреспонденции со счетом 75 Расчеты с учредителями либо счетом 80 Уставный капитал);

- при распределении сумм между учредителями организации (в корреспонденции со счетом 75 Расчеты с учредителями).

2.1. Эмиссионный доход

Сумма разницы между продажной и номинальной стоимостью акций, вырученной в процессе формирования уставного капитала акционерного общества (при учреждении общества, при последующем увеличении уставного капитала) за счет продажи акций по цене, превышающей номинальную стоимость, называется эмиссионным доходом.

Сумма эмиссионного дохода также учитывается в составе добавочного капитала.

Сумма разницы между продажной и номинальной стоимостью акций при продаже по цене, превышающей их номинальную стоимость (эмиссионный доход), отражается по кредиту счета 83 «Добавочный капитал» в корреспонденции со счетом 75 «Расчеты с учредителями» (субсчет 75-1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал»).

Так как Эмиссионный доход связан с продажей акций, то он может формироваться только у акционерных обществ.

Положительная курсовая разница, связанная с формированием уставного капитала организации, отражается в учете по дебету счета 75 «Расчеты с учредителями» (субсчет 75 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал») и кредиту счета 83 «Добавочный капитал».

Погашение сумм снижения стоимости основных средств отражается по дебету счета 83 «Добавочный капитал» в корреспонденции с кредитом счета 01 «Основные средства».

Направление средств добавочного капитала на увеличение уставного капитала организации отражается по дебету счета 83 «Добавочный капитал» в корреспонденции со счетом 75 «Расчеты с учредителями» либо счетом 80 «Уставный капитал».

Распределение средств добавочного капитала между учредителями организации отражается по дебету счета 83 «Добавочный капитал» в корреспонденции со счетом 75 «Расчеты с учредителями» и т.п.

Отрицательная курсовая разница, связанная с формированием уставного капитала организации, отражается в учете по кредиту счета 75 «Расчеты с учредителями» (субсчет 75-1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал») и дебету счета 83 «Добавочный капитал».

Аналитический учет по счету 83 «Добавочный капитал» должен быть организован таким образом, чтобы обеспечить формирование информации по источникам образования и направлениям использования средств добавочного капитала.

Как правило, эмиссионный доход появляется в результате совокупности операций, которые как увеличивают, так и уменьшают его. К операциям, увеличивающим эмиссионный доход, относятся:

—премии на выпущенные в обращение акции;

—превышение стоимости продажи собственных акций в портфеле выше учетной стоимости;

—дополнительный капитал, появляющийся в результате утвержденных акционерами изменений структуры акционерного капитала акционерного общества;

—обмен конвертируемых ценных бумаг акционерного общества на ценные бумаги другого типа (вида);

—выплата дивидендов в форме акций и другие операции.

На текущий период определено, что эмиссионный доход не подлежит какому-либо использованию или распределению, кроме случаев реализации акций по цене ниже номинальной стоимости. В соответствии с этим к операциям, уменьшающим эмиссионный доход, относятся:

—скидки на акции, выпущенные в обращение;

—скидки на собственные акции в портфеле, продаваемые ниже учетной стоимости;

—поглощение дефицита (убытка) при утверждении акционерами изменения структуры акционерного капитала общества;

—распределение ликвидационных дивидендов;

—предоставление дополнительных выплат в форме акций и другие операции.

С другой стороны, Инструкция по применению плана счетов бухгалтерского учета предусматривает возможность использования средств эмиссионного дохода на выплату доходов акционерам при отсутствии или недостаточности прибыли для целей выплаты дивидендов.

Очевидно, эмиссионный доход является частью оплаченного акционерного капитала. Оплаченный акционерный капитал, в свою очередь, является конечной гарантией перед кредиторами открытого акционерного общества. В условиях инфляции покупательная способность номинальной стоимости оплаченного акционерного капитала акционерного общества резко уменьшается.

Эмиссионный доход учитывается как добавочный капитал и рассматривается как резерв, создаваемый на покрытие возможных убытков при реализации обыкновенных акций по стоимости ниже номинальной.

Следует отметить, что в обществах с ограниченной ответственностью также может возникнуть доход за счет продажи доли в уставном капитале по цене выше номинала. Этот доход несколько некорректно характеризовать как "эмиссионный", поскольку формирование уставного капитала обществ с ограниченной ответственностью не является эмиссией. Но экономическая сущность этого дохода - превышение оплаты доли в уставном капитале учредителем над ее номинальной стоимостью - все, же близка к эмиссионному доходу. Исходя из этого, Минфин России рекомендовал величину такого превышения принимать к бухгалтерскому учету, используя порядок учета суммы разницы между продажной и номинальной стоимостью акций, вырученной в процессе формирования уставного капитала акционерного общества.

Кроме того, Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета предписывает некоммерческим организациям при использовании средств целевого финансирования, полученных в виде инвестиционных средств на финансирование капитальных вложений, использовать и счет 83 "Добавочный капитал".

Акционерное общество вправе по решению общего собрания акционеров увеличить уставный капитал путем увеличения номинальной стоимости акций или выпуска дополнительных акций (п. 1 ст. 100 Гражданского кодекса РФ). Согласно Инструкции по применению Плана счетов такие операции отражаются, в том числе с использованием счета добавочного капитала. Данная Инструкция также позволяет уменьшать величину добавочного капитала на суммы, распределяемые между учредителями организации.

Федеральными законами от 08.02.1998 № 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" и от 26.12.1995 № 208-ФЗ "Об акционерных обществах" предусматривается только один вид выплат действующим участникам либо акционерам общества - распределение чистой прибыли (ст. 28 Федерального закона № 14-ФЗ [5] и п. 2 ст. 42 Федерального закона № 208-ФЗ).

