Нормативно-правовая база, цели, задачи и источники информации аудита формирования затрат в основном производстве

Содержание

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

ВВЕДЕНИЕ

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

ГЛАВА 1.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

ГЛАВА 2. АУДИТОРСКАЯ ПРОВЕРКА ФОРМИРОВАНИЯ ЗАТРАТ В ОСНОВНОМ  ПРОИЗВОДСТВЕ

2.1. Нормативно-правовая база, цели, задачи и источники информации аудита формирования затрат в основном производстве

Успех работы аудиторской  фирмы при поведении аудита зависит  не только от профессиональной компетенции  работника, но и в весьма значительной степени от нормативно-методического обеспечения аудиторов и главное от умения критически оценить возможные способы выполнения операций и процедур и выбрать способ, наиболее эффективный для данного случая. Это дает возможность при проведении аудиторской проверки сэкономить время и труд, соблюдая одновременно условия обеспечения качества и рациональности аудита.

Подсчет затрат на производство является наиболее важным для формирования прибыли и, следовательно, для налогообложения и выплаты дивидендов собственникам. Ошибки, связанные с подсчетом затрат на производство, возможны на любом этапе хозяйственных отношений – от момента заключения хозяйственного договора до оформления акта сдачи-приемки работ. Наиболее значимые ошибки возможны на этапах расчета себестоимости, составления налоговых деклараций, уплаты налогов в бюджет.

Проводя аудит затрат на производство необходимо убедиться  в правильности организации бухгалтерского учета по начислению затрат на производство. Для этого необходимо проверить:

1. методику учета затрат на производство на предприятии и соответствие ее учетной политике, принятой на предприятии;
2. принципиальную особенность включения затрат в себестоимость только того периода, к которому они относятся, независимо от времени их оплаты;
3. затраты, по которым невозможно точно установить, к какому калькуляционному периоду они относятся. Эти затраты должны включаться в себестоимость продукции в сметно-нормализованном виде;
4. правильность отнесения затрат на производство при исчислении налога на прибыль;
5. правильность платежей налога на прибыль.

Цель  аудита затрат на производство подчинена общей цели аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности, указанной в федеральном правиле (стандарте) аудиторской деятельности N1 «Цель и основные принципы аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности» – выражение мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации – и заключается в объективной оценке достоверности и законности отражения затрат на производство в бухгалтерском учете и финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц.

Основными задачами аудита в области бухгалтерского учета затрат на производство является получение аудиторских доказательств в области:

– соответствия отнесения затрат на производство действующему законодательству;

– обоснованности разграничения источников возмещения различных затрат и правильности их распределения между отчетными периодами, незавершенным производством и готовой продукцией;

– правильности применения методов учета затрат и калькулирования себестоимости.

При проведении аудиторской  проверки аудиторские организации  и индивидуальные аудиторы имеют право получать, а аудируемые лица обязаны предоставлять аудиторам в полном объеме информацию и документацию, связанную с их финансово-хозяйственной деятельностью и необходимую для осуществления аудита. Объекты аудита затрат на производство – информация, формируемая на счете 20 «Основное производство» Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, источники информации приведены применительно к журнально-ордерной форме учета.

Аудит формирования затрат в основном производстве продукции, выполнение работ, оказание услуг является в настоящее время одним из самых сложных участков аудиторской проверки.

Аудитор должен учитывать, что организация при выборе конкретного  варианта организации учета затрат в системе управленческой бухгалтерии  ориентируется на:

1 – структуру национального Плана счетов бухгалтерского учета;

2 – отраслевые особенности формирования себестоимости продукции (работ, услуг);

3 – размер предприятия;

4 – эффективность учетной системы (сопоставление выгод, приносимых ею в управление, с затратами).

  Нормативные документы, используемые при проверке затрат на производство условно можно разделить на две группы (в каждой группе приведем лишь некоторые документы).

