Меры принудительного исполнения налоговой обязанности

ЧОУ ВПО Институт экономики, управления и права

(г. Казань) Набережночелнинский филиал

Экономический факультет

Кафедра «Финансы и кредит»

КУРСОВАЯ РАБОТА

по дисциплине «Налоговое администрирование»

на тему: «Меры принудительного  исполнения налоговой обязанности»

Выполнил: студент гр. 881_______________Ефимов Борис Леонидович

Научный руководитель: к.э.н., доцент _____Фаррахова Елена Геннадьевна

Набережные Челны – 2011

Содержание:

Введение……………………………………………………………………….3

1. Налоговое обязательство и его признаки………………………………....6

2. Основания возникновения, изменения и прекращения налоговой обязанности по оплате налогов и сборов……………………………………13

3. Исполнение налоговой обязанности по налогам и сборам……………...18

3.1 Взыскание налога, сбора, пени за счет денежных средств, имущества, находящихся на счетах налогоплательщика………………………………...19

3.2 Обязанности банков по исполнению поручений на перечисление налогов и сборов и решений о взыскании налогов и сборов………………26

4. Обеспечение исполнения налоговой обязанности по уплате налогов и сборов………………………………………………………………………….31

Выводы и предложения……………………………………………………....36

Список использованной литературы………………………………………...38

Введение

В российской правовой науке  отдельные вопросы, связанные с  налоговой обязанностью и порядком ее исполнения, находят отражение  в научных работах, однако отсутствует  единое, комплексное исследование, посвященное обязанности по уплате налогов как одной из базовых  правовых (юридических) обязанностей и  как центральной, системообразующей  категории налогового права.

Вместе с тем, несмотря на указанную значимость, налоговая  обязанность еще не получила завершенного научного обоснования как базовая  налогово-правовая категория, до сих  пор продолжаются споры относительно возможности «перенесения» гражданско-правовых категорий в сферу налогового права (в частности по вопросу  использования такой категории  гражданского права, как «обязательство»), в полной мере не исследовался порядок  исполнения налоговой обязанности.

Исполнение налоговой  обязанности оказывает значительное влияние на финансовую политику государства, на формирование государственного бюджета.оговая обязанность финансовая политика

Отношения, возникающие в  процессе исполнения налоговой обязанности, по своей природе конфликтны, в  них заложены противоречия между  частноправовыми и публично-правовыми  интересами.

Следует особо подчеркнуть  важность разработки рассматриваемой  темы в силу значимости налогов не только как источников пополнения государственного бюджета, но и как средств согласования публично-правовых и частноправовых интересов. Причем, важно обеспечение  баланса этих интересов, позволяющее  не допускать как ущемления публично-правовых интересов из-за их тесной связи  с осуществлением государственных  функций (в том числе и социально  ориентированных), так и незаконного ограничения частноправовых интересов в силу необходимости защиты законных прав граждан.

Указанные обстоятельства, а также значение должного исполнения налоговой обязанности (обязанности  по уплате налогов) для обеспечения  публичных, а также и частных  интересов обусловили выбор темы курсовой работы и круг рассматриваемых  в ней вопросов.

Недостаточная разработанность  настоящей темы в научной литературе и важность целенаправленного, всестороннего  исследования налоговой обязанности  как одной из основополагающих категорий  налогового права и предопределяют актуальность темы курсовой работы.

Исследование вопросов, возникающих  в области налогово-правовых отношений, вызывает значительный интерес в  научной сфере; в работах в  той или иной мере происходит обращение  к отдельным аспектам категории  «налоговая обязанность», вместе с  тем, следует отметить недостаточную  степень исследования данной и связанной  с ней категорий.

Так, отдельные вопросы  исполнения налоговой обязанности  рассматривались в трудах различных  ученых, однако данная курсовая работа по сравнению с иными исследованиями посвящена исключительно обозначенной проблематике и рассматривает обязанность  по уплате налогов как основополагающую, системообразующую категорию налогового права и исследует порядок  ее исполнения.

