Особенности формирования налоговых резервов

Содержание

Введение……………………………………………………………………………….3

Особенности формирования налоговых резервов………………………………..……….……5

     Понятие «налоговые резервы»……………………………………………………………...…5

Методология налогового учета резервов предприятия…………………………..………….6

     Резерв на предстоящую оплату отпусков и вознаграждений за выслугу лет…….….6

     Резерв на ремонт основных средств……………………………………………….…....9

     Резерв по сомнительным долгам…………………………………………………….…..12

     Резервы на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание…………………13

Оптимизация налогообложения  при создании налоговых резервов………………17

Заключение…………………………………………………………………………………....21

Список использованных источников…………………………………………………….22

Введение.

Основой рыночной экономики  является предпринимательская деятельность юридических и физических лиц, осуществляемая ими самостоятельно за свой счет и на свой риск. Любая предпринимательская деятельность связана, как известно, с неожиданностями, степень которых зависит от способности экономического субъекта прогнозировать экономическую ситуацию, рассчитывать финансовую окупаемость проекта, выбирать партнеров для своей деятельности, быстро реагировать на изменения рынка и принимать эффективные управленческие решения. Однако заранее предугадать результат принятого решения практически невозможно, поэтому всегда существует риск, который по своей сущности является событием с отрицательными последствиями.

Как свидетельствует мировая  практика, одним из способов зашиты от рисков является наличие системы резервов. Для обеспечения устойчивого развития и сопротивляемости внешним воздействиям, а также для своевременной нейтрализации и компенсации вероятных негативных последствий предназначены создаваемые в организации резервы. Формируемые и используемые в соответствии с законодательными, нормативными и учредительными документами, резервы предназначены, как мы считаем, прежде всего, для покрытия непредвиденных потребностей, расходов для подстраховки рисков, т. е. для будущих расходов. Резервы имеют совершенно разный экономический смысл. Но в любом случае основная цель резервов — повышение финансовой устойчивости организации, нивелирование и страхование рисков.

В период поступательного  становления и развития рыночных отношений в российской экономике, интеграции отечественных предприятий в мировую систему хозяйствования возникает острая необходимость уменьшения неопределенности и рисков во взаимоотношениях с партнерами, инвесторами, контрагентами. Становится актуальной задача создания мобильной системы страхования от непредвиденных ситуации в деятельности хозяйствующих субъектов, от производственных и финансовых рисков, неплатежеспособности дебиторов. Реализация на практике действенной системы страхования (хеджирования) тесно связана с резервированием производственных и финансовых ресурсов, что в общеэкономическом смысле означает сохранение ресурсов про запас, в резерве, т.е. страхование от рисков непременно сопутствует активно участвующим в конкурентной среде коммерческим организациям.

В работе рассматривается  порядок создания резервов, предусмотренных  налоговым законодательством и их преимущества, позволяющие налогоплательщику планировать налоговые платежи в течение налогового периода, описываются различные виды резервов, методы их использования, создания и восстановления, наиболее оптимальные приемы их использования для получения коммерческой выгоды, т.е. прибыли.

Особенности формирования налоговых резервов

Понятие «налоговые резервы»

Под налоговыми резервами мы понимаем излишне исчисленные  и уплаченные налоги (пени, штрафы) в  результате неиспользования или  неполного использования налоговых  преимуществ (выгод), предоставляемых  законодательством о налогах  и сборах. Например, неправильное определение  объекта налогообложения, завышение  налогооблагаемой базы, неприменение или неполное применение налоговых  льгот, налоговых вычетов по НДС  и расходов по налогу на прибыль.

Как правило, возникновение налоговых резервов у всех крупных компаний без исключения имеет объективные основания  и не зависит от квалификации сотрудников, которые отвечают за налоговую политику компании. Основной причиной формирования налоговых резервов, является "качество" налогового законодательства Российской Федерации.

В связи с  этим эффективное выявление и  реализация налоговых резервов требует  как постоянного формирования и  мониторинга арбитражной практики по налоговым спорам, так и анализа  порядка налогообложения, примененного налогоплательщиком в прошлых периодах. С учетом того, что собственные  специалисты компании преимущественно  ориентированы на решение налоговых  вопросов текущего периода эффективное  выявление и реализация налоговых  резервов для них технически затруднена. Поэтому для большинства налогоплательщиков, излишне уплаченные суммы остаются незамеченными, так как их уплата не вызывает у них сомнений и претензий  со стороны налоговых органов.