Первая группа включает документы общего характера, действующие  в отношении всех организаций, вне  зависимости от формы собственности  и организационно-правовой формы, отраслевой принадлежности или вида деятельности, объектов финансово-хозяйственной деятельности, в частности:

• гл. 25 НК РФ;
• Федеральный закон от 21.11.1996 N 129-ФЗ «О бухгалтерском учете»;
• План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций (Приказ Минфина России от 31.10.2000 N 94н);
• ПБУ 10/99 «Расходы организации» (Приказ Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

Вторая группа объединяет отраслевые документы – типовые методические рекомендации, инструкции по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг), принятые министерствами и ведомствами Российской Федерации, в том числе:

Аудит затрат на производство подразумевает использование следующих документов, разрабатываемых организациями самостоятельно и действующих внутри них: схемы организационной структуры, положения об отделах и должностные инструкции, учетная политика организации, рабочий план счетов, приказы руководства, регистры бухгалтерского учета по счетам 20, 21, 23, 25, 26, 28, 29, 96, 97 и др.; карточки (ведомости) по заказам; таблицы (ведомости) по распределению заработной платы, отчислений на социальные нужды и др.

Полнота и эффективность  проверки зависят от того, насколько  обоснованы вопросы, подлежащие проверке. Ответы на эти вопросы должны обеспечивать формирование достоверного и полного материала о деятельности проверяемого экономического субъекта (аудиторских доказательств). Выбранные процедуры должны соответствовать специфике деятельности проверяемого объекта.     

      

2.2. План и программа аудиторской проверки формирования затрат в

основном производств. Методика проверки формирования затрат в

основном производстве. Типичные ошибки при учете затрат

2.2.1. План и программа аудиторской проверки формирования затрат в основном производстве

Согласно Федеральному стандарту № 3 «Планирование аудита», аудитору необходимо составить и документально оформить программу аудита, определяющую характер, временные рамки и объем запланированных аудиторских процедур, необходимых для осуществления общего плана аудита. Программа аудита является развитием общего плана аудита и представляет собой детальный перечень содержания аудиторских процедур, необходимых для практической реализации плана аудита. Программа аудита является набором инструкций для аудитора, выполняющего проверку, а также средством контроля и проверки надлежащего выполнения работы. В программу аудита также могут быть включены проверяемые предпосылки подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности по каждой из областей аудита и время, запланированное на различные области или процедуры аудита.

В процессе подготовки программы  аудитор обязан принимать во внимание полученные им оценки неотъемлемого риска и риска средств контроля, а также требуемый уровень уверенности, который должен быть обеспечен при процедурах проверки по существу, временные рамки тестов средств контроля и процедур проверки по существу, координацию любой помощи, которую предполагает получить от аудируемого лица, а также привлечение других аудиторов или экспертов.

После предварительного планирования аудиторской проверки аудитору необходимо составить и документально оформить общий план аудита, который должен содержать предполагаемый объем и порядок проведения аудиторской проверки. Вместе с тем содержание общего плана аудита может меняться в зависимости от масштабов и специфики деятельности аудируемого лица, сложности проверки и конкретных методик, применяемых аудитором. При разработке общего плана аудиторской проверки рекомендуется основываться на предварительных знаниях об экономическом субъекте, а также на результатах проведенных аналитических процедур.

2.2.2. Методика проверки формирования затрат в основном

производстве. Типичные ошибки при учете затрат

Методика  аудиторской проверки должна разрабатываться в соответствии с этапами, выделяемыми в качестве основных федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности: планирование, осуществление и отчет. Применительно к аудиту затрат на производство в рамках правил (стандартов) аудиторской деятельности. Целесообразно рассмотреть алгоритм проведения аудиторской проверки, включающий три этапа.

Этапы аудита формирования затрат в основном производстве:

Этап 1. Планирование аудита формирования затрат в основном производстве

1.1. Тестирование системы внутреннего контроля затрат на производство;

1.2. Оценка аудиторского  риска и уровня существенности;

1.3. Составление общего плана аудита затрат;

1.4. Составление  программы аудита затрат.

Этап 2. Проведение аудита.

2.1. Проведение  аудиторских процедур;

2.2. Сбор аудиторских  доказательств;

2.3. Оформление  аудиторских рабочих документов;

2.4. Проведение  аналитических процедур.

Этап 3. Разработка рекомендаций и оформление отчета.

3.1. Обобщение  и оценка результатов аудита  затрат;

3.2. Разработка отчета по результатам аудита затрат.

Этапы объединены в «большой цикл» и следуют друг за другом в порядке перечисления. Однако внутри этого основного цикла могут неоднократно происходить возвраты от более поздних этапов к предыдущим для получения недостающих данных. Например, если аудитор на этапе 2 придет к выводу, что оценка надежности системы внутреннего контроля или каких-либо средств внутреннего контроля завышена, он должен вернуться к этапу 1 и скорректировать план и программу аудита.