Объектом курсовой работы выступают общественные отношения, связанные с возникновением, должным  исполнением, приостановлением и прекращением налоговой обязанности.

Предметом курсовой работы выступают правовые нормы различных  отраслей законодательства, в том  числе налогового, гражданского, регулирующие отношения, связанные с порядком исполнения налоговой обязанности.

Цель курсовой работы - разработка теоретических положений, направленных на совершенствование правового  регулирования порядка исполнения налоговой обязанности.

В работе подробно исследуются  вопросы, связанные с порядком исполнения налоговой обязанности, относительно возникновения, должного исполнения, приостановления  и прекращения обязанности по уплате налогов.

1. Налоговое обязательство и его признаки

Заслуга выявления общего понятия обязательства принадлежит  римским юристам. Обязательство  в римских источниках — определенная связь, устанавливаемая в отношениях между двумя лицами. Одно из них  именуется кредитором, поскольку  обязательство связывает его  правом требования, а другое — должником, связанное не правом, а обязанностью, не требованием, а долгом. Сущность обязательства состоит в вытекающей из него обязанности что-либо сделать  или предоставить. Обязательство  понималось не только как правоотношение, но и как его активная и пассивная  стороны.

Некоторые ученые-цивилисты  полагают, что использование категории  обязательства в налоговом праве  неприемлемо, поскольку обязательство  — это гражданское правоотношение и потому не может использоваться в других отраслях права. Однако позиция, основывающаяся на традиционном использовании  понятия обязательства только в  сфере гражданского права, не обоснована. Следует согласиться с аргументацией  М.В. Карасевой, что категория «обязательство»  является важнейшим достижением  римского гражданского права; со временем, исходя из практики и потребностей развития товарных отношений, она изменяла лишь свою структуру. Налоговые отношения  как система начали формироваться  достаточно поздно. Французские ученые связывают формирование налогового права как самостоятельной системы  норм с временами Французской буржуазной революции. Теория налогового права начала появляться тогда, когда теория гражданско-правового обязательства была уже разработана в деталях. С точки зрения исторической ретроспективы нет оснований для того, чтобы отказываться от возможности возникновения и развития правовой категории «налоговое обязательство».

Более того, исторически  термин «обязательство» не мог использоваться при регулировании отношений, в  которых участвует государство, поскольку такого подхода к налоговым  правоотношениям государство научным  деятелям не позволило бы. Это также  объясняется неразвитостью правового  регулирования в сфере налогообложения, отсутствием прав и гарантий их реализации у налогоплательщиков. Только на современном  этапе в России началось бурное развитие налогового права и совершенствование  механизма налогообложения. Отсюда возникла необходимость разработки правовых категорий, технико-юридических  приемов для регулирования правоотношений в сфере налогообложения.

Отрасли публичного права, в  том числе финансового, в последнее  время все активнее используют понятия, свойственные частному праву. Однако это  не свидетельствует о том, что  финансовое право стремится к  стиранию различий отраслей права, напротив, использование категорий частного права позволяет увидеть, уяснить  эти различия.

В обязательственном правоотношении обязательство и обязанность  соотносятся как целое и его  часть. Основанием для отнесения  того или иного правоотношения к  обязательству служит наличие определенных характерных черт обязательства  как межотраслевой категории. Обязательство  — это всегда имущественное правоотношение относительного характера, в рамках которого должник обязан совершить  определенные действия в пользу кредитора, а последний имеет право требовать  исполнения этих обязанностей должником. Обязательство всегда гарантировано  мерами государственного принуждения. Для правового регулирования  обязательства используются определенные технико-юридические приемы, связанные  с порядком исполнения, обеспечения  обязательства и его прекращением.

