Ренессанс и зарождение двойной бухгалтерии

СОДЕРЖАНИЕ 

Введение

1. Ренессанс и зарождение двойной бухгалтерии

2. Возникновение двойной бухгалтерии.

3. Вклад Пачоли в развитие бухгалтерского учета.

4. Эволюция двойной бухгалтерии

Заключение

Список используемой литературы 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

ВВЕДЕНИЕ 

История ставит вопросы, а человек пытается найти  ответы на них. На протяжении многих веков  история ставила и продолжает ставить различные вопросы перед  бухгалтерским учетом. Многие из них  остались без ответа. Однако жизнь  такова, что человек должен дать тот или иной ответ, даже если он заранее знает, что ответ не совсем правилен. В самом деле, очень долго люди, занятые хозяйственной деятельностью, в поисках ответа довольствовались методом проб и ошибок. По прошествии многих столетий, когда хозяйственная жизнь резко изменилась, стала несравненно сложнее, тогда такие приемы перестали себя оправдывать, потребовалась наука. Бухгалтерский учет как комплекс научных категорий, как счетоведение позволяет выявить и оценить суть практической деятельности любой бухгалтерии в любой точке земного шара. Эти категории в своих первоистоках имели началом хозяйственную деятельность, проходившую в лавках купцов и в конторах менял. Только введение всеобщего стоимостного (денежного) измерителя привело к возникновению двойной бухгалтерии в эпоху Ренессанса. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

Ренессанс и зарождение двойной бухгалтерии

 
Открытие  X. Колумбом в 1492 г. Америки означало конец Средневековья. Наступило великое новое время. В отношении бухгалтерского учета оно было, с одной стороны, логическим продолжением старых традиций старой Римской империи, пронесенных через средние века, с другой — ознаменовалось великой научной революцией — рождением двойной (диграфической) бухгалтерии. Переворот произошел сразу же вслед за открытием Америки. В 1494 г. в Венеции один из лучших, а может быть лучший, математик того времени — Лука Пачоли (1445—1517) издал книгу «Сумма арифметики, геометрии, учения о пропорциях и отношениях», в которой, в частности, изложил правила двойной бухгалтерии («Трактат о счетах и записях»)¹. И хотя сама двойная запись возникла раньше, а Пачоли только описал ее, тем не менее, именно публикация книги сделала диграфизм всеобщим достоянием, великим инструментом   исчисления   финансовых  результатов.   В   экономическую жизнь пришли абстрактные категории, которые стало возможно измерять различными способами. Пройдет много десятилетий, прежде чем люди поймут все значение происшедшего. И только в начале XX в., как бы подытоживая результаты нового времени, которое уже становилось старым, немецкий философ и культуролог Освальд Шпенглер (1880—1936) выделит в минувшей эпохе трех великих людей, сотворивших европейскую цивилизацию: Колумба, Коперника и Пачоли. Они изменили мир.

  Возникновение двойной бухгалтерии

  Только  введение всеобщего стоимостного (денежного) измерителя привело к возникновению двойной бухгалтерии. Это было связано с тем, что, во-первых, некоторые факты хозяйственной жизни как бы сами по себе отражаются дважды. Продали товары — ценности списываются, деньги приходуются. В простой бухгалтерии изначально ценности списывались в натуральном измерении, а деньги приходовались в стоимостном. Но когда и товары стали отражать в учете в стоимостном (денежном) измерении, бухгалтерия стала почти двойной. Однако полностью двойной (диграфической) она стала тогда, когда в номенклатуру счетов простой бухгалтерии ввели счета собственных средств, а материальные счета получили денежную оценку. С этого времени все факты хозяйственной жизни стали отражать дважды. Подобное событие не могло произойти ранее XIII в. В подтверждение этого можно выделить минимум пять причин: 1) деньги были слишком редким явлением; 2) психология рядового счетного работника неконструктивна, он пишет то, что видит или в жизни, или в документе; 3) прибыль как важнейшая категория, исчисляемая бухгалтером, не получила должного признания, купец оперировал больше потребительскими, чем финансовыми категориями; 4) из всех функций денег преобладала функция средства платежа, деньги нужны были, в первую очередь, чтобы взыскивать и вносить, а не для вложения в хозяйственные обороты, следовательно, учет хозяйственных процессов строился на натуральной, а не на денежной основе; 5) многие века в психологии людей преобладали не количественные, а качественные представления (сказать, что я живу хорошо, было гораздо важнее и понятнее, чем сказать, что я живу на 300 дукатов). Если предположить, что к XIII в. такие условия наступили, то возникают следующие возможные ответы: а) сами по себе объективные условия предопределили возникновение двойной записи; б) технические усовершенствования бухгалтерской процедуры привели к качественно новому скачку.

Очевидно, имели  место и те, и другие обстоятельства. Развитие денежных оборотов в банках и торговле с неизбежностью привели  к учету всего имущества в стоимостном измерении — это была объективная причина. Вместе с тем были и субъективные, в данном случае процедурные, причины. Так или иначе, исходные идеи римской бухгалтерии дожили до времен позднего Средневековья. И по крайней мере, в крупных по тем меркам хозяйствах велись и журнал (Adversaria), и Главная книга (Codex). И вот однажды, когда все имущество стало измеряться в деньгах, некий бухгалтер для контроля разноски в Главной книге ввел ранее никому не ведомые счета собственных средств, достаточно долго это был счет капитала.

