Управленческий учет. 2

Что такое  управленческий учет.

Управленческий  учет в компании — это система, обеспечивающая руководящее звено  фирмы информацией, необходимой  для принятия решений и эффективного управления. Многие путают управленческий и финансовый учет. Цель статьи - разяснить  заинтересованным пользователям сайта, в чем заключаются основные функции  управленческого учета.

Управленческий  учет в компании — это система, обеспечивающая руководящее звено фирмы информацией, необходимой для принятия решений и эффективного управления. С этим общим определением управленческого учета согласны все консультанты, участвовавшие в подготовке этого материала.

Ведь одна из самых важных и наиболее часто встречающихся  причин недостаточно успешного развития компании состоит в том, что ее руководители просто не знают, какой  из видов деятельности или отделов  наиболее прибылен и, что самое важное, почему.

Правильно поставленный управленческий учет позволяет получить информацию, необходимую для расстановки  приоритетов в деятельности фирмы  и планирования дальнейшей работы, предоставляет базу для оценки перспективности  открывающихся возможностей и снабжает механизмами контроля за исполнением принятых решений.

Несмотря на то что для многих бухгалтеров, финансовых специалистов и руководителей термин «управленческий учет» перешел в разряд хорошо знакомых и часто употребляемых, обсуждение того, что такое управленческий учет отнюдь не является праздным занятием.

Пока большинство директоров и руководителей финансовых служб  отечественных компаний не представляют себе реальных преимуществ, которые  дает правильное использование управленческого  учета, зачастую отождествляя его с  финансовым учетом, предназначенным  для удовлетворения информационных потребностей налоговой инспекции, инвесторов или акционеров.

Кстати, нет единства в  понимании круга задач управленческого  учета и у экспертов: одни считают, что в круг вопросов входит предоставление учетной информации всем потребителям вне рамок государственной системы  бухучета, то есть как раз акционерам и кредиторам в том числе. Другие апеллирует к мировому опыту: на Западе система учета подразделяется, как правило, на две подсистемы — внешнюю, финансовую, и внутреннюю, управленческую (производственную, эксплуатационную). Такое разделение обусловлено различием в целях и задачах внешней и внутренней бухгалтерии.

В финансовой (внешней) бухгалтерии  создается информация о текущих  расходах по основным направлениям этих расходов, доходах фирмы, о состоянии  дебиторской и кредиторской задолженности, о размерах финансовых инвестиций и  доходов от них, состоянии источников финансирования и т.п. Одна из основных задач такой бухгалтерии —  достоверность учета финансовых результатов деятельности предприятия, его имущественного и финансового  состояния.

Потребителями информации при  этом являются в основном внешние  по отношению к предприятию пользователи — государственные налоговые  органы, биржи, банки, финансовые институты, поставщики и покупатели, потенциальные  инвесторы. Финансовая отчетность не представляет собой коммерческой тайны компании, она открыта к публикации и, как  правило, заверяется независимой аудиторской  организацией. Ведение финансовой бухгалтерии  для предприятий и фирм является обязательным.

Международные бухгалтерские  стандарты, основные принципы учета  имеют отношение именно к системам финансового учета.

Что касается управленческой (внутренней) бухгалтерии предприятия, то вопрос о том, создавать ее или  нет, решает администрация фирмы. В  системе внутреннего учета генерируется прежде всего информация об издержках производства — причем о так называемых экономических, а не бухгалтерских издержках.

Издержки группируются и  учитываются по видам, местам их возникновения  и носителям затрат. Места возникновения  затрат — это структурные единицы  и подразделения, в которых происходит первоначальное потребление производственных ресурсов (рабочие места, бригады, цеха и т.п.). Под носителями затрат понимают виды продукции (работ, услуг) компании, предназначенные для реализации на рынке.

В системе управленческого  учета обязательно выделяются такие  объекты учета, как «центры ответственности». Управление издержками происходит через  деятельность людей, отвечающих за целесообразность возникновения того или иного  вида расходов.

Центр ответственности —  структурный элемент предприятия, в пределах которого менеджер ответственен за целесообразность понесенных расходов.

Администрация компании сама решает, в каких разрезах классифицировать затраты, насколько детализировать места возникновения затрат и  как их увязать с центрами ответственности.

Другим объектом управленческого  учета являются результаты деятельности, которые можно также учитывать  по местам возникновения и по носителям  затрат. В процессе сопоставления  затрат и результатов различных  объектов учета выявляется эффективность  производственно-хозяйственной деятельности.