Признаки обязательства  свойственны и определенным видам  налоговых правоотношений, прежде всего  основному, в рамках которого публично-территориальное образование реализует свое право на получение суммы налога.

Обязанность по уплате налога, на которой построен Налоговый кодекс РФ, касается только одной стороны  налогового правоотношения — налогового должника. Государство, используя термин «налоговая обязанность», регулирует налоговые обязательственные отношения  односторонне, определяя только обязанности  налогоплательщика и иных лиц, оставляя, однако, в правовом вакууме другую сторону — само государство.

Налоговое обязательство  — урегулированные нормами налогового права общественные отношения, в  силу которых налогоплательщик обязан уплатить налог, а публичный субъект вправе требовать от налогоплательщика исполнения своих обязанностей.

В рамках налогового обязательства  зачастую реализуются процедурные  права и обязанности, не имеющие  имущественного характера. Существование  налогового обязательства невозможно без действий по реализации этих прав и обязанностей (например, предоставление документов для проведения камеральной  налоговой проверки), а также процедурных  правоотношений, в рамках которых  они совершаются, являются необходимыми стадиями для достижения цели налогового обязательства. Действия процедурного характера, реализуемые в налоговом  обязательстве, не влияют на имущественный  характер правоотношения.

Налоговое обязательство, как  и гражданское, — это активное правоотношение. В силу обязательства  одно лицо (должник) обязано совершить  в пользу другого лица (кредитора) определенное действие (передать имущество, выполнить работу, уплатить деньги и т.п.) либо воздержаться от определенного  действия, а кредитор имеет право  требовать от должника исполнения его  обязанности (ст. 307 ГК РФ). Но если в гражданском праве на должника возлагается не только обязанность совершения каких-либо действий, но и воздержание от них, то для налогового обязательства это неприемлемо.

Налоговое обязательство  является обязательством только с положительным  содержанием, потому как обязанные  субъекты должны совершить в пользу кредитора определенные действия: уплатить сумму налога, перечислить сумму  налога в бюджет (внебюджетный фонд) публично-территориального образования, уплатить пени, возвратить сумму налога и др. Налоговое обязательство  не предусматривает воздержания  от определенных действий в пользу кредитора. В гражданско-правовом обязательстве  присутствует отрицательное содержание — обязанность должника воздержаться от определенных действий. Цели налогового обязательства можно достичь  только активными положительными действиями субъектов правоотношения.

Налоговое обязательство  всегда обеспечено мерами государственного принуждения. К ним относятся  меры защиты, направленные на восстановление нарушенных прав (взыскание налога, пеней, не уплаченных в установленный  законодательством срок); обязание в судебном порядке произвести зачет излишне полученных налоговых платежей; взыскание своевременно не возвращенных денежных средств, излишне полученных в качестве налоговых платежей; взыскание процентов за несвоевременный возврат излишне полученных налоговых платежей. Мерами принуждения являются меры ответственности, установленные в законодательстве о налогах и сборах в отношении налогового должника в основном налоговом обязательстве.

Меры государственного принуждения  реализуются за рамками налогового обязательства в отдельно возникающих  охранительных правоотношениях. На стадии неисполнения налоговой обязанности  у публично-территориального образования  возникает право-обязанность на принудительное исполнение налоговой обязанности, заключающееся в необходимости привести в действие аппарат государственного принуждения против обязанного лица. Это право-обязанность возникает и реализуется в рамках охранительного правоотношения по принудительному исполнению налоговой обязанности. Реализация обязывающих норм происходит в два этапа: 1) исполнение обязанности по уплате налога и пеней на основании индивидуально-правового акта (требования об уплате сумм налога, пеней); 2) исполнение банком, судебными приставами индивидуально-правового акта о взыскании сумм налога, пеней (решения). Охранительное правоотношение по принудительному исполнению налоговой обязанности направлено на восстановление нарушенного права публично-территориального образования на получение в установленный законодательством срок сумм налога, пеней.