Полнота и эффективность проверки зависят от того, насколько обоснованы вопросы, подлежащие проверке. Ответы на эти вопросы должны обеспечивать формирование достоверного и полного материала о деятельности проверяемого экономического субъекта (аудиторских доказательств). Выбранные процедуры должны соответствовать специфике деятельности проверяемого объекта. Для этого целесообразно, на наш взгляд, в составе методики аудита затрат на производство разработать систему контрольных тестов по следующим направлениям.

Система внутреннего контроля:

– виды основных и вспомогательных производств аудируемого лица;

– наличие утвержденной схемы организационной структуры предприятия, положений об отделах, должностных инструкций;

– организация учета затрат на производство по центрам возникновения и центрам ответственности;

– наличие органа внутреннего контроля (отдела внутреннего контроля, ревизионной комиссии);

– наличие и соблюдение графика документооборота в части затрат на производство;

– разделение обязанностей сотрудников, осуществляющих санкционирование, документальное оформление, учет и оплату затрат;

– наличие смет затрат на производство и организация контроля за их соблюдением;

– нормирование затрат на производство и организация контроля за соблюдением норм;

– наличие приказов, устанавливающих круг лиц, имеющих определенные права в области затрат на производство;

– состояние аналитической работы в организации по предупреждению брака и простоев;

–  состояние инвентаризационной работы в организации;

–  наличие незавершенного производства и порядок его оценки.

Система бухгалтерского учета:

– наличие отраслевых документов, регламентирующих порядок учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг);

– метод учета затрат и калькулирования себестоимости продукции, применяемый в организации;

–   объекты учета затрат на производство и объекты калькулирования;

– опыт и квалификация работников, ответственных за ведение бухгалтерского и налогового учета затрат на производство;

– автоматизация бухгалтерского и налогового учета затрат на производство;

– наличие в учетной политике положений в части затрат на производство;

–   группировка затрат по элементам и статьям;

– применение типовых форм первичных документов и учетных регистров;

– ограничение доступа к бланкам первичных учетных документов и базам данных;

– учет затрат по элементам и статьям калькуляции;

– организация учета затрат в целях налогообложения;

– организация аналитического учета затрат на производство;

– разграничение затрат по отчетным периодам;

– распределение затрат на производство по объектам калькулирования;

– наличие и содержание отчетности о затратах на производство.

Последовательность  работ при проведении аудита затрат на производство можно разделить на три этапа – ознакомительный, основной и заключительный. На каждом этапе должны быть выполнены определенные процедуры проверки, позволяющие достичь цели и решить поставленные задачи.

До начала проверки аудиторам  необходимо изучить организационные  и технологические особенности организации, специализацию, масштабы и структуру каждого вида производственной деятельности. Для обоснованности применяемого варианта формирования информации о расходах, метода учета производственных затрат и варианта сводного учета особое внимание следует обратить на учетную политику организации. Перечень статей затрат, устанавливаемый согласно п. 8 разд. 2 ПБУ 10/99, организацией самостоятельно на основании учетной политики, должен соответствовать отраслевым нормативным актам по учету затрат.

В организациях, как правило, применяют нормативный, позаказный, попередельный и простой методы учета затрат и калькулирования  фактической себестоимости продукции.

На основе полученной информации аудиторы заполняют тесты. По результатам тестирования оцениваются системы внутреннего контроля и бухгалтерского учета затрат на производство продукции, оценка сравнивается с первоначальной оценкой, полученной на стадии планирования аудита. Далее аудитору необходимо проверить, как сгруппированы расходы на затратных счетах. Прямые расходы, связанные непосредственно с выпуском продукции, выполнением работ и оказанием услуг, которые можно отнести на конкретную единицу готовой продукции, должны отражаться по дебету счета 20 «Основное производство». Кроме того, следует определить себестоимость работ, услуг вспомогательных и обслуживающих производств. Во вспомогательных производствах применяются практически те же методы учета затрат на производство и способы калькулирования производственной себестоимости, как и в основном производстве. При этом прямые расходы, связанные непосредственно с выпуском продукции, выполнением работ и оказанием услуг, которые можно отнести на конкретную единицу готовой продукции после прохождения определенного цикла обработки в цехах вспомогательных производств, относятся в дебет счета 20. Следующим этапом аудиторской проверки является проверка распределения затрат на обслуживание производства и управление. При этом косвенные расходы, учитываемые на счетах 25, 26, распределяются на счета основного производства. В соответствии с действующими нормативными документами на счетах учета затрат может формироваться либо полная фактическая себестоимость продукции, либо фактическая производственная себестоимость. Выбор того или иного метода должен быть отражен в учетной политике организации.