Методология налогового учета резервов предприятия

Резерв  на предстоящую оплату отпусков и  вознаграждений за выслугу лет

Создается в случае колебаний  из-за сезонности указанных расходов и позволяет равномерно распределить затраты организации на оплату отпусков работников в течение календарного года в целях избежания завышения себестоимости продукции (работ, услуг) за отдельные отчетные периоды. Суммы резерва предназначены не только для финансирования затрат, связанных с выплатой среднего заработка за отпуск, но также и для денежной компенсации за отпуск, выплачиваемой увольняемым работникам, не использовавшим на день увольнения своего права на отпуск полной или частичной продолжительности.

Согласно действующему трудовому законодательству, все  работники имеют право на ежегодный оплачиваемый отпуск, складывающийся из двух частей — основного и дополнительного отпуска. В соответствии со ст. 115 Трудового кодекса Российской Федерации продолжительность ежегодного основного оплачиваемого отпуска составляет не менее 28 календарных дней. Для отдельных категорий работников действующее законодательство предусматривает удлиненные основные отпуска в соответствии с Трудовым кодексом и иными федеральными законами.

Ежегодные оплачиваемые дополнительные отпуска в соответствии со ст. 116 Трудового кодекса РФ предоставляются следующим работникам:

• занятым на работах  с вредными и (или) опасными условиями  труда;

• имеющим особый характер работы;

• с ненормированным рабочим  днем;

• работающим в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях;

• в других случаях, предусмотренных  федеральными законами.

Кроме того, организации  с учетом своих производственных и финансовых возможностей могут самостоятельно устанавливать дополнительные отпуска для работников. Порядок и условия предоставления этих отпусков определяются коллективными договорами или локальными нормативными актами. Следует отметить, что во всех случаях общая продолжительность отпусков, за которые выплачивается денежная компенсация за неиспользованный отпуск, определяется соединением ежегодных основных и дополнительных отпусков. Различается же только порядок определения источника покрытия расходов в зависимости от того, предусмотрен отпуск законодательными актами или же локальными актами организации.

Согласно ст. 324.1 Налогового кодекса  РФ, в аналогичном порядке осуществляются отчисления к резерв предстоящих расходов на выплату ежегодных вознаграждений за выслугу лет и по итогам работы за год.

Организации многих отраслей экономики  в настоящее время предусматривают выплату вознаграждений за выслугу лет, тем самым стимулируя продолжительный труд работников и закрепляя профессиональные кадры. На практике выплата может осуществляться ежемесячно, ежеквартально или один раз в год. В том случае, если выплата вознаграждения производится ежемесячно или ежеквартально, организация не может создавать резерв расходов на выплату вознаграждения за выслугу лет. Если же выплата производится один раз в год, то для равномерного отнесения таких расходов на себестоимость продукции (работ, услуг) организации имеют право создавать резерв на предстоящие расходы.

Надбавка (вознаграждение) устанавливается в отдельных  организациях, в отрасли с целью стимул про лап. продолжительный (в том числе непрерывный) труд работников. Для производства выплат недостаточно одного положения в коллективном договоре (соглашении) об установлении и выплате надбавки. Необходимо разработать отдельное положение о порядке исчисления стажа работы, дающего право на получение надбавки, и порядке ее выплаты. В разрабатываемом положении о порядке выплаты надбавки (вознаграждения) за выслугу лет должны быть предусмотрены следующие разделы:

• порядок исчисления общего стажа  работы, дающего право на получение надбавки (вознаграждения);

• порядок установления выслуги лет, дающей право на получение  надбавки (вознаграждения) за выслугу лет;

• порядок исчисления надбавки (вознаграждения) за выслугу  лет.

В дополнение к используемым системам оплаты труда работникам организаций может устанавливаться вознаграждение по итогам годовой работы. При этом размер вознаграждения определяется с учетом результатов труда работника и продолжительности его непрерывного стажа работы в организации.