Учитывая особый характер налоговых обязательственных правоотношений, их значимость в жизнедеятельности  государства и общества, законодатель установил право публично-территориального образования без обращения в  судебные органы в установленных  законом случаях на принудительное исполнение налоговой обязанности. В предусмотренных законодательством  случаях право-обязанность на принудительное исполнение налоговой обязанности  в части взыскания неуплаченной суммы налога можно реализовать  только в судебном порядке в рамках процессуальных правоотношений (например, взыскание налога с индивидуального  предпринимателя).

Реализация мер государственного принуждения в налоговых обязательствах, где налоговым кредитором является налогоплательщик либо налоговый агент, происходит посредством использования  механизма судебной защиты прав.

Налоговая обязанность исполняется  добровольно. Правоотношения по принудительному  ее исполнению не входят в состав налогового обязательства, а являются способом защиты имущественных прав и направлены на восстановление нарушенного права  требования налогового кредитора.

Налоговое обязательство  — сложное правоотношение. В теории права выделяют следующие его  виды:

• правоотношение со сложной динамической структурой;
• обычное сложное правоотношение;
• система правоотношений (комплексное правоотношение), в которой центральное правоотношение со сложной структурой сопровождают производные и зависимые от него иные правовые связи.

Налоговое обязательство  является срочным, поскольку исполнение субъектами возложенных на них обязанностей, направленных на получение суммы  налога публично-территориальным образованием, осуществляется всегда в установленный  законодательством срок. Так, для  налогоплательщика и налогового агента сроки уплаты налога устанавливаются  отдельно для каждого обязательства  по конкретному виду налога. Сроки  выражены в установлении налогового периода, отчетного периода и  иных сроков уплаты налога в рамках налогового периода. Для сборщиков  налогов установлены и определенные сроки, в которые они обязаны  произвести действия, направленные на перечисление суммы налога. Обязанности  по уплате пеней, возврату, зачету сумм излишне полученных налоговых платежей также исполняются в установленные  законом сроки.

Таким образом, налоговое  обязательство — это публичное  правоотношение имущественного характера, возникающее в ходе воспроизводственного оборота при формировании налоговых  доходов публично-территориального образования, в силу которого обязанное  лицо должно совершить определенные действия по передаче управомоченному лицу предмета налогового платежа, а последнее имеет право требования совершения этих действий под угрозой применения мер государственного принуждения в случае неисполнения данных обязанностей.

2. Основания возникновения, изменения и прекращения налоговой обязанности по оплате налогов и сборов

Конституционная обязанность  платить законно установленные  налоги и сборы имеет особый публично-правовой характер. В рамках конституционного обязательства по уплате налогов на налогоплательщика возложена обязанность уплатить законно установленные налоги и сборы, а на кредитные учреждения - обязанность обеспечить перечисление соответствующих платежей в бюджет.

Статьей 44 НК РФ установлено правило, согласно которому обязанность по уплате налога или сбора возникает, изменяется и прекращается при наличии оснований, установленных НК РФ или иным актом законодательства о налогах и сборах.

Обязанность по уплате конкретного  налога или сбора возлагается  на налогоплательщика и плательщика  сбора с момента возникновения  установленных законодательством  о налогах и сборах обстоятельств, предусматривающих уплату данного  налога (сбора).

Налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность  по уплате налога, если иное не предусмотрено  законом, в срок, установленный законодательством  о налогах и сборах, или досрочно.

Обязанность по уплате налога исполняется в валюте Российской Федерации. Иностранными организациями, а также физическими лицами, не являющимися налоговыми резидентами  Российской Федерации, а также в  иных случаях, предусмотренных федеральными законами, обязанность по уплате налога может исполняться в иностранной  валюте.

Если обязанность по исчислению и удержанию налога возложена  в соответствии с НК РФ на налогового агента, то обязанность налогоплательщика по уплате налога считается выполненной с момента удержания налога налоговым агентом.