Однако вне зависимости  от того, что указано в учетной  политике, организация должна в конце отчетного периода затраты, учитываемые на счете 25, распределить на счета 20, 23 «Вспомогательные производства».

Заключительный этап аудита затрат на производство включает в том числе проверку своевременности проведения инвентаризации незавершенного производства, выявление ее результатов и отражение на счетах бухгалтерского учета. Если аудитор производит лишь проверку результатов инвентаризации, то этот факт необходимо отметить при составлении аудиторского отчета и аудиторского заключения. Однако для формирования более достоверного вывода о качественной инвентаризации затрат на производство целесообразно провести ее самостоятельно. Затем аудитор формирует пакет рабочих документов, составляет аудиторский отчет и представляет его совместно с рабочей документацией руководителю проверки.

Обобщая изложенное, можно  охарактеризовать методику аудита затрат на производство как набор инструментов, необходимых аудитору для реализации основной цели и задач проверки данного раздела бухгалтерского учета, в состав которых входят:

– перечень информационных источников аудита затрат на производство;

– список системы нормативных документов, используемых при проведении аудита затрат на производство;

– возможные альтернативные решения отражения в бухгалтерском учете затрат на производство;

– тесты средств контроля для оценки системы внутреннего контроля и бухгалтерского учета в части затрат на производство;

– описание процедур проверки затрат на производство;

– макеты рабочих аудиторских документов, которые могут быть составлены в ходе аудита затрат на производство.

В соответствии с п. 3.6 правила (стандарта) аудиторской деятельности «Требования, предъявляемые к внутренним стандартам аудиторской организации» (одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте Российской Федерации 20 октября 1999 г., Протокол N 6) методики аудиторской проверки учета затрат на производство разрабатываются в дополнение к внутренним стандартам аудиторской организации, устанавливающим порядок проведения аудита. Они могут быть оформлены в виде внутреннего стандарта с учетом требований, предъявляемых к внутренним стандартам аудиторских организаций.

Типичными ошибками, которые  выявляются в ходе аудита затрат на производство, являются:

– несвоевременное включение в себестоимость отдельных видов затрат;

– несоответствие применяемого метода учета затрат методу, указанному в учетной политике организации;

– неправильная оценка остатков незавершенного производства;

– необоснованное (без документального оформления) включение расходов в состав себестоимости.

Ошибки, обнаруженные в  процессе аудита по данной процедуре, могут оказывать влияние:

– на правильность проведения инвентаризации незавершенного производства и отражения ее результатов;

–  на правильность определения себестоимости продукции (товаров, работ, услуг);

– на правильность определения финансовых результатов;

– на правильность исчисления и уплаты налога на прибыль.

По окончании работ  аудитор формирует мнение по результатам  проверки данного участка учета, составляет пакет рабочих документов, формулирует часть аудиторского отчета, относящуюся к области проверки, и представляет его совместно с рабочей документацией руководителю проверки.

Аналитические процедуры  на заключительной стадии аудита предназначены для того, чтобы перед составлением заключения о достоверности издержек обращения подтвердить выводы, сделанные в процессе их детализированной проверки. Аудитор в принципе не ожидает обнаружить существенные отклонения, которые должны были быть обнаружены на более ранних стадиях. Если же таковые все-таки найдутся, то рекомендуется провести дополнительные процедуры и проверить все заново. В случаях общей проверки достоверности финансовой отчетности на этой стадии проводится анализ финансового состояния по данным отчетности.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

ГЛАВА 3. СИТУАЦИОННОЕ ЗАДАНИЕ

Задание №1

В январе 200Х г. организацией приобретен легковой автомобиль ВАЗ 2109 для служебного пользования по цене 153.400 руб., в т.ч. НДС 23.400 руб. Комиссионное вознаграждение посреднической организации составило 2% от стоимости автомобиля. По состоянию на 01.04.0Хг. числится кредиторская задолженность поставщику за автомобиль в размере 60.000 руб.

Автомобиль был введен в эксплуатацию в феврале. Согласно учетной политике предприятия начисление амортизации было установлено для  целей:

– бухгалтерского учета – линейный способ;

– налогового учета – нелинейный способ.

Срок полезного использования  для целей бухгалтерского и налогового учета установлен из расчета 4 года (III амортизационная группа).

