Ирина Эланс

Автор который поможет с любыми образовательными и учебными заданиями

УСН: проблемы изменения объекта единого налога

ОГЛАВЛЕНИЕ

ВВЕДЕНИЕ………………………………………………………………………..3

1 ПОНЯТИЕ И СУЩНОСТЬ УПРОЩЕННОЙ СИСТЕМЫ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ……………………………………………………………5

1.1 Объект налогообложения при УСН……………………………………………5

1.2 Ограничение по видам деятельности при применении УСН………………..11

2 ПРОБЛЕМНЫЕ ВОПРОСЫ ПРИ СМЕНЕ ОБЪЕКТА НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИ ПРИМЕНЕНИИ УСН……………………………20

2.1 Учет основных средств при УСН……………………………………………...20

2.2 Порядок изменения объекта налогообложения………………………………25

3 АНАЛИЗ НАЛОГОВЫХ ПОСТУПЛЕНИЙ ПРИ ПРИМЕНЕНИИ УПРОЩЕННОЙ СИСТЕМЫ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ…………………………28

ЗАКЛЮЧЕНИЕ…………………………………………………………………….34

СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ……………………………….37

ВВЕДЕНИЕ

Упрощенная система налогообложения является одним из четырех предусмотренных Налоговым кодексом РФ специальных налоговых режимов, к которым также относится система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, единого сельскохозяйственного налога, специальная система налогообложения участников соглашений о разделе продукции.

До 01.01.2003 субъекты малого предпринимательства применяли режим упрощенной системы налогообложения, учета и отчетности на основании Федерального закона от 29.12.95 N 222-ФЗ «Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности для субъектов малого предпринимательства». С 01.01.2003 применение специального налогового режима осуществляется в соответствии с главой 26.2 НК РФ.

Упрощенная система налогообложения применяется организациями и индивидуальными предпринимателями наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Положения главы 26.2 НК РФ позволяют организациям и индивидуальным предпринимателям совмещать уплату единого налога на вмененный доход по отдельным видам деятельности с применением упрощенной системы налогообложения в отношении иных осуществляемых ими видов предпринимательской деятельности (пункт 4 статьи 346.12 НК РФ).

Однако правило пункта 1 статьи 346.11 НК РФ не означает, что упрощенная система налогообложения может применяться налогоплательщиками одновременно с общей системой налогообложения. Поскольку общая система налогообложения, так же как и упрощенная, распространяется на всю осуществляемую налогоплательщиком деятельность, а не на ее отдельные виды, значит упрощенная система не может применяться одновременно с общей системой налогообложения.

Переход на упрощенную систему или возврат к иным режимам осуществляются добровольно. Однако право на переход к этой системе налогообложения возникает у субъектов, которые выполняют установленные главой 26.2 НК РФ условия.

Применение упрощенной системы налогообложения, предусмотренной главой 26.2 Налогового кодекса РФ, подразумевает замену единым налогом целого ряда налогов.

В настоящем исследовании целью работы является изучение и раскрытие действующего законодательства, регламентирующего вопросы применения специальной системы налогообложения в виде упрощенной системы, а также рассмотрение вопросов, связанных со сменой объекта налогообложения.

Это особенно необходимо в процессе использования в практической работе рекомендаций по урегулированию конфликтных ситуаций.

Основными задачами представленной работы являются:

раскрытие понятия и сущности упрощенной системы налогообложения;
проведение анализа объекта налогообложения, круга налогоплательщиков, налогооблагаемой базы, льгот по налогообложению;
выявление проблемных вопросов, возникающих в практической реализации положений Налогового кодекса при смене объекта налогообложения при применении УСН и внесение предложений по их разрешению.

Переход к уплате УСН свидетельствует о стремлении государства к снижению нагрузки на предприятия, занимающихся определенными видами деятельности, повышению собираемости налогов, предотвращению уклонения от уплаты налога.

1 ПОНЯТИЕ И СУЩНОСТЬ УПРОЩЕННОЙ СИСТЕМЫ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ

1.1 Объект налогообложения при УСН

Организации (предпринимателю), чтобы перейти на «упрощенку», нужно выбрать объект налогообложения и указать его в заявлении о переходе на упрощенную систему налогообложения.

Главой 26.2 Налогового кодекса РФ¹ предусмотрен не один, а два объекта налогообложения:

- доходы;

- доходы, уменьшенные на сумму расходов.