Обязанность по уплате налога и (или) сбора прекращается:

• с уплатой налога и (или) сбора налогоплательщиком или плательщиком сбора;
• с возникновением обстоятельств, с которыми законодательство о налогах и (или) сборах связывает прекращение обязанности по уплате данного налога и сбора;
• со смертью налогоплательщика или с признанием его умершим в порядке, установленном гражданским законодательством Российской Федерации. В этом случае задолженность по имущественным налогам умершего лица либо лица, признанного умершим, погашается в пределах стоимости наследственного имущества;
• с ликвидацией организации-налогоплательщика после проведения ликвидационной комиссией всех расчетов с бюджетами (внебюджетными фондами).

Перечень оснований, по которым  обязанность по уплате налога и (или) сбора прекращается, не является исчерпывающим. Называя конкретные основания, прекращающие данную обязанность (уплата налога, смерть налогоплательщика или признание  его умершим, ликвидация организации-налогоплательщика), законодатель предусматривает также  возможность наличия в актах  законодательства о налогах и (или) сборах иных оснований, по которым обязанность  по уплате налога и (или) сбора может  считаться прекращенной. В действующем  законодательстве, например, таким  основанием является списание безнадежных  долгов по налогам и сборам (ст. 59 НК РФ).

Остановимся более детально на основных случаях прекращения  налогового обязательства.

Самым распространенным основанием для прекращения обязанности  по уплате налога является непосредственно  его уплата.

В соответствии со ст. 45 НК РФ обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком с момента предъявления в банк поручения на уплату соответствующего налога при наличии достаточного денежного остатка на счете налогоплательщика, а при уплате налогов наличными денежными средствами - с момента внесения денежной суммы в счет уплаты налога в банк или кассу органа местного самоуправления либо организацию связи федерального органа исполнительной власти, уполномоченного в области связи.

Конституционное обязательство  по уплате законно установленных  налогов и сборов может считаться  исполненным в тот момент, когда  денежные средства налогоплательщиков поступают на бюджетные счета. В  соответствии с постановлением Конституционного Суда Российской Федерации от 12 октября  1998 г. N 24-П "По делу о проверке конституционности п. 3 ст. 11 Закона Российской Федерации от 27 декабря 1991 года "Об основах налоговой системы в России" налог считается уплаченным со дня списания кредитным учреждением платежа с расчетного счета налогоплательщика независимо от времени зачисления сумм на соответствующий бюджетный или внебюджетный счет. Однако Конституционный Суд РФ по ходатайству МНС России вынес определение от 25 июля 2001 г. N 138-О, согласно которому выводы, содержащиеся в постановлении Конституционного Суда РФ N 24-П, касаются только добросовестных налогоплательщиков, что предполагает обязанность налоговых органов и других органов государства осуществлять контроль за исполнением налоговых обязательств в установленном порядке, проводить проверку добросовестности налогоплательщиков и банков и, в случаях выявления их недобросовестности, обеспечивать охрану интересов государства, в том числе с использованием механизмов судебной защиты. Таким образом, норма ст. 45 НК РФ рассчитана на добросовестные действия налогоплательщика, направленные на реальное исполнение обязанности по уплате налога, что подтверждено постановлениями Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ.

Налог не признается уплаченным в случае отзыва налогоплательщиком или возврата банком налогоплательщику  платежного поручения на перечисление суммы налога в бюджет (внебюджетный фонд), а также если на момент предъявления налогоплательщиком в банк поручения на уплату налога этот налогоплательщик имеет иные неисполненные требования, предъявленные к счету, которые в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации исполняются в первоочередном порядке, и налогоплательщик не имеет достаточных денежных средств на счете для удовлетворения всех требований.

В случае неуплаты или неполной уплаты налога в установленный срок обязанность по уплате налога исполняется  принудительно путем обращения  взыскания на денежные средства налогоплательщика  или налогового агента на счетах в  банке.