Так как вознаграждения выплачиваются  единовременно в конце года (или в начале следующего года), то организациям рекомендуется создавать резерв на расходы по выплате вознаграждений, делая ежемесячные отчисления в течение всего календарного года, за который подлежит выплате вознаграждение. Вознаграждение выплачивается на основании приказов руководителя организации после подведения итогов финансово-хозяйственной деятельности за год.

Положение о порядке выплаты  вознаграждения по итогам года утверждается администрацией организации по согласованию с выборным профсоюзным органом, где устанавливаются:

• круг лиц, имеющих право  на получение вознаграждения;

• условия получения вознаграждения;

• порядок установления непрерывного стажа;

• размеры вознаграждения;

• условия, при наличии которых  вознаграждение по итогам работы за год увеличивается, уменьшается или выплачивается.

Положение доводится до сведения всех принимаемых на работу работников не позднее чем за месяц до начала календарного года. Введение таких выплат производится на основании системных положений об оплате труда и установлении форм материального поощрения (например, Положения о премировании, Положения о выплате вознаграждения по итогам работы за год), утвержденных администрацией Организации.

Статьей 324.1 Налогового кодекса  РФ установлен порядок учета расходов па формирование резерва предстоящих расходов на оплату отпусков, резерва на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет и по итогам работы за год.

Организация, принявшая решение  о равномерном учете для целей  налогообложения предстоящих расходов на оплату отпусков работников, обязана отразить в учетной политике для целей налогообложения принятый ею способ резервирования, определить предельную сумму отчислений и ежемесячный процент отчислений в указанный резерв. Для этих целей составляется специальная расчет-смета, в которой отражается расчет размера ежемесячных отчислений в указанный резерв исходя из сведений о предполагаемой годовой сумме расходов на оплату отпусков, включая сумму единого социального налога с этих расходов. При этом процент отчислений в указанный резерв определяется как отношение предполагаемой годовой суммы расходов на оплату отпусков к предполагаемому годовому размеру расходов на оплату труда. Недоиспользованные на последний день текущего налогового периода суммы указанного резерва подлежат обязательному включению в состав налоговой базы этого периода.

Если при уточнении учетной  политики на следующий отчетный период организация считает нецелесообразным формировать резерв предстоящих расходов на оплату отпусков, то сумма остатка указанного резерва, выявленного в результате инвентаризации по состоянию на 31 декабря года, в котором он был начислен, для целей налогообложения включается в состав внереализационных доходов текущего налогового периода.

Резерв  на ремонт основных средств.

Статьями 260 и 324 НК РФ определен порядок ведения налогового учета расходов на ремонт основных средств. Согласно пункту 1 статьи 260 НК РФ расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком, рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они осуществлены, в размере фактических затрат. Налогоплательщики, утвердившие в учетной политике порядок признания доходов и расходов методом начисления, признают расходы на ремонт основных средств в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, независимо от их оплаты. Это определено пунктом 5 статьи 272 НК РФ. Организации, применяющие кассовый метод, признают расходы на ремонт основных средств только после их фактической оплаты. На это указывает статья 273 НК РФ. Но в любом случае, в аналитическом учете налогоплательщик формирует сумму расходов на ремонт основных средств с учетом группировки всех осуществленных расходов, включая стоимость запасных частей и расходных материалов, используемых для ремонта, расходов на оплату труда работников, осуществляющих ремонт, и прочих расходов, связанных с ведением указанного ремонта собственными силами, а также с учетом затрат на оплату работ, выполненных сторонними силами. Кроме того, в соответствии с пунктом 3 статьи 324 НК РФ, если организация осуществляет виды деятельности, в отношении которых в соответствии со статьей 274 НК РФ отдельно исчисляется налоговая база по налогу на прибыль, то аналитический учет расходов на ремонт основных средств для целей налогообложения придется вести по видам производства и по видам деятельности.

Организация, образующая резерв предстоящих  расходов на ремонт, рассчитывает отчисления в такой резерв исходя из совокупной стоимости основных средств рассчитанной в соответствии с порядком, установленным  п. 2 ст. 324 НК РФ, и нормативов отчислений, утверждаемых налогоплательщиком самостоятельно в учетной политике для целей налогообложения.