В первом случае ставка единого налога составляет 6 процентов (п. 1 ст. 346.20 Налогового кодекса РФ). При этом расходы налогоплательщика, осуществленные в течение налогового периода, не учитываются при расчете единого налога.

В то же время сумма единого налога может быть уменьшена на величину страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, перечисленных в ПФР (п. 3 ст. 346.21 Налогового кодекса РФ), а также на сумму пособий по временной нетрудоспособности, выплаченных за счет собственных средств организации или предпринимателя (п. 3 ст. 346.21 Налогового кодекса РФ). Общая сумма пенсионных взносов и больничных, которые можно взять в расчет единого налога, не должна составлять более 50 процентов исчисленного налога.²

Для налогоплательщиков, которые выбрали в качестве объекта налогообложения доходы, уплата минимального налога и перенос убытков на будущее не предусмотрены.

Что касается другого объекта налогообложения – доходов, уменьшенных на величину расходов, то налоговая ставка по нему составляет 15 процентов (п. 2 ст. 346.20 Налогового кодекса РФ).

При расчете налоговой базы в этом случае величина доходов уменьшается на сумму произведенных и оплаченных расходов, в том числе на сумму взносов на обязательное пенсионное страхование, а также на сумму пособий по временной нетрудоспособности, выплаченных организацией или предпринимателем за счет собственных средств (п. 2 ст. 346.18 Налогового кодекса РФ³).

Если по итогам работы за год сумма единого налога оказалась меньше, чем величина минимального налога, то организации (предпринимателю) придется заплатить в бюджет минимальный налог (п. 6 ст. 346.18 Налогового кодекса РФ).

Минимальный налог составляет 1 процент от суммы доходов налогоплательщика.

По итогам налогового периода расходы могут превысить доходы. В следующих налоговых периодах налогоплательщик, выбравший в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, имеет право уменьшить налоговую базу (доходы минус расходы) на величину убытка, полученного в результате применения упрощенной системы налогообложения (п. 7 ст. 346.18 Налогового кодекса РФ). Правда, сумма убытка не должна уменьшать налоговую базу более чем на 30 процентов. Остальная часть незачтенного убытка может быть перенесена на следующие налоговые периоды в пределах 10 лет.⁴

Как указано, у каждого объекта налогообложения есть свои плюсы и свои минусы. Так какой же объект налогообложения выбрать?

Если организация (предприниматель) собирается работать без прибыли, убыточно, то ей нужно выбрать «доходы минус расходы» в качестве объекта налогообложения.

Если же организация нацелена на получение прибыли от своей коммерческой деятельности, то ей следует произвести некоторые расчеты, чтобы определить наиболее выгодный объект налогообложения.⁵

Выбор объекта налогообложения в первую очередь зависит от величины расходов, которые налогоплательщик может учесть при расчете единого налога. Несмотря на то что разница между доходами и расходами в этом случае равна 0, прибыли нет, налогоплательщику придется заплатить минимальный налог, который составляет 1 процент от суммы доходов.

Сумма минимального налога будет равна сумме единого налога в том случае, когда доля расходов составляет 93,33 процента ((100 процентов – 93,33 процента) x 15 процентов : 100 = 1 процент).

В том случае, если у организации (предпринимателя) не будет никаких расходов, которые бы она смогла учесть при расчете единого налога, единый налог составит 15 процентов от суммы полученного дохода.

Теперь рассмотрим другой объект налогообложения – доходы. В этом случае сумма единого налога не зависит от величины расходов и составляет 6 процентов от суммы доходов при любой величине доходов.

В том случае, если доля расходов в составе доходов налогоплательщика составляет 60 процентов, ему совершенно все равно, какой выбирать объект налогообложения, так как сумма единого налога все равно будет одинаковой – 6 процентов от величины полученных доходов.

Если расходы у налогоплательщика меньше 60 процентов, то ему целесообразно выбирать в качестве объекта налогообложения доходы. Дело в том, что при таком соотношении доходов и расходов доля единого налога, рассчитанного на основании разницы между доходами и расходами, будет увеличиваться с 6 процентов до 15 процентов.

Например, если доля расходов равна 30 процентам, то единый налог будет составлять 10,5 процента в составе доходов, а в случае если расходы равны 20 процентам, то единый налог – 12 процентов. В то же время единый налог, рассчитанный с доходов, составляет всего 6 процентов.

