Уголовная ответственность за нарушение налогового законодательства. 2

Уголовная ответственность за нарушение налогового законодательства.

ОГЛАВЛЕНИЕ

     Введение

В современном  цивилизованном обществе налоги - основная форма доходов государства. Налоги представляют собой обязательные сборы, взимаемые государством с хозяйствующих  субъектов и с граждан по ставке, установленной в законном порядке. Налоги являются необходимым звеном экономических отношений в обществе с момента возникновения государства. Развитие и изменение форм государственного устройства всегда сопровождается преобразованием  налоговой системы. Именно налоги выступают в качестве одного из основных факторов экономического роста. От эффективности налогообложения во многом зависит успех государственных реформ, их социальная направленность, уровень жизни и благосостояния населения страны. С другой стороны, налогообложение носит всеобъемлющий характер, охватывая своим воздействием всех субъектов права - государство, юридические и физические лица. Будучи сферой острого конфликта публичных и частных интересов, налоговое право является индикатором того, насколько законодатель умеет найти необходимый баланс, «золотую середину» между интересами государства и налогоплательщика, и, в конечном счете, насколько правовым является данное государство [17, с.43].

     Взаимоотношения, возникающие между гражданином и государством вследствие обязанности граждан платить налоги, имеют большое значение. Не случайно в Уголовном кодексе Республики Беларусь предусмотрена ответственность за уклонение от уплаты сумм налогов, сборов. Посредством этих статей уголовное право тесно связано с налоговым законодательством, которое в Республике Беларусь динамично развивалось и претерпело множество значительных изменений с момента своего возникновения в начале 90-х годов прошлого века. Повышение роли и значения налогового права обусловлено особым местом налогов и сборов в формировании доходов государства в условиях постоянного роста государственных расходов. Налоговые поступления составляют сегодня более 90% бюджетных доходов всех уровней. Таким образом, активная налоговая политика становится важнейшей составляющей социально-экономического, политического, гуманитарного реформирования общественных отношений. 

     Актуальность данной темы заключается в том, что установление ответственности за налоговые нарушения уменьшает количество преступлений в налоговой сфере. Прямая зависимость государственного бюджета от налоговых поступлений сделала такого рода ответственность одной из главных составляющих системы налоговых правоотношений и потребовала ее глубокой правовой регламентации.

     Предмет исследования являются нормы уголовного и налогового законодательства, закрепляющие основания, порядок уплаты налогов в Республике Беларусь и ответственность за его нарушение, а также судебная практика их применения.

     Целью является исследование вопроса об ответственности за уклонение от уплаты налогов, определение специфики уголовной ответственности, особенностей объекта, субъекта, субъективной и объективной сторон составов уклонения от уплаты налогов, а также выработка рекомендаций по совершенствованию законодательства и практики его применения.

     Задачи исследования данной темы состоят в следующем:

• исследование законного и незаконного уменьшения налогов;
• необходимость рассмотрения и разрешения проблем, возникающих при возникновении преступлений;
• рассмотрение принципов уголовной ответственности за уклонение от уплаты налогов в Республике Беларусь.

     Методы исследования: общенаучные методы (системный метод, метод анализа-синтеза, логический, исторический методы) и специальные методы юридической науки (формально-правовой метод, метод сравнительного правоведения).

     Глава 1. Государственное  регулирование налогового законодательства

1. Государственная политика в сфере налогообложения и ответственности за нарушения налогового законодательства

     Деятельность  государства осуществляется в различных  направлениях. Их многообразие, многоплановость, относительная независимость друг от друга неизбежно ставят проблему сопряжения между собой многочисленных направлений деятельности государства  и прежде всего тех из них, которые  имеют отношение к одному и  тому же предмету правового регулирования. В рассматриваемом аспекте не составляют исключения и вопросы  взаимодействия налоговой политики и политики в сфере установления и применения ответственности за нарушения налогового законодательства (налоговые правонарушения).

     Государственная политика в сфере налогообложения  и ответственности за нарушения  налогового законодательства имеет  два взаимодействующих между  собой уровня:

     1) политика в сфере формирования  налогового законодательства и  законодательства об ответственности  за его нарушения;

     2) политика в области реализации  указанных правовых установлений  в правоприменении, в деятельности  государства в лице соответствующих  государственных органов и должностных  лиц [14, с.85].