Информация управленческого  учета обычно представляет собой  коммерческую тайну предприятия, не подлежит публикации. Администрация  фирмы самостоятельно устанавливает  состав, сроки и периодичность  представления внутренней — управленческой — отчетности. Эта учетная система  мало регламентируется законодательством.

ВАРИАНТЫ ОРГАНИЗАЦИИ  УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА

Системы управленческого  учета, применяемые в мире, можно  классифицировать по ряду признаков.

В качестве первого признака эксперт предлагает принцип взаимосвязи  учетных подсистем предприятия -- финансовой и управленческой. В практике западного учета применяются два варианта связи между управленческой и финансовой бухгалтериями: при помощи контрольных счетов, какими являются счета расходов и доходов финансовой бухгалтерии, или зеркальных счетов (счетов-экранов). Таким образом, учетная система может быть единой (монистической) или состоять из двух автономных, замкнутых подсистем.

С точки зрения учета затрат (вернее, его оперативности —  важнейшего фактора в управлении), системы управленческого учета  могут быть разделены на те, в  которых учитываются прошлые  затраты, и те, в которых применяется  система «стандарт-кост».

Система «стандарт-кост»  подразумевает разработку стандартов на затраты труда, материалов, накладных  расходов, составление стандартной  калькуляции и учет фактических  затрат с выделением отклонений от стандартов с целью контроля за формированием  фактической себестоимости и  активного управления процессом  ее формирования.

Наконец, третий вариант классификации  систем управленческого учета —  те, в которых себестоимость включает полные затраты, и те, в которых  применяется система «директ-костинг». В первом случае все текущие издержки производства делятся на прямые (непосредственно относимые на объекты калькулирования) и косвенные (относимые на объекты калькулирования только в конце отчетного периода). Это так называемый метод учета и калькулирования полной себестоимости. Во втором случае в разрезе объектов калькулирования планируется и учитывается неполная, ограниченная себестоимость.

При использовании системы  «директ-костинг» себестоимость может  включать только прямые затраты; только переменные, то есть зависящие от изменения  объемов производства затраты; себестоимость  можно калькулировать на основе только производственных расходов, связанных  с изготовлением данной продукции, выполнением работ или оказанием  услуг, даже если они носят косвенный  характер…

Но несмотря на различную  полноту включения в себестоимость  объекта калькулирования различных  видов расходов, общим для этого  подхода является то, что другие виды затрат, которые по своей экономической  сущности составляют часть текущих  издержек, связанных с этим объектом, не включаются в калькуляцию, а возмещаются  единой суммой из выручки (или валовой  прибыли).

Рыночные процессы с их колебаниями цен, объемов производства, разнообразными конъюнктурными изменениями, существенно сказываются на «поведении»  себестоимости изделий, а значит, и на прибыли.

Поэтому чрезвычайно велика потребность в информации о затратах на изготовление изделий и их реализацию, не искаженных в результате распределения  косвенных расходов и относительно неизменных затрат. Такую информацию в виде данных о неполной производственной себестоимости (в части прямых, переменных или всех производственных затрат) и маржинальном доходе (сумме покрытия) — разнице между ценой продажи (выручкой от реализации) и неполной себестоимостью изделия или реализованной  продукции в целом, дает система  «директ-костинг».

Вообще сегодня в теории и практике управления себестоимостью и прибылью на Западе нередко декларируется  и применяется следующий принцип: самая точная калькуляция изделия  — не та, которая наиболее полно  после многочисленных расчетов и  распределений включает в себя все  виды расходов предприятия, а та, в  которую включены только затраты, непосредственно  связанные с выпуском данной продукции, выполнением работ и услуг.

Важно, что, применяя систему  «директ-костинг», можно оперативно изучать взаимосвязи между объемом  производства, затратами (себестоимостью, выручкой, прибылью, маржинальным доходом). Эту взаимосвязь реально изучать и графически, и аналитически.

Основное достоинство  системы «директ-костинг» в том, что на основе информации, получаемой в ней, можно принимать различные  оперативные решения по управлению предприятием. В первую очередь это  касается возможности проводить  эффективную политику цен. Традиционные классические методы ценообразования, основанные на калькуляции полной фактической  себестоимости, не всегда обеспечивают эффективность ценовой политики предприятия, работающего на рынке.

