Учёт и ревизия вложений во внеоборотные активы

РЕВИЗИЯ (АУДИТ) ВЛОЖЕНИЙ ВО ВНЕОБОРОТНЫЕ АКТИВЫ, ОПЕРАЦИЙ С ОСНОВНЫМИ СРЕДСТВАМИ И НЕМАТЕРИАЛЬНЫМИ АКТИВАМИ

 

1.Цель, задачи и источники проверки вложений во внеоборотные активы (капитальные вложения).

2.Проверка правильности учета затрат по капитальным вложениям.

3.Цель, задачи, источники и последовательность проверки операций с основными средствами.

4.Проверка технического состояния и сохранности основных средств.

5.Проверка операций по движению основных средств.

6.Проверка правильности начисления амортизации основных средств.

7.Проверка операций по восстановлению основных средств.

8.Проверка операций по переоценке основных средств.

9.Проверка операций по учету нематериальных активов.

 

 

    1. Цель, задачи и источники проверки вложений во внеоборотные активы (капитальные вложения)

Вложения во внеоборотные активы (капитальные вложения) представляют собой совокупность затрат, направляемых на создание новых, техническое перевооружение, реконструкцию действующих основных средств. В их состав входят затраты на строительные и монтажные работы, приобретение оборудования, инструментов и инвентаря, проектно-изыскательские работы, прочие капитальные работы и затраты.

Кроме этого вложениями во внеоборотные активы являются затраты на приобретение нематериальных активов, имущественных прав на земельные участки и другие объекты, а также расходы на выполнение научно-исследовательских и других работ, связанных с созданием внеоборотных активов.

Цель проверки — установить эффективность использования средств, направляемых на капитальные вложения; своевременность, полноту и достоверность учета затрат по капитальным вложениям.

В зависимости от формы инвестирования, вложения во внеоборотные активы подразделяются:

—    на приобретение (покупку) объектов;

— создание объектов, в том числе путем проведения научно-исследовательских и опытно-конструкторских технологических работ и другие.

Исходя из этого, проверка вложений во внеоборотные активы осуществляется по двум направлениям:

  •    проверка капитальных вложений, связанных с новым строительством, реконструкцией, расширением, техническим перевооружением действующих объектов основных средств;
  •    проверка операций по приобретению (покупке) основных средств.

В данном пункте остановимся на задачах и источниках информации проверки капитальных вложений.

В задачи контроля капитальных вложений входит проверка:

—  обеспеченности инвестиций проектно-сметной документацией;

—  выполнения плана капитальных вложений;

  •   своевременного, полного и достоверного отражения затрат по видам и объектам капитальных вложений;
  •   правильности определения инвентарной стоимости вводимых в действие объектов строительства и их оприходования в состав основных средств организации;
  •   правильности организации учета и отчетности по инвестиционной деятельности.

Источниками информации при проверке капитальных вложений являются: договора подряда и поставок оборудования; титульные списки строек; журнал учета выполненных строительно-монтажных работ (форма № С-6); акты приемки выполненных строительно-монтажных работ (форма № С-2); справки о стоимости выполненных работ и затрат (форма № С-3); первичные документы по учету труда и его оплаты, расходованию материалов; регистры бухгалтерского учета - журналы-ордера № 10-С, 11-С, ведомости № 5-С «Расчеты с заказчиками (генподрядчиками) и подрядчиками (субподрядчиками) за выполненные работы или соответствующие машинограммы; статистическая отчетность «Отчет о вводе в действие объектов и выполнение подрядных работ (форма № 1-КС (срочная)) и др.

 

    1. Проверка правильности учета затрат по капитальным вложениям

При проверке правильности учета затрат по капитальным вложениям необходимо установить:

  • способ освоения инвестиций;
  • правильность документального оформления объемов выполненных строительно-монтажных работ и их отражение в учете при подрядном способе ведения работ;
  • правильность отражения расходов по прочим капитальным работам и затратам;
  • правильность отражения в учете затрат при хозяйственном способе ведения работ;
  • правильность отнесения затрат по статьям калькуляции, формирующим фактическую себестоимость строительно-монтажных работ и готовой строительной продукции.

Приступая к проверке капитальных вложений, нужно установить, каким способом осваиваются инвестиции. При освоении инвестиций подрядным способом следует проверить правильность отражения в учете затрат по данным первичных документов. При этом необходимо иметь в виду, что инвестор (застройщик), выполняя работы подрядным способом, учитывает затраты по договорной (сметной) стоимости выполненных работ. Для учета затрат на капитальные вложения используется счет 08 «Вложения во внеоборотные активы».