     Приоритетным  уровнем обладает политика в сфере  формирования налогового законодательства и законодательства об ответственности  за его нарушения. Государство определяет, какие отношения и как именно следует урегулировать, каким должен быть объем этого регулирования, к каким видам нормативных  правовых актов следует прибегнуть для решения этих задач. Оно же решает, к какой отрасли права  отнести те или иные правовые нормы. Практическая деятельность государственных  органов и должностных лиц  в сфере налогообложения и  применения ответственности за нарушения  налогового законодательства должна осуществляться исключительно в рамках правовых предписаний. Анализ такой практики дает возможность выявления пробелов в правовом регулировании, его недостаточности или избыточности, установления противоречий между отдельными нормами, институтами или отраслями права. В этом смысле правоприменительная практика является источником совершенствования как налогового законодательства, так и законодательства об ответственности за его нарушения [14, с.86].

     Осуществляя налоговую политику в сфере формирования налогового законодательства, государство  решает целый комплекс вопросов. Оно  должно обеспечить посредством установления налогов, сборов и иных обязательных платежей расходную часть как  государственного, так и местных  бюджетов, гарантировать экономическую  безопасность государства, обеспечить условия для развития, роста экономики. Оно же должно предусмотреть в  законодательстве и меры по пресечению, противодействию ухода, уклонения  налогоплательщика от уплаты налогов  и иных обязательных платежей, совершению юридическими и физическими лицами других нарушений налогового законодательства.

     Налоговое законодательство республики содержит нормы, определяющие объекты налогообложения, налоговую базу, налоговые периоды  и ставки, порядок исчисления налогов  и иных платежей, равно как и  нормы, решающие иные вопросы установления, взыскания, льготирования (преференций) и освобождения от уплаты платежей. К предмету правового регулирования  налогового права Республики Беларусь в настоящее время относятся  отношения, возникающие в связи  с применением мер экономической (финансовой) ответственности. Эти меры устанавливаются за нарушения налогового законодательства республики в виде экономических, штрафных санкций, которые  применяются только к субъектам  экономической деятельности, то есть к юридическим лицам и индивидуальным предпринимателям.

     Государство не ограничивается применением указанных  мер экономической (финансовой) ответственности. Оно вводит систему мер административной, уголовной и дисциплинарной ответственности  для физических лиц налогоплательщиков и физических лиц, представляющих в  сфере налогообложения субъектов  экономической деятельности - налогоплательщиков (руководители организаций, главные бухгалтеры). По существу введение системы мер административной, уголовной и дисциплинарной ответственности, предусмотренных иными отраслями права (отчасти налоговое законодательство содержит и нормы, предусматривающие административную ответственность), является продолжением налоговой политики государства, отраженной в налоговом законодательстве, политики, осуществляемой уже иными, специфическими средствами, связанными исключительно с принудительной силой государства. Осуществляя политику в сфере формирования законодательства об ответственности за налоговые нарушения, государство должно определить круг тех общественно опасных деяний, которые причиняют вред установленному порядку налогообложения и которые могут быть криминализированы или признаны административными правонарушениями без ущерба для выполнения задач, решаемых государством в сфере налогообложения. Охранительная функция, которая свойственна уголовному и административному праву, может и должна находить свою реализацию при формулировании составов налоговых преступлений и административных правонарушений, соизмеряясь с собственно налоговой политикой [17, с.53].

     Очевидно, что как налоговое законодательство внутри себя, так и нормы, предусматривающие  все четыре вида ответственности  за нарушения налогового законодательства, должны быть согласованы между собой, представляя систему, в которой  каждый элемент находится в органическом единстве с другими элементами, систему, наиболее оптимальным образом обеспечивающую выполнение задач, стоящих перед  налоговым правом.

     Отвечая на вопрос о степени согласованности  между собой норм налогового законодательства и законодательства о налоговых  правонарушениях, необходимо отметить, что уровень этого согласования еще далек от совершенства. В первую очередь разночтения между ними прослеживаются в описании признаков  некоторых налоговых правонарушений, влекущих в зависимости от обстоятельств  различные виды ответственности. 

     1.2 Понятие ответственности за нарушение налогового законодательства

     Ответственность за нарушение налогового законодательства можно определить как обязанность  лица, нарушившего налоговое законодательство, претерпеть лишения имущественного характера в результате применения к нему государством в лице налоговых  органов в установленном порядке  санкций в виде взыскания недоимок, пени и штрафов [7, с. 82].