В настоящее время в  развитых странах мира более популярны  подходы к ценообразованию, при  которых прежде всего учитываются факторы, более относящиеся к спросу, чем к предложению, то есть оценка того, сколько покупатель может и хочет заплатить за предлагаемый товар. После того как установлена цена равновесия, предприятие должно проанализировать все свои затраты и постараться максимально сократить их.

Помимо информации о величине затрат, связанных непосредственно  с производством того или иного  изделия, менеджерам предприятия нужно  иметь сведения о возможных пределах снижения цен в зависимости от влияния различных рыночных факторов. Поэтому в западном управленческом учете существуют понятия долгосрочного  и краткосрочного нижнего предела  цены.

Долгосрочный нижний предел цены показывает, какую цену можно  установить, чтобы минимально покрыть  полные затраты на производство и  сбыт товара; он равен полной себестоимости  изделий. Краткосрочный нижний предел цены ориентирован на цену, покрывающую  лишь прямые (переменные) затраты; он равен  себестоимости в части только прямых (переменных или производственных) затрат.

ВНЕДРЕНИЕ СИСТЕМЫ  УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА В КОМПАНИИ

Процесс внедрения системы  управленческого учета может  быть успешен при соблюдении трех условий: наличие хороших специалистов, активное участие высшего руководства  компании, наличие специальных ресурсов, выделенных для этой задачи.

Хорошие специалисты. Прежде всего следует искать экспертов, имеющих опыт постановки именно управленческого учета. Не нужно обманываться относительно опыта работы бухгалтером: для данной цели такой опыт сам по себе почти ничего не значит. То же самое, хотя и в меньшей степени, относится к опыту работы финансовым менеджером, так как в некоторых российских компаниях финансовые менеджеры занимаются по большей части бухучетом, а финансовые директора являются скорее «политическими» фигурами.

Возможно, стоит даже предпочесть  не имеющих опыта выпускников  экономических вузов или бизнес-школ, в которых прилично преподавали управленческий учет (отдельным курсом или набором курсов).

В некоторых случаях имеет  смысл нанять консалтинговую компанию. Но при этом нужно иметь в виду, что организациям свойственно меняться, а для лишенного стандартов управленческого  учета одним из основных определяющих факторов является структура компании. Если ваша система управленческого  учета не будет меняться вместе с  организацией, она просто потеряет свою эффективность, превратившись  в еще один источник неоправданных  затрат.

Следовательно, единожды воспользовавшись услугами консультантов, вы в дальнейшем будете вынуждены или прибегать  к ним снова и снова, или в конце концов нанять собственных специалистов.

Активное участие высшего  руководства компании. К сожалению, зачастую именно эта компонента является камнем преткновения на пути организации  управленческого учета. Нередко  руководитель фирмы считает, что  «специалисту виднее», как поставить  управленческий учет.

Это в корне неверное предположение, так как управленческий учет делается с целью удовлетворения информационных потребностей руководителей, принимающих  решения, и в первую очередь —  для высшего менеджмента компании. А значит, для правильной постановки управленческого учета специалист должен знать, о чем руководители компании хотят получить информацию. И уже основываясь на этом, строить  систему управленческого учета.

Таким образом, на этапе постановки задачи управленческого учета участие  высшего руководства необходимо для понимания специалистом как  структуры и целей, преследуемых компанией, так и информационных потребностей руководства.

В дальнейшем участие высшего  руководящего звена совершенно необходимо для преодоления естественного  сопротивления менеджеров среднего уровня и исполнителей при построении и отладке системы: практика показывает, что среднестатистический руководитель среднего уровня как минимум пассивно сопротивляется построению управленческого  учета. Ведь в случае успеха мероприятия  руководство получает точный и жесткий  механизм контроля и оценки его деятельности, что для большинства исполнителей нежелательно как минимум из-за психологического дискомфорта.

Они зачастую просто не понимают, зачем нужны мероприятия по созданию системы управленческого учета, и неохотно предоставляют запрашиваемую  информацию, либо предоставляют сведения неверные или неполные, искажающие картину дел.

Наличие выделенных ресурсов. Необходимо безусловно, так как создание системы управленческого учета  само по себе является весьма серьезной  задачей и требует приличных  затрат как времени, так и денег, особенно в крупных организациях со сложной структурой. И если сотрудники компании более или менее загружены  своими основными обязанностями, не стоит надеяться, что они, даже будучи хорошими специалистами, смогут построить  эффективную систему управленческого  учета «в свободное время».