Инвестор отражает затраты на этом счете на основании платежных инструкций, предъявляемых к оплате подрядными строительными и проектными организациями. Подрядные строительные организации к счетам прилагают справки (форма № 3) о стоимости выполненных работ и затрат.

Затем необходимо определить правильность отражения расходов по прочим капитальным работам и затратам. К ним относятся:

  • проектно-изыскательные работы, а также авторский надзор проектных организаций;
  • расходы по отводу земельных участков и переселению в связи со строительством;
  • затраты на содержание дирекций строящихся предприятий и технического надзора;
  • расходы, связанные с применением установленных правительством доплат, льгот и преимуществ, не включаемых в единичные расценки на строительные работы и в ценники на монтажные работы, оплачиваемые по отдельным счетам (надбавки за подвижной и разъездной характер работ; надбавки за выслугу лет и др.), и другие работы и затраты.

При ведении работ хозяйственным способом застройщики (заказчики) учет произведенных затрат также ведут на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» не по сметной стоимости, а по фактической себестоимости. Счет 08 «Вложения во внеоборотные активы» в данном случае имеет калькуляционный характер. В бухгалтерском учете для регистрации хозяйственных операций применяют те же первичные документы и учетные регистры, что и в учете подрядных организаций.

Уровень затрат на производство строительно-монтажных работ находится в прямой зависимости от объемов выполненных работ. Поэтому в ходе проверки, как правило, проводятся контрольные обмеры выполненных строительно-монтажных работ на объектах незавершенного строительства, с помощью которых устанавливаются приписки объемов выполненных строительно-монтажных работ, а соответственно и незаконное списание строительных материалов, конструкций, переплата заработной платы.

Строительно-монтажные организации, осуществляющие капитальные вложения по договорам подряда, затраты по строительно-монтажным работам учитывают предварительно на счете 20 «Основное производство» и по мере сдачи их заказчику списывают на счет 90 «Реализация». В этом случае необходимо установить правильность отнесения затрат по статьям калькуляции (материалы; основная заработная плата рабочих; затраты по эксплуатации строительных машин и механизмов; накладные расходы), формирующим фактическую себестоимость строительно-монтажных работ и готовой строительной продукции.

 

    1. Цель, задачи, источники и последовательность проверки операций с основными средствами

Основные средства являются одним из важнейших факторов любого производства. Их состояние и эффективное использование прямо влияет на конечные результаты хозяйственной деятельности организации.

В задачи контроля входит проверка:

— наличия, сохранности, технического состояния основных средств, их состава и структуры;

  • правильности отнесения предметов к основным средствам, их группировка по классификационным группам, принадлежности, по характеру участия в производственном процессе и по другим признакам;
  • подтверждение правильности оформления и отражения в учете операций с основными средствами;
  • подтверждение размеров начисленной амортизации по основным средствам и достоверности отражения ее в учете;
  • установление объемов выполненных ремонтов основных средств и правильность отражения в учете расходов по их проведению в зависимости от выбранного метода;
  • подтверждение итогов проведенной в отчетном году переоценки основных средств;
  • оценка качества проведенной перед составлением годового отчета инвентаризации основных средств.

В ходе контроля операций по учету основных средств проверяющий руководствуется нормативными правовыми актами, регулирующими учет основных средств в Республике Беларусь.

Источниками информации при проверке операций по учету основных средств являются:

  • первичные документы на поступление, перемещение и выбытие основных средств: счета-фактуры, товарно-транспортные накладные, акты приемки-передачи основных средств (ОС-1); накладные на внутреннее перемещение основных средств (ОС-2); акты о приемке-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизируемых объектов основных средств (ОС-3); акты о списании основных средств (кроме автотранспортных средств) (ОС-4); акты о списании автотранспортных средств (ОС-4а); акты о приеме-передачи оборудования в монтаж (ОС-15); акты приемки выполненных строительно-монтажных работ (форма С-2);
  • учетные регистры: ведомости движения основных средств, бухгалтерские справки по движению основных средств, бухгалтерские справки отнесения начисленной амортизации по кодам затрат, инвентарные карточки учета объектов основных средств (ОС-6), бухгалтерские справки об остаточной стоимости в разрезе групп основных средств, ведомости начисления амортизации основных средств, ведомости-машинограммы по счетам 01 «Основные средства», 02 «Амортизация основных средств», 07 «Оборудование к установке», 08 «Вложения во внеоборотные активы» и др.;
  • договоры поставки, купли-продажи, аренды, строительного подряда;
  • протоколы инвентаризационной комиссии, инвентаризационные описи, ведомости переоценки основных средств, акты результатов переоценки основных средств;

— статистическая и бухгалтерская отчетность организации: бухгалтерский баланс (форма № 1), отчет о составе средств и источниках их образования (форма № 2-ф), отчет о наличии и движении основных фондов (основных средств) и других нефинансовых активов (форма № 11), приложение к бухгалтерскому балансу (форма № 5).