Совокупная стоимость  основных средств определяется как  сумма первоначальной стоимости всех амортизируемых основных средств, введенных в эксплуатацию по состоянию на начало налогового периода, в котором образуется резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств. Для расчета совокупной стоимости амортизируемых основных средств, введенных в эксплуатацию до вступления в силу главы 25 НК РФ, принимается восстановительная стоимость, определенная в соответствии с п. 1 ст. 257 НК РФ.

При определении нормативов отчислений в резерв предстоящих  расходов на ремонт основных средств  налогоплательщик обязан определить предельную сумму отчислений в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств, исходя из периодичности осуществления ремонта объекта основных средств, частоты замены элементов основных средств (в частности, узлов, деталей, конструкций) и сметной стоимости указанного ремонта. При этом предельная сумма резерва предстоящих расходов на указанный ремонт, не может превышать среднюю величину фактических расходов на ремонт, сложившуюся за последние три года. Если налогоплательщик осуществляет накопление средств для проведения особо сложных и дорогих видов капитального ремонта основных средств в течение более одного налогового периода, то предельный размер отчислений в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств может быть увеличен на сумму отчислений на финансирование указанного ремонта, приходящегося на соответствующий налоговый период в соответствии с графиком проведения указанных видов ремонта, при условии, что в предыдущих налоговых периодах указанные либо аналогичные ремонты не осуществлялись.

Отчисления в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств в течение налогового периода списываются на расходы равными долями на последний день соответствующего отчетного (налогового) периода.

В случае если налогоплательщик создает резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств, сумма фактически осуществленных затрат на проведение ремонта списывается за счет средств указанного резерва.

В случае если сумма фактически осуществленных затрат на ремонт основных средств в отчетном (налоговом) периоде превышает сумму созданного резерва предстоящих расходов на ремонт основных средств, остаток затрат для целей налогообложения включается в состав прочих расходов на дату окончания налоговою периода.

Если на конец налогового периода  остаток средств резерва предстоящих  расходов на ремонт основных средств превышает сумму фактически осуществленных в текущем налоговом периоде затрат на ремонт основных средств, то сумма такого превышения на последнюю дату текущего налогового периода    для    целей    налогообложения    включается    в    состав    доходов налогоплательщика.

Если в соответствии с учетной политикой для целей  налогообложения и на основании графика проведения капитального ремонта основных средств налогоплательщик осуществляет накопление средств для финансирования указанного ремонта в течение более одного налогового периода, то на конец текущего налогового периода остаток таких средств не подлежит включению в состав доходов для целей налогообложения.

Резерв  по сомнительным долгам.

В бухгалтерском учете резерв по сомнительным долгам формируется в соответствии с п. 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.98 № 34н. Формирование такого резерва для целей исчисления налога на прибыль регламентируется ст. 266 НК РФ. Резерв по сомнительным долгам могут создавать только организации, применяющие метод начисления. Это положение закреплено в пп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ. Резерв может формироваться по любой не погашенной в установленный договором срок и не обеспеченной залогом, поручительством или банковской гарантией дебиторской задолженности, кроме задолженности по невыплаченным процентам. По таким долгам резерв может создаваться только банками.

Сумма резерва по сомнительным долгам рассчитывается по следующим  правилам, установленным п. 4 ст. 266 НК РФ.

На конец предыдущего  квартала организация проводит инвентаризацию дебиторской задолженности и  суммы просроченной задолженности, не обеспеченной соответствующими гарантиями, разбивает на три группы в зависимости от срока возникновения просрочки:

1) со сроком свыше 90 дней;

2) со сроком от 45 до 90 дней;

3) со сроком до 45 дней.

При этом в резерв включаются полная сумма задолженности по первой группе и половина суммы по второй. Третья группа при формировании резерва не учитывается.

Кроме того, сумма создаваемого резерва не должна превышать 10% от выручки отчетного (налогового) периода, определяемой по методу начисления исходя из всех поступлений в денежной и натуральной формах, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги), иное имущество либо имущественные права.

Суммы отчислений в резерв включаются в состав внереализационных  расходов равномерно в течение отчетного (налогового) периода.