В том случае, если расходы больше 60 процентов, однозначного ответа на вопрос, какой следует выбрать объект налогообложения, дать нельзя. Сначала необходимо рассмотреть влияние пенсионных взносов на сумму единого налога при использовании в качестве налогообложения доходов организации (предпринимателя).⁶

Сумма единого налога, которую уплачивают налогоплательщики, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, может быть уменьшена на сумму взносов на обязательное пенсионное страхование, но не более чем на 50 процентов. Иными словами, величина единого налога может уменьшиться с 6 до 3 процентов от общей суммы дохода.

Организации и предприниматели, которые уплачивают единый налог по ставке 6 процентов, могут уменьшить его сумму на величину выплаченных пособий по временной нетрудоспособности. Правда, это возможно только при условии, что указанные пособия выплачиваются за счет собственных средств организации или предпринимателя, а не за счет средств фонда социального страхования. При этом уменьшать сумму единого налога можно хоть до нуля, ведь никаких ограничений в Налоговом кодексе нет.

Следовательно, те налогоплательщики, которые берут на работу только исключительно здоровых сотрудников и не собираются оплачивать им дни болезни за свой счет, могут сразу сделать окончательный выбор объекта налогообложения.

По общему правилу налогоплательщики, которые платят единый налог с доходов, все расходы, в том числе на покупку основных средств при расчете единого налога, вообще не учитывают. Между тем «упрощенцы», которые платят налог с разницы между доходами и расходами, стоимость оплаченных основных средств в целях налогообложения учитывают с момента их ввода в эксплуатацию (подп. 1 п. 3 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ). Причем эти расходы необходимо отражать на последний день отчетного (налогового) периода (подп. 4 п. 2 ст. 346.17 Налогового кодекса РФ).

Вот и возникает закономерный вопрос: могут ли «упрощенцы», сменившие объект налогообложения с «доходов» на «доходы минус расходы», уменьшить доход и на стоимость основных средств, приобретенных ими в период применения спецрежима? Чиновники отвечают на этот вопрос отрицательно. Логика их проста. Все условия, необходимые для отражения в расходах стоимости приобретенного основного средства, были выполнены еще до смены объекта налогообложения. Поэтому оснований учитывать затраты в расходах у организации или предпринимателя нет.

Другое дело, если речь идет об объектах основных средств, которые уже имелись у организации на момент перехода на упрощенную систему налогообложения.

Порядок их списания зависит от срока полезного использования данных объектов. Основные средства, которые служат меньше трех лет, списывают в первый год применения упрощенной системы налогообложения. Если же данный срок составляет от трех до 15 лет включительно, учитывать такие затраты нужно в течение трех лет (частями по 50, 30 и 20 процентов от стоимости). А если срок полезного использования превышает 15 лет – равными долями в течение 10 лет.

Если сменить объект налогообложения можно только через три года после применения «упрощенки», то остаточную стоимость основных средств со сроком полезного использования до 15 лет включительно учесть в расходах после выбора нового объекта организация уже не сможет. А вот остаточную стоимость объектов основных средств со сроком полезного использования, превышающих 15 лет и купленных до перехода на упрощенную систему, можно учесть при расчете единого налога после смены объекта налогообложения.

А что касается определения ежегодной доли списания, то тут действует общий порядок: за год можно списать десятую часть стоимости основного средства. Правда, в этом случае останется недосписанный остаток. Куда девать его, также непонятно. Очевидно, что можно включать в расходы седьмую часть стоимости, правда, в этом случае не исключен конфликт с налоговиками, которые могут посчитать, что организация занижает единый налог.⁷

Что касается сырья и материалов, то согласно новой редакции подпункта 1 пункта 2 статьи 346.17 Налогового кодекса РФ затраты на приобретение сырья и материалов учитывают при расчете единого налога лишь при одновременном выполнении двух условий: материалы должны быть оплачены и списаны в производство. Получается, что материальные расходы появляются у фирмы или предпринимателя в том периоде, когда будут выполнены оба условия. Поэтому специалисты главного финансового ведомства разъяснили: спецрежимники, сменившие объект налогообложения с «доходов» на «доходы, уменьшенные на величину расходов», вправе включить в базу при расчете единого налога стоимость сырья и материалов, купленных и оплаченных еще в 2007 году, но отпущенных в производство только сейчас. А учесть после смены объекта налогообложения затраты, связанные с покупкой сырья и материалов, которые списаны в производство в 2008 году, «упрощенцы» смогут только при условии, что они рассчитались с поставщиком указанного сырья в 2008 году.