В бухгалтерском учете  сделаны записи приведенные в  таблице 1.

Таблица 1

Период совершения	Дебет	Кредит	Сумма, руб.	Содержание операции
За январь 200Хг.	08	60	65.000	Оприходована часть стоимости  легкового автомобиля
	19/НДС	60	23.400	НДС на автотранспортное средство
	20	60	2.100	Отнесено на затраты комиссионное вознаграждение
	68/НДС	19/НДС	23.400	Поставлен к возмещению НДС с  приобретенного автомобиля
За февраль 200Хг.	01	08	65.000	Оприходована оставшаяся часть  стоимости легкового автомобиля
	60	51	45.000	Погашена часть дебиторской  задолженности перед поставщиком
	20	02	1.822,92	Начислена амортизация за февраль
За март 200Х г.	20	02	1.822,92	Начислена амортизация за март

 

Для целей налогового учета в I квартале 200X г. учтена амортизация в размере 1.822,92 руб.

Задание: выявить и описать нарушения в бухгалтерском и (или) налоговом учете с указанием ссылки на нормативный документ. Выводы подтвердить расчетом, сделать рекомендации по внесению исправлений в бухгалтерский и налоговый учет, бухгалтерскую и налоговую отчетность. Отразить рекомендуемые исправительные проводки бухгалтерскими записями за апрель 200Х г., сформулировать записи в отчете аудитора.

Выводы:

Установлены следующие нарушения:

1. Неверно посчитано комиссионное  вознаграждение:

153.400*2% = 3.068.

1. В первоначальную стоимость автомобиля следует включить комиссионное вознаграждение в сумме 3068 руб. и дать исправительные проводки:

Дт 20 Кт 60 3.068 – красное сторно;

Дт 08 Кт 60 3.068.

2. Следует увеличить первоначальную стоимость автомобиля на комиссионное вознаграждение:

Дт 01 Кт 08 – 3.086;

3. Неверно заявлен НДС к возмещению – следовало заявить после оприходования автомобиля с учетом реальной оплаты поставщику. В бухгалтерском учете запись ДТ 68 Кт 19 следовало произвести только после постановки автомобиля на учет. За преждевременное и излишнее предъявление НДС из бюджета нужно самостоятельно рассчитать и уплатить в бюджет пени.

4. Определим бухгалтерскую амортизацию: первоначальная стоимость составит 68068 (65.000+3.068). Срок службы – 48 месяцев. Ежемесячная амортизация составит:

68068/48 = 1418 рублей 08 копеек.

Значит, за февраль и март следовало начислить 1418,08*2 = 2.836-16. Было совершено переначисление в размере 2.836,16 – 3645,84 = 809-68.

5. Рассчитаем сумму амортизации для налогообложения нелинейным методом:

– норма амортизации в процентах к остаточной стоимости:

48*100% = 4,16%.

Амортизация за февраль:

68068*4,16% = 2.831 рублей 63 копейки.

Амортизация за март:

(68068-2.831,63)*4,16% = 2.713 рублей 83 копейки.

Итого за первый квартал 5545,46 руб. Налоговая амортизация занижена на 5476,08, в результате переплачен налог на прибыль в сумме: 69,38 руб. (5476,08*24%).

Запись в отчете аудитора:

За проверяемый период допущены нарушения при оприходовании  автомобиля ВАЗ 2109:

Согласно приказа МФ РФ № 26н  от 30.03.2001 г. «Учет основных средств» ПБУ6/01 в первоначальную стоимость объектов основных средств, определяемую в соответствии с пунктами 8, 9, 10 и 11 настоящего Положения, включаются также фактические затраты организации на доставку объектов и приведение их в состояние, пригодное для использования. Следует увеличить первоначальную стоимость автомобиля на комиссионное вознаграждение 3068 руб. и первоначальная стоимость составит 68068 руб. Рекомендуется исправить ошибку, допущенную при определении суммы НДС, подлежащей возмещению из бюджета.

Вычеты сумм налога по основным средствам, производятся по мере постановки на учет соответствующих объектов основных средств с учетом оплаты. Излишне предъявлен НДС в бюджет по состоянию на 01.04.200X года. В бухгалтерском учете запись ДТ 68 Кт 19 следовало произвести только после постановки автомобиля на учет. За преждевременное и излишнее предъявление НДС из бюджета нужно самостоятельно рассчитать и уплатить в бюджет пени.

 

 

 

 

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННЫХ ИСТОЧНИКОВ