Равномерное в течение отчетного периода включение суммы резерва в состав внереализационных расходов имеет смысл только для организаций, перешедших на ежемесячную уплату авансовых платежей по налогу на прибыль исходя из фактической прибыли за предыдущий месяц, так как остальные организации рассчитывают налоговую базу только в конце каждого квартала. Кроме того, 10% от выручки текущего отчетного периода возможно рассчитать только в конце квартала, а не ранее. Поэтому организациям, включающим сумму резерва в расходы равномерно и у которых сумма резерва, рассчитанная на основании данных инвентаризации, превышает 10% от выручки, в конце квартала придется делать перерасчет.

Если предприятие является плательщиком ежемесячных авансовых  платежей исходя из фактически полученной прибыли, то такое равномерное включение суммы резерва в расходы имеет смысл, так как это уменьшит суммы авансовых платежей за каждый месяц.

Если же предприятие  таким плательщиком не является, то, как бы оно не включало сумму резерва  в расходы - ежемесячно по частям или  одной суммой в конце квартала, налоговые последствия будут одинаковыми, то есть в этом случае дробление суммы резерва на части и последующая корректировка попросту нерациональны.

Резервы на гарантийный ремонт и гарантийное  обслуживание.

Порядок формирования резерва на гарантийный  ремонт для целей налогообложения прибыли организаций регулируется статьей 267 НК РФ. Скажем сразу, что право на создание указанного резерва имеют только те налогоплательщики, которые ведут учет доходов и расходов для целей налогового учета методом начисления. Таким образом, поскольку создание резерва - это право, а не обязанность, то решение о его создании следует закрепить в учетной политике для целей налогообложения.

Решение о целесообразности создания резерва организация принимает  самостоятельно. В учетной политике для целей налогообложения прибыли на предстоящий год должен быть отражен принятый способ учета расходов на гарантийный ремонт, а в случае принятия решения о создании резерва — предельная сумма резерва и норматив (процент) отчислений, порядок создания резерва по гарантийному ремонту, то есть способ расчета ежемесячной величины отчислений.

Резерв, как и в бухгалтерском учете, следует формировать непосредственно при продаже товаров, подлежащих гарантийному обслуживанию. Другими словами, в момент реализации некоторую сумму следует отнести на расходы, уменьшающие доходы от реализации для целей налогообложения. Совокупность этих сумм и формирует величину резерва. Расходы по созданию резерва в налоговом учете относятся к прочим расходам, связанным с производством или реализацией. Это установлено в пп. 9 п. 1 статьи 264 НК РФ. Производить расчеты можно и ежемесячно, и ежеквартально, исходя из итоговых данных о продажах фирмы.

Если  фирма прекращает реализацию определенной группы товаров с гарантийным сроком, то созданный ранее резерв для этой группы должен отражаться в учете до тех пор, пока не истечет гарантийный срок всех проданных товаров. Так написано в пункте 6 статьи 267 НК. После истечения срока сумму неиспользованного резерва включают в состав внереализационных доходов.

Период, на который создается резерв, организация  также имеет право определять самостоятельно. А вот размер резерва, который можно признать для целей налогового учета, ограничен.

Предельная величина отчислений определяется п. 3 ст. 267 НК РФ. В соответствии с п. 3 ст. 267 НК РФ размер созданного резерва не может превышать предельного размера, определяемого как доля фактически осуществленных налогоплательщиком расходов по гарантийному ремонту и обслуживанию в объеме выручки от реализации указанных товаров (работ) за предыдущие три года, умноженная на сумму выручки от реализации указанных товаров (работ) за отчетный (налоговый) период. Порядок расчета предельного размера отчислений в резерв для налогоплательщиков, осуществляющих предпринимательскую деятельность более трех лет, несложен. Конечно, при том условии, что они реализуют товары с условиями гарантийного ремонта и обслуживания в течение трех лет, предшествовавших году создания резерва.

Фирме необходимо собрать следующие данные:

— о фактически осуществленных расходах по гарантийному ремонту и обслуживанию за предыдущие три года;

— о выручке  от реализации товаров с условиями  гарантийного ремонта и обслуживания за предыдущие три года.

Предельный  коэффициент отчислений в резерв рассчитывается путем деления первого показателя на второй.