Если руководство все-таки решилось на непростой, недешевый и  небыстрый процесс создания систем управленческого учета, то «в конце  пути» его ждет ни с чем не сравнимое ощущение управляемой организации — как от хорошей машины с исправно работающими приборами и гидроусилителем руля, который заставляет механизм чутко и точно реагировать на малейшее движение рук.

Управленческий  учет для генерального директора

Автор: Антон Ходарев, финансовый директор группы компаний «Сапсан» Москва 
Журнал «Генеральный директор» № 4, 2006 год

На какие вопросы  Вы найдете ответы в этой статье

• Зачем нужен управленческий учет
• На что при разработке системы управленческого учета обратить внимание лично Генеральному Директору, а что поручить финансовой службе
• Как контролировать данные управленческого учета
• Нужно ли автоматизировать управленческий учет

Также Вы прочитаете

Как директор фирмы  «1С» оценивает эффективность системы  управленческого учета

Зачем нужен еще  один учет

Необходимость принятия управленческих решений, связанных  с функционированием и развитием  бизнеса, рано или поздно заставляет Генерального Директора задуматься о создании такой системы учета  и от четности, которая позволила  бы ему без проблем и, желательно, не покидая кабинета, решать несколько  задач:

• получать необходимую для принятия стратегических решений информацию о своем бизнесе в финансовых и натуральных показателях;
• следить за финансовыми последствиями управленческих решений;
• наблюдать за эффективностью деятельности как всего предприятия, так  и  каждого  структурного подразделения,  а  в  некоторых  случаях оценивать и эффективность отдельных операций.

Позволю  себе сказать,  что управленческий учет  –  это  всего-навсего развернутая  система  учета  и  обработки  информации,  включающая 
в себя некоторые элементы математического анализа. 
В отличие от финансового (бухгалтерского) учета, который ведется на предприятиях  в  соответствии  с  законодательством, управленческий учет служит исключительно для принятия управленческих решений. Преимущества системы управленческого учета следующие:

• она написана конкретно «под предприятие»;
• система гибкая и при необходимости легко адаптируется к новым процессам, возникающим в рамках осуществления основной деятельности;
• она включает в себя как натуральные, так и финансовые показатели;
• при  должном  внедрении  системы  все  принципы  учета  понятны сотрудникам  и  руководителям  структурных  подразделений, а  промежуточная отчетность используется ими для более эффективного решения повседневных задач.

Говорит Генеральный  Директор 
Евгений Кабанов | Генеральный Директор группы компаний «Кубаньагропрод», Краснодарский край 
Чтобы понять, для чего Вам нужен управленческий учет, необходимо обозначить цели, которые Вы перед собой ставите, и задачи, которые  намерены  решить.  Акционеры  компании,  включая меня,  решают стратегические вопросы, и мы хотим видеть результаты десятилетней  деятельности  на  рынке.  Ключевой  показатель  для  акционеров – стоимость компании. Если говорить о методике измерения данного  показателя, то  в  первую  очередь  необходимо  понимать, что алгоритм вычисления стоимости частной (непубличной) компании весьма отличается от способа расчета стоимости компании, акции  которой  котируются  на  фондовом  рынке.  Кроме  того,  на  стоимость  частной  компании  значительно  влияют  отраслевые  факторы. В нашем случае величина стоимости холдинга зависит также от абсолютных  и  относительных  показателей  объема  продаж,  чистой прибыли,  финансового  «рычага»  и  запаса  финансовой  прочности. Особое внимание мы обращаем на учет себестоимости переработки, иначе говоря, на производительность труда. При прочих равных условиях   именно этот  показатель будет определять победителя в конкурентной борьбе. Большое значение придаем нефинансовым показателям, таким как число покупателей за период (месяц, квартал,  год),  клиентская  структура,  покупательская  активность,  а  также  показателям,  связанным  с  количественными  и  качественными оценками   персонала,   и   динамическим   показателям.   Эти   данные можно получить только из управленческого учета. 
Сейчас  в  нашей  компании  информация  в  систему  управленческого учета  поступает  частично  из  автоматизированного  бухгалтерского учета,  а  частично  формируется  и  анализируется  в  Microsoft  Excel. Для  того  чтобы  избежать  организационных  проблем,  неудобств  со сбором, обработкой и анализом информации, в конце 2005 года мы приняли решение о полной автоматизации системы управленческого учета на наших предприятиях.