Выплату учредителям части добавочного капитала (как части чистой прибыли по данным бухгалтерского учета) можно приравнять к выплатам дивидендов. Возможность же выплат участникам дохода в виде распределенной части добавочного капитала должна иметь те же ограничения, что и условия выплаты дивидендов. Дивиденды же начисляются и выплачиваются только при соблюдении обществом целого ряда условий, которые указаны в ст. 28 и 29 Федерального закона № 14-ФЗ и ст. 42 и 43 Федерального закона № 208-ФЗ.

Остается уточнить, какую сумму добавочного капитала участники имеют право распределить между собой. Как было показано выше, добавочный капитал организации может состоять из нескольких разных составляющих: суммы дооценки основных средств, эмиссионной премии; курсовых разниц в случае, когда задолженность по взносам в уставный капитал выражена в иностранной валюте, и др.

На выплаты учредителям могут быть направлены только те средства, которые соответствуют фактически полученному имуществу, в частности превышение номинальной стоимости долей.

Предназначение же сумм добавочного капитала, которые были образованы в результате переоценки основных средств, несколько иное. Они используются при последующей уценке такого имущества. Но при выбытии объектов, как было сказано выше, данные суммы переносятся на нераспределенную прибыль. И в этом случае возможность их распределения не вызывает никаких сомнений.

В действующей сегодня Инструкции по применению Плана счетов нет положений о возможности направления части добавочного капитала организации на покрытие убытков. Хотя в Инструкции по применению Плана счетов финансово-хозяйственной деятельности предприятий, утвержденной приказом Минфина СССР от 01.11.1991 № 56, такая возможность предусматривалась.

Поэтому, возможно, часть добавочного капитала все же можно направлять на покрытие убытков. И корректнее использовать для этого средства, которые соответствуют фактически полученному имуществу, например эмиссионный доход.

В случае снижения курса иностранной валюты с отчетной даты до момента погашения задолженности учредителя образуется отрицательная курсовая разница. Она, в свою очередь, будет уменьшать величину добавочного капитала. Увеличение курса соответственно будет увеличивать показатель добавочного капитала.

2.2 Законодательное регулирование формирования и использования добавочного капитала

Порядок бухгалтерского учета добавочного капитала, а также отдельные положения по отражению в учете хозяйственных операций, связанных с его формированием и использованием, регулируются следующими нормативными документами:

Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н "Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению" (с изм. и доп. от 18.09.2006);

Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н "Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации" (с изм. и доп. от 26.03.2007);

Положением по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" ПБУ 3/2006, утвержденным Приказом Минфина России от 27.11.2006 N 154н (с изм. и доп. от 25.12.2007);

Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденным Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н (с изм. и доп. от 27.11.2006);

Положением по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" ПБУ 14/2007, утвержденным Приказом Минфина России от 27.12.2007 N 153н.

Выплату учредителям части добавочного капитала (как части чистой прибыли по данным бухгалтерского учета) можно приравнять к выплатам дивидендов. Возможность же выплат участникам дохода в виде распределенной части добавочного капитала должна иметь те же ограничения, что и условия выплаты дивидендов. Дивиденды же начисляются и выплачиваются только при соблюдении обществом целого ряда условий, которые указаны в ст. ст. 28 и 29 Федерального закона N 14-ФЗ и ст. ст. 42 и 43 Федерального закона N 208-ФЗ.

В действующей сегодня Инструкции по применению Плана счетов нет положений о возможности направления части добавочного капитала организации на покрытие убытков. Хотя в Инструкции по применению Плана счетов финансово-хозяйственной деятельности предприятий, утвержденной Приказом Минфина СССР от 01.11.1991 N 56 [8], такая возможность предусматривалась.

Прямого запрета на использование суммы добавочного капитала организации на покрытие убытков в нормативных документах бухгалтерского учета не существует. Единственное ограничение, как было сказано выше, установлено ПБУ 6/01 на часть добавочного капитала, образованного за счет переоценки. Исходя из этого, специалисты Минфина России не рекомендовали обращаться к этой составляющей при решении упомянутой задачи. Поэтому, возможно, часть добавочного капитала все же можно направлять на покрытие убытков. И корректнее использовать для этого средства, которые соответствуют фактически полученному имуществу, например эмиссионный доход.

В случае снижения курса иностранной валюты с отчетной даты до момента погашения задолженности учредителя образуется отрицательная курсовая разница. Она, в свою очередь, будет уменьшать величину добавочного капитала. Увеличение курса соответственно будет увеличивать показатель добавочного капитала.

Таким образом, анализ структуры добавочного капитала позволил выявить такой недостаток, как отражение неоднородных элементов капитала по своему экономическому содержанию на одном и том же счете. Это касается прироста стоимости имущества, входящего в состав добавочного капитала, учет которого ведется на счете 83 "Добавочный капитал", субсчет 1 "Резерв по переоценке имущества".

На взгляд автора, нецелесообразно на счете 83 "Добавочный капитал" отражать резерв от переоценки имущества. По мнению одного из ведущих специалистов в области бухгалтерского учета в России В.Ф. Палия, данное предложение обусловлено тем, что счет предназначен для отражения экономически однородных объектов учета.[1]

В состав добавочного капитала возможно отнесение эмиссионной премии, поскольку она имеет общий источник образования с основным капиталом, являясь при этом добавочным капиталом. То же самое можно сказать и о положительной курсовой разнице, так как при продаже акций по цене выше номинальной стоимости наряду с ранее авансированным основным капиталом образуется добавочный капитал.

Чего нельзя сказать о резерве по переоценке имущества, так как по своей сути данный резерв - "воздух". В связи с чем считается более целесообразным данный резерв исключить со счета 83 "Добавочный капитал" и отражать его на отдельном счете "Резерв по переоценке основных средств".