     В отличие от ранее действовавшего новое налоговое законодательство определяет возможные формы и методы налогового контроля, предусматривает и достаточно подробно регламентирует процедуры осуществления контрольных действий, в том числе и таких, которые ранее не применялись в отечественной практике – возможность создавать в целях налогового контроля налоговые посты, применять способы обеспечения налоговых обязательств, уплаты пеней, проводить контрольные закупки  товарно-материальных ценностей и контрольные оформления заказов на выполнение работ, оказание услуг. В связи с этим представляется, что на сегодняшний день вполне допустимо говорить о возникновении в административном и финансовом праве такого института, как налоговый процесс. Наличие в арсенале органов налогового контроля разнообразных процессуальных средств получения налогово значимой информации вселяет надежду на положительное изменение динамики собираемости налогов, сборов (пошлин) [17, с. 73].

     Стремясь  защитить налоговую сферу от противоправных посягательств, законодатель вводит все  новые и новые нормы об ответственности  за налоговые правонарушения.

     В настоящее время как было отмечено выше фактически можно выделить следующие  виды ответственности, применяемой  за совершение налоговых правонарушений: уголовную, экономическую, административную.

     Для уяснения правовой природы ответственности  за нарушения налогового законодательства необходимо определиться относительно общего понятия юридической ответственности. Это целесообразно, прежде всего, потому, что в юридической науке отсутствует  единство во взглядах относительно этой категории.

     Выделяются  два принципиально различающихся  подхода в определении юридической  ответственности: ретроспективный (негативный) и активный (позитивный) [21, с.6].

     Под ответственностью в ретроспективном  аспекте понимается ответственность  за прошлое деяние, которое выразилось в нарушении правовых норм. Ответственность  в позитивном плане понимается как  осознание личностью своего долга  перед обществом, классом, отдельным  коллективом, другими людьми, осознание  смысла и значения собственных поступков, согласование их со своими обязанностями, обусловленными общественными связями  человека [16, с. 6].

     Концепция ретроспективного (негативного) подхода  в большей степени соответствует  традиционным подходам в определении  юридической ответственности. Однако и среди ее сторонников имеются  различия в понимании юридической  ответственности. Одни определяют ее как  меру государственного принуждения  либо отождествляют с наказанием за правонарушение. Другие - рассматривают  юридическую ответственность как  охранительное правоотношение, как  специфическую юридическую обязанность, как реализацию санкций правовых норм [18, с.112]. Несмотря на различие подходов при определении самой юридической ответственности, мнения специалистов относительно ее основных признаков во многом сходятся. Во-первых, большинством правоведов отмечается, что юридическая ответственность всегда связана с государственным принуждением, которое выступает ее содержанием. Во-вторых, юридическая ответственность характеризуется определенными лишениями, которые виновный обязан претерпеть. Лишение правонарушителя определенных благ является объективным свойством ответственности. В-третьих, юридическая ответственность наступает только за совершенное правонарушение, которое выступает в качестве основания юридической ответственности. Наконец, к существенным признакам юридической ответственности относится и процессуальная форма ее реализации. По мнению отдельных правоведов, все указанные признаки отражает понятие ответственности как обязанности претерпевать меры государственно-правового принуждения.

     Традиционно в теории права выделяют административную, уголовную, дисциплинарную, гражданско-правовую и материальную ответственность. Однако в последнее время ряд авторов  поставили вопрос о существовании  специального вида ответственности - финансовой. В научной литературе высказываются  различные точки зрения о правовой природе финансовой ответственности. Одни авторы полагают, что недопустимо  само применение термина «финансовая  ответственность», другие - считают, что  финансовая ответственность по предмету и методу регулирования является разновидностью административной ответственности, поскольку стороны находятся  в неравном положении, однако она  обладает присущими только ей специфическими признаками [20, с. 49].

     Основные  виды юридической ответственности  предопределяются содержанием санкций, применяющихся за правонарушения. В  соответствии со способом, которым  они служат охране правопорядка, санкции  делятся на два основных вида: правовосстановительные и штрафные (карательные). Первые направлены на устранение непосредственного вреда, причиненного правопорядку (восстановление нарушенных прав, принудительное выполнение обязанностей, устранение противоправных состояний), а вторые - оказывают воздействие на правонарушителя в целях общей и частной превенции правонарушений (уголовно-правовые, административные, дисциплинарные и некоторые другие санкции) [18, с. 93]. При этом для правовосстановительной ответственности существенно важно точное определение уже существующих обязанностей правонарушителя и их (в случае необходимости) принудительное осуществление, для штрафной (карательной) ответственности - правильная квалификация правонарушения, индивидуализация наказания или взыскания, реализация примененных к правонарушителю мер принуждения, освобождение его от ответственности, когда ее цели достигнуты.