Проверка операций с основными средствами осуществляется в следующей последовательности:

— проверка технического Состояния и сохранности основных средств;

— проверка операций по движению основных средств;

— проверка правильности начисления амортизации основных средств;

  •       проверка операций по восстановлению основных средств;
  •      проверка операций по переоценке основных средств.

 

4. Проверка технического состояния и сохранности основных средств

В процессе контроля технического состояния и сохранности основных средств производится:

  • проверка наличия и состояния документации по объектам основных средств (инвентарных карточек, технических паспортов, чертежей, схем, инструкций и т.п.);
  • обследование фактического наличия и состояния основных средств, технических характеристик и ходовых качеств транспортных средств, соблюдение сроков технических осмотров, комплектности, сохранности, организации их технического обслуживания.

Проверка условий хранения и эксплуатации объектов основных средств, обеспечения их сохранности предполагает получение сведений о том, за кем закреплены отдельные объекты, как организована их охрана и использование. Для этого полезен осмотр складов, производственных помещений и других мест нахождения объектов основных средств, опрос сотрудников организации.

Обеспечение сохранности основных средств в значительной степени зависит от постановки их учета. Проверяя состояние учета основных средств, нужно убедиться:

— в правильности организации их аналитического учета;

  •       все ли основные средства организации закреплены за материально ответственными лицами;
  •       правильно ли проведена последняя инвентаризация, каковы выявленные ею недостачи или излишки и отражены ли они в учете;

— в достоверности учетных данных о наличии и движении основных средств.

Регистром аналитического учета основных средств является инвентарная карточка, содержащая все данные, характеризующие учитываемый объект. Достоверность аналитического учета основных средств в разрезе инвентарных объектов проверяют по инвентарным карточкам форм ОС-6, ОС-ба.

Путем изучения учетных данных проверяющий устанавливает наличие объектов основных средств по отдельным классификационным группам (производственные и непроизводственные, собственные и арендуемые) и местам размещения (подразделениям и материально ответственным лицам). Состояние учета основных средств в местах их нахождения (на складе, в эксплуатации, в ремонте, на консервации) анализируется по данным инвентарных карточек и их описей. Эти данные сопоставляются с записями по счету 01 «Основные средства» в соответствующих учетных регистрах. При расхождении данных аналитического и синтетического учета определяются их причины, виновные лица и экономические последствия.

Важным условием обеспечения сохранности основных средств является качественное проведение их инвентаризации работниками организации, поэтому в процессе контроля нужно проверить:

  • полноту и своевременность проведения инвентаризации основных средств;
  • правильность документального оформления результатов проведенной инвентаризации;

— правильность отражения ее результатов в бухгалтерском учете. Для этого ревизором изучаются инвентаризационные описи,

сличительные ведомости, протоколы заседаний инвентаризационной комиссии по рассмотрению результатов инвентаризации.

Особое внимание обращается на наличие в организации неиспользуемых, разукомплектованных, находящихся в простое объектов основных средств, установление их причин и наличие мероприятий по устранению данных фактов, а также проверяется выполнение принятых решений по устранению установленных фактов.

Тщательно ревизор должен проверить причины простоя действующих основных средств. Чаще всего простои связаны с неисправностью иЛи нахождением в ремонте сверх установленного времени, нарушением сроков постановки в резерв или получения из резерва.

В ходе проверки материалов проведенной инвентаризации обращается внимание на качество оформления инвентаризационных описей. Полноту проведенной в организации инвентаризации основных средств устанавливают путем сопоставления инвентаризационных описей по местам нахождения (эксплуатации) основных средств с показателями аналитического учета (ведомости наличия основных средств в разрезе материально ответственных лиц).

В дальнейшем в ходе проверки ревизор должен проверить техническое состояние и сохранность основных средств по местам их нахождения. В ходе решения этой задачи практикуют проведение контрольных инвентаризаций отдельных объектов основных средств.