И наконец, осталось определиться с готовой продукцией. Вот тут-то как раз все просто. Так как при расчете налога доходы учитывались и раньше, то, в каком периоде была отгружена готовая продукция покупателям или оплачена последними, никакого значения не имеет. Получается, что выручка будет учтена при налогообложении в любом случае. Тогда как затраты, понесенные в связи с ее производством, не смогут быть учтены при расчете единого налога. Причем заплатить его в таком случае придется уже по ставке 15, а не 6 процентов.⁸

1.2 Ограничение по видам деятельности при применении УСН

Для перехода на «упрощенку» организация и предприниматель не должны заниматься следующими видами деятельности:

- банковской, страховой, негосударственным пенсионным обеспечением, игорным бизнесом;

- производством подакцизных товаров, добычей и реализацией полезных ископаемых, за исключением общераспространенных.

К общераспространенным полезным ископаемым относятся полезные ископаемые, включенные в региональные перечни общераспространенных полезных ископаемых, которые определяются органами государственной власти РФ в сфере регулирования отношений недропользования (Министерством природных ресурсов России) совместно с субъектами РФ (ст. 3 Закона РФ от 21 февраля 1992 г. N 2395-1 «О недрах»).

Не могут быть плательщиками единого налога и организации, являющиеся участниками соглашений о разделе продукции.

Также они не должны являться профессиональными участниками рынка ценных бумаг, инвестиционными фондами, ломбардами.

Не имеют права воспользоваться упрощенной системой и нотариусы, занимающиеся частной практикой (подп. 10 п. 3 ст. 346.12 Налогового кодекса РФ). Это же относится и к адвокатам, учредившим адвокатские кабинеты, а также иным формам адвокатских образований.

Кроме того, не вправе применять упрощенную систему налогообложения бюджетные учреждения и иностранные организации на территории Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 2 статьи 346.11 Налогового кодекса РФ применение упрощенной системы налогообложения организациями предусматривает замену уплаты налога на прибыль организаций, налога с продаж, налога на имущество организаций и единого социального налога уплатой единого налога, исчисляемого по результатам хозяйственной деятельности организаций за налоговый период. Организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, не признаются плательщиками НДС, за исключением НДС, подлежащего уплате в соответствии с Налоговым кодексом РФ при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

Организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, производят уплату страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в соответствии с законодательством Российской Федерации. Иные налоги уплачиваются организациями, применяющими упрощенную систему налогообложения, в соответствии с общим режимом налогообложения.

При этом следует учитывать, что согласно пункту 5 статьи 346.11 Налогового кодекса РФ организации и индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, не освобождаются от исполнения обязанностей налоговых агентов, предусмотренных Налоговым кодексом РФ.

Таким образом, организация, применяющая упрощенную систему налогообложения, при исполнении обязанностей налогового агента обязана исчислять, удерживать из доходов, выплачиваемых сотрудникам, и перечислять в бюджет налог на доходы физических лиц с учетом особенностей, установленных главой 23 Налогового кодекса РФ «Налог на доходы физических лиц».

Организация не вправе применять «упрощенку», если она имеет филиалы и (или) представительства (подп. 1 п. 3 ст. 346.12 Налогового кодекса РФ).

Такая формулировка ограничения по структуре организации сначала ставит в тупик. Дело в том, что понятия «филиал» и «представительство» в налоговом законодательстве не используются. Они установлены статьей 55 Гражданского кодекса РФ и применяются исключительно в гражданском законодательстве, согласно которому к филиалам относятся обособленные подразделения, находящиеся вне места нахождения организации и осуществляющие те же функции (в полном объеме или частично), что и головная организация. Обособленные подразделения, которые занимаются исключительно представлением и защитой интересов головной организации, называются представительствами.

Обязательным условием для осуществления деятельности филиала или представительства является указание о нем в учредительных документах создавшего его юридического лица.

Поэтому организация не может применять упрощенную систему налогообложения, если в ее учредительных документах указаны филиалы или представительства.

Филиалы и представительства прежде всего являются разновидностью обособленных подразделений организации. В статье 11 Налогового кодекса РФ⁹ дано общее понятие обособленных подразделений: «Обособленным подразделением организации признается любое территориально обособленное от нее подразделение, по месту нахождения которого оборудованы стационарные рабочие места». Вместе с тем плательщиками единого налога не могут быть только те организации, у которых есть именно филиалы и представительства. Следовательно, организации, имеющие иные обособленные подразделения, вправе перейти на упрощенную систему налогообложения.