     В этой связи представляется, что нормы  налогового законодательства, которые, например, предусматривают взыскание  недоимок и пени за просрочку уплаты налогов, являются правовосстановительными, а нормы, которые предполагают наложение  штрафа - карательными. Однако эти знания не позволяют понять, как соотносится  экономическая ответственность, применяемая  в соответствии с законодательством  Республики Беларусь к плательщикам за нарушение налогового законодательства, с другими видами ответственности, в частности, с уголовной.

     Применительно к существу исследуемой проблемы говорить об уголовной ответственности  позволительно лишь в том случае, когда совершено налоговое преступление, а не налоговое правонарушение. Отдельными авторами отмечалась их тесная связь, которая определяется, прежде всего  тем, что налоговые правонарушения являются своеобразным предкриминальным «фоном» налоговых преступлений, а в ряде случаев они отличаются друг от друга лишь по количественному  показателю - размеру сокрытых объектов налогообложения [20, с.294]. Тем не менее отождествлять эти два вида нарушений налогового законодательства недопустимо.

3. Бюджетная система государства как объект уклонения от уплаты налогов.

     Бюджетная система страны представляет собой сложный механизм, характеризующий особенности взаимоотношений государства и местных органов власти. Оно выступает составной частью бюджетного устройства государства, главным звеном его финансовой системы. В самом общем смысле бюджетная система государства представляет собой целостную совокупность государственного бюджета и местных бюджетов.

     Среди бюджетных отношений, из которых  складывается бюджетная система  государства, особое место занимают общественные отношения, которые возникают  по поводу установления и взимания налогов с юридических и физических лиц - налоговые отношения. Данные общественные отношения регламентируются правовыми  содержащимися в различных правовых актах нормами права, совокупность которых принято объединять в  единый правовой институт - налоговое  право [14, с.12]. В современном государстве налоги - основной источник доходов государственного бюджета, а налоговое законодательство представляет собой важный инструмент бюджетной системы. В соответствии со ст.56 Конституции, граждане Республики Беларусь обязаны принимать участие в финансировании государственных расходов путем уплаты государственных налогов, пошлин и иных платежей. Выполнение данной обязанности обеспечивается угрозой применения к виновному юридических мер неблагоприятного характера, наиболее суровой из которых является уголовная ответственность за уклонение от уплаты налогов.

     Негативные  последствия налоговых правонарушений разнообразны. Уклонение от уплаты налогов может повлечь, например, недополучение казной налоговых  сборов, сокращение доходной части  бюджета и рост его дефицита; нарушение  законов рыночной конкуренции, ибо  предприятия-неплательщики оказываются в привилегированном положении; нарушение принципа социальной справедливости, поскольку для тех, кто исправно платит налоги, возникает дополнительное налоговое бремя.

     Ответственность за совершение налоговых преступлений устанавливалась во всех государствах. Отношения по уплате налогов везде  считались одинаково важными  и охраняемыми. Но вплоть до XVII-XVIII вв. в памятниках уголовного права отсутствуют  статьи об ответственности за налоговые  преступления. Это объясняется тем, что природа таких преступлений существенно менялась во времени. Изменения  были связаны с эволюцией природы  самих налогов.

     На  заре цивилизации и вплоть до установления капиталистических производственных отношений налоги были признаком  социального неравенства. В Ветхом завете, например, есть упоминание об обязательном сборе в размере одной десятой  всей сельскохозяйственной продукции, который принадлежит Господу» (а  фактически взимался в пользу служителей культа). Сами жрецы, как легко догадаться, десятины не платили [17, с.62]. В деспотических государствах Древнего Востока налоги имели форму арендной платы за землю, находившуюся в собственности владыки. Земледельцы, обрабатывавшие свои участки, были его слугами. В Афинах эпохи античности вообще считалось, что свободный гражданин тем и отличается от прочих людей (рабов, варваров, иностранцев и других, то есть всех, кто не является эллином и полноправным жителем полиса), что не должен платить налоги [17, с.65]. Конечно, даже свободным гражданам предписывалось время от времени вносить часть своих доходов на общественные нужды, но эти взносы не носили регулярного характера и были связаны с экстраординарными событиями (постройка военного флота, закупка продовольствия при неурожае). Граждане Римской общины также налогов не платили, за исключением чрезвычайных сборов военного времени [17, с.40]. Жители покоренных провинций платили налоги, что было признаком их подчиненного положения. При этом величина налогов была различной и зависела от того, насколько упорно та или иная страна или город сопротивлялись установлению римского владычества. В Киевской Руси князь, его дружина и челядь содержались за счет дани, взимаемой с подвластных племен. В средние века и вплоть до Нового времени в большинстве европейских стран налоговым иммунитетом пользовались дворянство и духовенство. Именно этот иммунитет стал объектом нападок со стороны «третьего сословия» на собрании Генеральных штатов во Франции накануне революции 1789 г. [14, с. 166].