Характерным  мне  представляется  пример  компании Enron. Как  известно,  инвесторы  и  кредиторы  этой  организации  потеряли  деньги во многом потому, что зачастую все внимание обращали на финансовую отчетность и за цифрами не увидели других, не менее важных показателей, которые отражают динамику развития бизнеса.

Внедрение  управленческого  учета  полезно  как  для  малых, так  и  для больших предприятий. Разнятся лишь массивы данных и конечные показатели – принципы остаются едиными. Согласитесь, что статистику продаж, оборачиваемость, длину финансового цикла по каждому товару в разрезе контрагентов, время прохождения цепочки поставок и так далее Генеральные Директора компаний и начальники отделов продаж анализируют одинаково. Отличие состоит в том, что, принимая решение о товарах, на которые нужно сделать ставку, в крупной компании будут выбирать из 10 000 позиций, а в малой – из 100. Но неправильный выбор повлечет неприятные последствия для обеих.

Глоссарий 
Управленческий учет: российские особенности 
Управленческий учет  – система  сбора и группировки  финансовой и  нефинансовой  информации,  на  основе  которой  менеджеры  принимают решения для достижения целей организации (определение из  книги  Чарлза  Хорнгрена,  Джорджа  Фостера  и  Шриканта  Датара «Управленческий учет»). 
Общепризнанный гуру в области управленческого учета Колин Друри в книге «Управленческий учет для бизнес-решений» определяет управленческий учет как предоставление руководителям организации  «информации,  на  основе  которой  они  могут  обоснованно  принимать решения и повышать эффективность и производительность текущих  операций.  Информация  по  управленческому  учету  позволяет  измерять  экономические  показатели  операционных  структур организации,   действующих децентрализованно, таких  как ее отдельные подразделения, цехи и отделы. Управленческая отчетность является в полной мере факультативной, то есть такая информация готовится только в том случае, если предполагается, что выгоды от нее будут выше расходов на ее подготовку». 
По мнению  Светланы  Николаевой и Сергея  Шебека,  авторов  книги 
«Управленческий учет. Легенды и мифы», управленческий учет – это 
«система  управления  организацией,  предполагающая  реализацию управленческих функций в отношении:

• совокупности процессов, составляющих деятельность организации;
• участвующих в процессах структурных единиц организации;
• используемых в процессах ресурсов;
• показателей, отражающих характеристики всех других категорий объектов  управления,  для  достижения  текущих  и  стратегических целей организации».

Долгое время  в практике российских компаний управленческий учет воспринимался как «реальный  учет, объективно отражающий операции компании» (см., в частности, статью: Божко П. Особенности управленческого учета на российских предприятиях // Финансовый директор. 2003. №2). Это было связано с тем, что еще лет пять назад большинство отечественных компаний использовали различные методы минимизации налогообложения. В этих целях создавались  фиктивные  организации,  применялись  схемы  налогового планирования,  некоторые  операции  не  фиксировались в официальном  учете.  А  для  того  чтобы  собственники  бизнеса  и  руководители предприятий  видели  всю  картину  бизнеса,  велся  управленческий учет. Как правило, в его основе лежали принципы, схожие с установленными  для  бухгалтерского  учета,  а  более  продвинутые  компании за  основу  брали  МСФО. Последний  вариант  наиболее  наглядно  демонстрирует противоречие  в понимании управленческого   учета в России и за рубежом, так как МСФО – это по определению финансовый учет, который, несмотря на свою прозрачность, не обеспечивает  менеджмент  компании  всей  необходимой  для  принятия  управленческих решений информацией. В последнее время в силу изменения  в  России  налогового  климата  и  развития  практики  управленческого учета все больше отечественных компаний применяют управленческий учет в его классическом понимании.

Установите свои правила

Концепция системы  управленческого учета базируется в первую очередь на пожеланиях Генерального Директора. Именно он определяет, какая  информация ему необходима для анализа  принимаемых решений. Если Генеральный  Директор уделяет внимание показателям  сбыта, его могут заинтересовать:

• рентабельность каждой позиции товара;
• сроки оборачиваемости товара;
• период пребывания товара в пути;
• сроки нахождения товара на складах;
• накладные расходы, связанные с территориальным перемещением товара.

Если руководителя больше интересуют финансы, он может  потребовать предоставлять ему:

• данные о финансовой оборачиваемости реализуемых товаров и услуг;
• размеры выплат по заемным ресурсам;
• платежные характеристики контрагентов;
• себестоимость произведенных товаров и услуг;
• финансовый результат.