На заключительном этапе устанавливают соответствие данных учета и отчетности основных средств. Для этого сверяют данные синтетического учета по счету 01 «Основные средства», отраженные в Главной книге (соответствующей машинограмме) с данными ведомости наличия основных средств в разрезе материально ответственных лиц и в целом по организации (иным учетным регистром).

 

5. Проверка операций по движению основных средств

Поступление объектов основных средств должно быть проверено с точки зрения законности, целесообразности и правильности отражения в учете каждой операции.

Для этого в ходе проверки необходимо установить:

  • целесообразность их строительства или приобретения и соблюдение нормативных сроков ввода в эксплуатацию основных средств;
  • создана ли в организации комиссия по приему основных средств;
  • своевременность и правильность документального оформления поступления (ввода в эксплуатацию) объектов основных средств;
  • правильность постановки на учет драгоценных металлов в составе вновь поступивших основных средств;
  • полноту и своевременность оприходования объектов основных средств и реальность их оценки;
  • правильность налогообложения операций, связанных с поступлением основных средств;
  • достоверность отражения в учете операций, связанных с поступлением основных средств;
  • учитываются ли на забалансовом счете 001 «Арендованные основные средства» объекты основных средств, взятые в аренду.

В ходе проверки необходимо выяснить своевременность и правильность документального оформления поступивших основных средств, наличие технической документации на передаваемые объекты и основные виды оборудования этих объектов, установить факты несвоевременного документального оформления поступивших объектов, причины и виновных в этом должностных лиц.

Своевременность оприходования основных средств определяют путем сопоставления даты оприходования по счету 01 «Основные средства» с датами, указанными в первичных документах.

Далее проверяющий должен уделить внимание проверке правильности оценки основных средств, что определяют на основании первичных документов на поступление или строительство основных средств, при этом необходимо убедиться:

  • правильно ли указана первоначальная стоимость в актах о приемке-передаче основных средств;
  • включены ли в первоначальную стоимость объекта основных средств расходы по его монтажу и доставке в организацию;
  • правильно ли определена инвентарная стоимость введенных в эксплуатацию объектов строительства;
  • правильно ли отражена дополнительная стоимость после достройки и дооборудования объектов, реконструкции или уменьшение стоимости при их частичной ликвидации;
  • в наличии актов экспертизы оценки имущества при внесении основных средств в счет вклада в уставный фонд.

Проверяя операции, связанные с поступлением основных средств, ревизору необходимо обратить внимание на правильность отражения в учете операций, связанных с поступлением основных средств, при этом помня, что все затраты, связанные со строительством, реконструкцией и приобретением готовых объектов основных средств, отражаются на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» до момента ввода объектов основных средств в эксплуатацию. Оприходование объектов основных средств отражается по дебету счета 01 «Основные средства» в корреспонденции с кредитом счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» в разрезе субсчетов.

Документальной проверке подлежат также операции по выбытию основных средств (продажа, безвозмездная передача; физический износ, частичная или полная ликвидация и др.).

В каждом отдельном случае необходимо проверить:

— обоснованность отчуждения государственной собственности;

  • обоснованность и правильность оценки реализованного имущества;
  • соблюдение установленного порядка списания пришедшего в негодность государственного имущества;
  • обоснованность ликвидации основных средств и правильность документального оформления;
  • полноту оприходования материалов, полученных от ликвидации объекта, в том числе драгоценных материалов, правильность их оценки;
  • правильность документального оформления и отражения в учете затрат по ликвидации основных средств;
  • правильность оценки основных средств при передаче их в аренду (лизинг), правильность проведения при этом расчетов;
  • обоснованность безвозмездной передачи государственного имущества в пользование организаций других ведомств и физических лиц;
  • правильность определения налоговой базы для исчисления НДС по операциям, связанным с выбытием основных средств;
  • правильность отражения в учете операций, связанных с реализацией и прочим выбытием основных средств.

Основными типичными ошибками в учете операций по движению основных средств являются:

  • несвоевременное оприходование объектов основных средств;
  • неправильное определение первоначальной стоимости поступивших объектов основных средств (невключение в первоначальную стоимость затрат по монтажу, транспортировке и др.);
  • неоприходование материальных ценностей, остающихся при ликвидации объектов основных средств;
  • неправильное исчисление налогооблагаемой базы по операциям, связанным с ликвидацией основных средств;
  • неправильное определение стоимости реализуемых объектов основных средств;
  • некорректная корреспонденция счетов при отражении в учете операций по движению основных средств.