     Таким образом, взимание налогов означало осуществление права на господство, а уплата налогов являлась выражением подчинения этому господству. Поэтому  нарушение обязанностей по уплате налогов  со стороны представителей непривилегированных  сословий воспринималось как их протест  против своего социального статуса, как неподчинение слуги господину. Иными словами, с точки зрения законодателя того времени, это был бунт, мятеж, то есть государственное преступление. Именно статьи об ответственности за государственные преступления (измена, неповиновение власти) использовались для осуждения недобросовестных налогоплательщиков.

     Новое время выдвинуло новый лозунг - я гражданин, и я плачу налоги [14, с.164]. В условиях юридического равенства граждан, которые все без исключения принимают участие в поддержании государственного аппарата, неуплата налога угрожает уже не политическому, а экономическому благосостоянию. Государство провозглашает принцип неприкосновенности частной собственности и отказывается от посягательств на нее. Тем самым оно ставило себя в зависимость от того, насколько добросовестно граждане будут выполнять свои налоговые обязанности. Но и государство в свою очередь постаралось защитить свои интересы, в том числе и уголовно-правовыми методами. Налоговые преступления обретают новую форму, обособляются.

     Характерно, что уголовное законодательство БССР не знало уголовной ответственности  за уклонение от уплаты налогов. В  условиях, когда государство получало необходимые финансовые средства за счет прибыли предприятий, находящихся  в его полной собственности, налоги как источник бюджетных поступлений  носили вспомогательный характер. Первый налоговый состав появился в Уголовном  кодексе 1960 г. только в 1986 году. 6 июня 1986 года Указом Президиума Верховного Совета БССР УК 1960 г. был дополнен ст.162-1 «Уклонение от подачи декларации о доходах». Закон  Республики Беларусь от 1 марта 1994 г. закрепил новую редакцию данной статьи, которая  стала называться «Сокрытие, занижение прибыли и доходов» Своим существованием эти статьи обязаны только изменению экономического строя в СССР, а позже - в Республике Беларусь [16, с. 37].

     Введение  в действие Уголовного кодекса 1999 г. ознаменовало собой очередной этап развития законодательства о налоговых  преступлениях. В нем предусмотрена  ст.243 «Уклонение от уплаты сумм налогов, сборов». Следует обратить внимание, что по смыслу данной статьи, объектом анализируемого состава преступления являются отношения, возникающие по поводу уплаты налоговых платежей в  государственные и местные бюджеты. В соответствии с ч.1 ст.6 Налогового кодекса Республики Беларусь, налогом  признается обязательный индивидуально  безвозмездный платеж, взимаемый  с организаций и физических лиц  в форме отчуждения принадлежащих  им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в республиканский  и (или) местные бюджеты. Часть 2 ст.6 Налогового кодекса устанавливает, что сбором (пошлиной) признается обязательный платеж в республиканский и (или) местные бюджеты, взимаемый с  организаций и физических лиц, как  правило, в виде одного из условий  совершения в отношении их государственными органами, в том числе местными Советами депутатов, исполнительными  и распорядительными органами, иными  уполномоченными организациями  и должностными лицами, юридически значимых действий, включая предоставление определенных прав или выдачу специальных разрешений (лицензий), либо в связи с перемещением товаров через таможенную границу Республики Беларусь.

     В Республике Беларусь устанавливаются  республиканские налоги, сборы (пошлины) и местные налоги и сборы. Республиканскими признаются налоги, сборы (пошлины), установленные  законодательными актами и обязательные к уплате на всей территории Республики Беларусь. Местными признаются налоги и сборы, устанавливаемые нормативными правовыми актами (решениями) местных  Советов депутатов в соответствии с Налоговым кодексом и обязательные к уплате на соответствующих территориях (ст.7 Налогового кодекса). Отношения, возникающие  в связи с внесением местных  налогов и сборов (налог с розничных  продаж; налог за услуги; налог на рекламу; сборы с пользователей), объектом преступления, предусмотренного ст.243 Уголовного кодекса, не являются. Нарушение таких отношений при соответствующих условиях может влечь ответственность за причинение имущественного ущерба без признаков хищения (ст.216 Уголовного кодекса). В случае уклонения от уплаты таможенных налогов и платежей ответственность наступает по ст.231 Уголовного кодекса.