Организации, ранее не осуществлявшие реализацию товаров с условиями осуществления  гарантийного ремонта и обслуживания, также имеют право создавать резерв. Ограничение здесь следующее. Формируемый ими резерв не должен превышать ожидаемых расходов на ремонт и гарантийное обслуживание, предусмотренных в плане на выполнение гарантийных обязательств с учетом срока гарантии. По истечении налогового периода такие налогоплательщики обязаны скорректировать размер созданного резерва исходя из доли фактически осуществленных расходов по гарантийному ремонту и обслуживанию в объеме выручки от реализации указанных товаров за истекший период. Чтобы документально подтвердить предполагаемые затраты, предприятию необходимо утвердить план на выполнение гарантийных обязательств.

Фактически  осуществленные в течение года расходы  на гарантийный ремонт и обслуживание должны списываться за счет сумм созданного резерва. Если по итогам года величина созданного резерва на гарантийный ремонт оказалась больше фактически произведенных расходов, то возникшую разницу можно перенести на следующий год. Это разрешено пунктом 5 статьи 267 Н К РФ. Возможность переноса обуславливается тем, что производство товаров, которые реализуются с условием гарантийного обслуживания и ремонта не прекращено. Оно может быть и прекращено, но тогда гарантийный срок на товары еще не должен успеть истечь.

Сумму резерва, создаваемого в следующем году, налогоплательщик обязан скорректировать на величину остатка резерва предыдущего года. Если сумма вновь создаваемого резерва меньше, чем величина остатка резерва, то разница включается в состав внереализационных доходов текущего налогового периода. 

Если  же сумма вновь создаваемого резерва  больше, чем сумма остатка резерва, то разница увеличивает размер создаваемого резерва и соответственно будет  относится в состав прочих расходов, связанных с производством или  реализацией.

В случае если налогоплательщик менее трех лет осуществляет реализацию товаров (работ) с условием осуществления гарантийного ремонта и обслуживания, для расчета предельного размера создаваемого резерва учитывается объем выручки от реализации указанных товаров (работ) за фактический период такой реализации.

Если налогоплательщик ранее не осуществлял реализацию товаров (работ) с условием гарантийного ремонта и обслуживания, то он в соответствии с п. 4 ст. 267 НК РФ вправе создавать резерв по гарантийному ремонту и обслуживанию товаров (работ) в размере, не превышающем ожидаемых расходов на указанные затраты. Под ожидаемыми расходами понимаются расходы, предусмотренные в плане на выполнение гарантийных обязательств, с учетом срока гарантии.

Если  налогоплательщик принял решение о  создании резерва по гарантийному ремонту  и обслуживанию товаров (работ), списание расходов на гарантийный ремонт осуществляется за счет суммы созданного резерва (п. 5 ст. 267 НК РФ).

По окончании  налогового периода размер резерва  должен быть скорректирован исходя из доли фактических расходов на гарантийный  ремонт в объеме выручки от реализации за истекший период.

Если  сумма созданного резерва меньше суммы произведенных налогоплательщиком расходов на ремонт, в налоговом  учете разница между ними включается в состав прочих расходов (п. 5 ст. 267 НК РФ). 

Оптимизация налогообложения  при создании налоговых резервов

Налоги  появились с возникновением государства. И сколько они существуют, налогоплательщики предпринимают множество усилий по снижению их выплаты. Предприниматели, руководители и «рядовые» налогоплательщики рассматривают налоги как «потери» для бизнеса. Государство стремится со своей стороны подействовать на своих граждан внушениями о том, что налоги — это плата за цивилизованное общество (такова надпись на фасаде Службы внутренних доходов США) и что именно они позволяют обществу бороться с так называемыми провалами рынка, финансируют капиталовложения в те сферы, куда частный бизнес не устремляется из-за длительного периода окупаемости проекта, и оплачивают создание общественных благ. В любом случае оказывается чрезвычайно сложно создать справедливую налоговую систему, при которой каждый вносит свой вкладу невозможно даже оценить вклад каждого, и перед обществом встает проблема «переноса налогового бремени». Возникает противоборство между заинтересованностью налогоплательщиков в избежании излишних, с их точки зрения, налоговых выплат и заинтересованностью государства в пополнении госбюджета и пресечению уклонения от налогов. Существование специальных государственных органов и предусмотренных в законодательстве; карательных мер не позволяют среднему налогоплательщику безнаказанно: и по собственному желанию изменять объем выплачиваемых налогов, поэтому налогоплательщикам приходится предпринимать специальную активность, именуемую налоговой оптимизацией.