 

6. Проверка правильности начисления амортизации основных средств

Прежде чем приступить непосредственно к проверке расчетов по начислению амортизации, необходимо установить способ начисления амортизации, принятый организацией, закрепленный в учетной политике, а также установить достоверность данных синтетического и аналитического учета по счету 02 «Амортизация основных средств».

В процессе проверки необходимо установить:

— наличие в организации комиссии по проведению амортизационной политики и выполнение ею соответствующих функций;

  • полноту включения объектов основных средств в расчет по начислению амортизации;
  • правильность определения нормативных сроков службы и сроков полезного использования и соответственно норм амортизационных отчислений при линейном способе начисления амортизации по объектам, используемым в предпринимательской деятельности;
  • соблюдение установленных законодательством сроков начала начисления амортизации по принятым на учет объектам и сроков прекращения начисления амортизации по выбывшим и полностью самортизированным объектам основных средств;
  • порядок начисления амортизации по объектам основных средств, находящихся в простое, ремонте, запасе, на консервации, в период проведения реконструкции, модернизации, достройки, дооборудования, технического диагностирования с соответствующим освидетельствованием с полной их остановкой, а также по объектам аренды (лизинга);
  • правильность отражения в учете начисленной амортизации по соответствующим счетам и статьям затрат;
  • полноту и правильность образования амортизационного фонда;
  • наличие случаев нарушений порядка расчетов амортизационных отчислений.

По всем обнаруженным фактам неправильного начисления амортизации и отражения ее в учете:

  • определяется общая сумма излишне начисленной или не-доначисленной амортизации;
  • устанавливается влияние допущенных ошибок на себестоимость продукции (работ, услуг) и финансовый результат деятельности организации;
  • выясняются причины и виновные в этом лица;
  • даются предложения (рекомендации) по недопущению подобных нарушений в будущем.

Типичные нарушения по учету амортизации основных средств:

  • неправильное определение нормативных сроков службы, сроков полезного использования объектов основных средств;
  • начисление амортизации по полностью самортизированным объектам;
  • неправильное определение амортизируемой стоимости основных средств после модернизации, реконструкции и в иных подобных случаях.

 

7. Проверка операций по восстановлению основных средств

Проверку операций по восстановлению объектов основных средств рекомендуется проводить по следующим направлениям:

— проверка соблюдения сроков выполнения отдельных видов ремонта;

— проверка организации ремонта основных средств;

  •       проверка правильности документального оформления и учета затрат по ремонту основных средств;
  •       проверка правильности документального оформления и учета затрат на реконструкцию, модернизацию объектов основных средств.

В процессе ревизии необходимо проверить соблюдение сроков выполнения отдельных видов ремонта, своевременность постановки в ремонт, правильность документального оформления ремонта.

Проверяя правильность документального оформления и учета затрат по капитальному ремонту основных средств, необходимо установить:

  • наличие планов и смет на ремонт, актов технического осмотра зданий и сооружений, дефектных актов, договоров подряда при подрядном способе выполнения ремонта, актов приемки выполненных работ;
  • правильность и своевременность составления этих документов;
  • целесообразность и законность операций по ремонту основных средств;
  • правильность формирования затрат по ремонту в разрезе каждого ремонтируемого объекта;
  • достоверность отражения в учете операций, связанных с ремонтом основных средств.

Кроме этого также необходимо обратить внимание на порядок включения затрат по ремонту основных средств в состав издержек производства и его соответствие принятому порядку в учетной политике. Организациям предоставляется право выбора одного из следующих вариантов отражения в учете затрат по ремонту основных средств:

  • при небольших объемах ремонтных работ затраты относятся на счета издержек в том периоде, в котором они возникли;
  • при проведении крупных плановых ремонтов для равномерного включения затрат в себестоимость продукции целесообразно формирование резерва на выполнение всех видов ремонтов (резерв формируется путем ежемесячных отчислений на основе плановой сметы затрат и учитывается на счете 96 «Резервы предстоящих расходов» на отдельном субсчете);
  • при выполнении крупных по затратам и продолжительности по времени (до нескольких лет) особо сложных ремонтов основных средств может создаваться ремонтный фонд (отчисления в него производятся ежемесячно на основе стабильных нормативов, устанавливаемых самой организацией на пять лет, и учитываются на отдельном субсчете счета 96 «Резервы предстоящих расходов»);
  • при выполнении крупных внеплановых ремонтов затраты могут сначала относиться на счет 97 «Расходы будущих периодов» и равномерно включаться в состав издержек производства в течение периода, оставшегося до конца года.