Подтверждает эту точку зрения и арбитражная практика.

Согласно подпункту 18 пункта 3 статьи 346.12 Налогового кодекса РФ иностранные организации, имеющие филиалы, представительства и иные обособленные подразделения на территории Российской Федерации, также не могут применять упрощенную систему налогообложения.

Если организация открыла обособленное подразделение, которое не является филиалом или представительством и не указано в качестве такового в учредительных документах создавшей его организации, то организация вправе применять упрощенную систему налогообложения на общих основаниях. При этом согласно пункту 6 статьи 346.21 Налогового кодекса РФ уплата налога и квартальных авансовых платежей по налогу, уплачиваемому при применении упрощенной системы налогообложения, производится по месту нахождения организации, то есть по месту ее государственной регистрации.

Итак, организации, которые работают по упрощенной системе налогообложения, не вправе создавать филиалы или представительства. Ведь в этом случае они не смогут применять этот специальный режим налогообложения. Такой запрет установлен подпунктом 1 пункта 3 статьи 346.12 Налогового кодекса РФ. Однако тут нужно обратить внимание вот на какой нюанс. В Кодексе есть понятие, что считать обособленным подразделением, но отсутствуют понятия филиала и представительства. Именно поэтому можно обратиться к определениям гражданского законодательства. Ведь термины, которые указаны в Налоговом кодексе, следует применять в том значении, в котором их используют в других отраслях права. Это правило установлено статьей 11 Налогового кодекса РФ.

Согласно статье 55 Гражданского кодекса РФ¹⁰ представительство – это обособленное подразделение организации, расположенное в другом месте. При этом оно представляет интересы компании и осуществляет их защиту. Понятие филиала несколько шире. Помимо перечисленных функций, филиал организации может осуществлять все функции предприятия.

В отличие от гражданского законодательства Налоговый кодекс не требует, чтобы обособленное подразделение было обязательно упомянуто в организационных документах организации. Вот и получается, что обособленное подразделение может открыть любая фирма и указывать его в распорядительных документах необязательно. А раз так, то ни о каком филиале или представительстве говорить не приходится. Следовательно, даже при наличии подобных подразделений компания вправе применять упрощенную систему налогообложения.

Таким образом, если организация открыла обособленное подразделение, которое не является филиалом или представительством и не указано в качестве такового в учредительных документах создавшей его организации, то она вправе применять упрощенную систему налогообложения на общих основаниях. При этом согласно пункту 6 статьи 346.21 Налогового кодекса РФ уплата налога и квартальных авансовых платежей по налогу, уплачиваемому при применении упрощенной системы налогообложения, производится по месту нахождения организации, то есть по месту ее государственной регистрации.

Ограничение по структуре уставного капитала распространяется только на организации. Доля участия других юридических лиц в уставном капитале организации, предполагающей переход на упрощенную систему налогообложения, не должна превышать 25 процентов. Об этом говорится в подпункте 14 пункта 3 статьи 346.12 Налогового кодекса РФ.

Можно сделать вывод, что, если, например, после подачи заявления о переходе на «упрощенку» организация до начала ее применения внесет изменения в учредительные документы и «правило 25 процентов» не будет выполняться, она потеряет право перейти на упрощенную систему налогообложения.

Льготы по соблюдению этого условия имеют организации, уставный капитал которых полностью состоит из вкладов общественных организаций инвалидов, при условии, что среднесписочная численность инвалидов среди их работников составляет не менее 50 процентов, а их доля в фонде оплаты труда – не менее 25 процентов. Если хотя бы одно из этих условий не выполняется, организация не вправе перейти на упрощенную систему налогообложения.

Кроме того, данное ограничение не распространяется на некоммерческие организации, в том числе организации потребительской кооперации, осуществляющие свою деятельность в соответствии с Законом Российской Федерации «О потребительской кооперации (потребительских обществах, их союзах) в Российской Федерации», а также хозяйственные общества, единственными учредителями которых являются потребительские общества и их союзы, осуществляющие свою деятельность в соответствии с указанным Законом.

ГУПы и МУПы также могут применять упрощенную систему налогообложения при выполнении ими всех остальных условий, предусмотренных статьей 346.12 Налогового кодекса РФ.¹¹

Ограничение по численности работников касается как организаций, так и индивидуальных предпринимателей.