Возникновение обстоятельств, с которыми законодательство о налогах  и (или) сборах связывает прекращение  обязанности по уплате данного налога и сбора. Налоговое обязательство  возникает из закона и носит односторонний  характер. Установить налог или сбор можно только законом и только путем прямого перечисления в  законе существенных элементов налогового обязательства, оговоренных в ст. 17 НК РФ. Кроме этого, законодательством о налогах и сборах могут вводиться определенные основания, вызывающие прекращение обязанности по уплате конкретного налога и сбора. Установление таких обстоятельств в законодательстве является основанием прекращения обязанности по уплате данного налога или сбора.

Смерть налогоплательщика  или признание его умершим  в порядке, установленном гражданским  законодательством Российской Федерации. Согласно ст. 17 ГК РФ способность иметь гражданские права и нести обязанности (гражданская правоспособность) у гражданина возникает в момент его рождения и прекращается смертью. Моментом завершения жизни человека считается такое состояние организма, при котором восстановление его жизнедеятельности уже невозможно. Факт смерти гражданина констатируется соответствующим свидетельством, выданном органами ЗАГСа.

3. Исполнение налоговой обязанности по налогам и сборам

Исполнение налоговой  обязанности заключается в совершении налогоплательщиком тех действий, которые  составляют обязанность данного  субъекта, т.е. прежде всего в передаче государству, муниципальному образованию, как правило, в собственность  определенного количества денежных средств. Предметом исполнения налоговой  обязанности являются деньги: уплата налога, как это следует из ст. 8 НК, производится посредством изъятия  из владения и, как правило, собственности  обязанного лица именно денег.

3.1 Взыскание налога, сбора, пени за счет денежных средств, имущества, находящихся на счетах налогоплательщика

НК РФ исходит из того, что обязанность по уплате налогов и сборов должна исполняться налогоплательщиком добровольно. Однако по отношению к налогоплательщикам (плательщикам сборов), не исполняющим добровольно свои обязанности по уплате налогов (сборов), НК РФ предусматривает возможность принудительного исполнения этой обязанности.

Согласно п. 1 ст. 45 НК РФ взыскание налога с организаций производится в бесспорном порядке, если иное не предусмотрено НК РФ. Взыскание налога с организации не может быть произведено в бесспорном порядке, если обязанность по уплате налога основана на изменении налоговым органом:

• юридической квалификации сделок, заключенных налогоплательщиком с третьими лицами;
• юридической квалификации статуса и характера деятельности налогоплательщика.

В случае неуплаты или неполной уплаты налога в установленный срок производится взыскание налога за счет денежных средств, находящихся на счетах налогоплательщика в банке, путем  взыскания налога за счет иного имущества  налогоплательщика в порядке, предусмотренном  ст. 47 и 48 НК РФ.

Статья 47 НК РФ устанавливает ряд условий для обращения взыскания налога, а также пеней за счет имущества налогоплательщика.

Взыскать недоимки по налогам  может только налоговый орган, при  недостаточности или отсутствии денежных средств на счетах налогоплательщика (или налогового агента) или отсутствии информации о счетах налогоплательщика (налогового агента), и только в пределах сумм, указанных в требовании об уплате налога.

Обоснованное решение  об обращении взыскания на имущество  организации выносится руководителем (его заместителем) налогового органа. В этом решении необходимо указать  на то, что налогоплательщик имеет  неисполненную обязанность по уплате налога и сбора и что взыскать эту задолженность за счет денежных средств, находящихся на счетах данной организации, не представляется возможным  из-за отсутствия на них необходимого денежного остатка.

Постановление о взыскании  налога за счет имущества налогоплательщика-организации  или налогового агента - организации должно содержать:

1) фамилию, имя, отчество должностного лица и наименование налогового органа, выдавшего указанное постановление;