  Как было уже отмечено, множество фактов хозяйственной  жизни имело двойственный характер: поступили товары от поставщиков (рост товаров сопровождается ростом задолженности поставщикам), продали товары (уменьшение товаров сопровождается увеличением денег в кассе) и т.д. Но были факты односторонние. Например, украли товары, дали взятку, пала корова, сгорел дом — тут был счет для записи, но не было к нему корреспондирующего счета. Вот для таких случаев бухгалтер «веков мрака» или «эпохи Возрождения» отводил в Главной книге отдельный лист, где фиксировал только для памяти и удобства последующего контроля разноски такие суммы. Никакого смысла в содержание этих записей он не вкладывал. Это был чисто процедурный прием, приводивший к логической необходимости «уравновешивания» итогов дебетовых и кредитовых оборотов. Уже потом, в конце XVIII в., для некоторых бухгалтеров стало приятной неожиданностью открытие того, что за двойной записью скрыто определенное содержание.

  Поиски  этого «содержания» продолжаются до сих пор. Во всяком случае, гипноз двойной записи, трактовка двойной бухгалтерии как единственно возможной стали общепризнанными. Самым характерным следует признать высказывание В. Зомбарта (1863—1941), который на склоне лет уже не двойную запись выводил из капиталистических отношений, а, напротив, капитализм из двойной бухгалтерии. Он видел в двойной бухгалтерии четыре существенные черты, способствовавшие, по его мнению, возникновению и развитию капитализма:

  • только система счетов позволяет раскрыть кругооборот капитала: от счета «Капитал» через операционные счета и счет «Прибыли и убытки» вновь к счету «Капитал»;

• учет позволяет управлять хозяйственными процессами не 
  непосредственно путем их наблюдения, а опосредованно, через их 
  информационное отражение в системе бухгалтерских счетов;
• с помощью плана счетов, возможно, организовать хозяйственную деятельность любого предприятия;
• бухгалтерия позволяет отделить домашнее хозяйство собственника от его имущества, вложенного в предприятие. Во всех случаях бухгалтерский учет создает «порядок из хаоса».

  Однажды возникнув, двойная запись — это, по ироничному замечанию И. В. Гете (1749—1832), «величайшее изобретение человеческого разума», развивалась в дальнейшем под влиянием обстоятельств хозяйственной жизни и по законам внутренней логики.

  Вклад Пачоли в развитие бухгалтерского учета.

  Двойная бухгалтерия была задолго до Пачоли. Но его вклад в ее развитие огромен. Его можно свести к шести положениям.

  1. Дал первое описание двойной записи и сделал попытку теоретически описать ее смысл.

2. Предложил персонификацию счетов, т.е. объяснил каждый счет так, как будто бы он обладает человеческими достоинствами.
3. Описал предмет бухгалтерского учета как хозяйственную деятельность отдельно взятого предприятия.
4. Изложил счета как систему, которая образует план, позволяющий отразить любой факт хозяйственной жизни.
5. Ввел комбинаторное моделирование путем перечисления всех теоретически возможных операций, особенно связанных с покупкой товаров.
6. Предположил, хотя и в неявном виде, существование неких непреложных принципов бухгалтерского учета.

  Эти принципы Пачоли оказали огромное влияние  на все последующее развитие бухгалтерского учета, поэтому их необходимо разобрать подробнее.

  Применительно к современному учету принципы Пачоли можно охарактеризовать следующим образом.

  Процедурность. Бухгалтерский учет представляет собой строго упорядоченную процедуру последовательной регистрации фактов хозяйственной жизни. Практически это означало, что каждый факт хозяйственной жизни должен был быть зарегистрирован четыре раза в трех регистрах: в Мемориале — памятной книге — простая его констатация; в Журнале — факт получает то, что юристы называют квалификацией, т.е. ему присваивают название счетов Главной книги, на которых этот факт следует отразить; по дебету счетов Главной книги и по кредиту счетов Главной книги. Наличие трех регистров — это продолжение процедурной традиции, истоки которой лежат в Древнем Риме.

  Ясность. Бухгалтерский учет должен представлять пользователям ясную и понятную информацию. Этот принцип предполагал, что главным пользователем такой информации мог быть только собственник. (Он же в большинстве случаев и выполнял бухгалтерские функции.) Однако помимо собственника были банковские и судебные инстанции. Они вникали главным образом в отчетность, а не в данные учетных регистров. Поэтому для них имело значение правило, согласно которому:

• сальдо важнее оборота;

и только распространение  финансового анализа с неизбежностью привело к правилу иному:

• оборот важнее сальдо.

  Можно сделать  вывод, что понятие ясности относительно и прежде всего связано с уровнем  знания пользователем языка бухгалтерского учета. Уже в XX в. бухгалтеры будут спорить о степени доступности учетной информации широким кругам населения.

Нераздельность. Имущество предприятия и личное имущество собственника предприятия представляют единый и нераздельный комплекс. Это значит, что все ценности, включая личные вещи собственника и членов его семьи, должны быть, включены в систему бухгалтерских записей. Точно так же и все расходы и доходы собственника и его семьи должны быть отражены вместе с финансовыми результатами предприятия. Из всего, о чем писал Пачоли, следует вывод, согласно которому имущество всегда имеет своего хозяина. В бухгалтерском учете показывают не имущество некоторой абстрактной хозяйствующей единицы, а имущество хозяйствующего субъекта. Такой подход полностью воспроизводил традицию древнеримских бухгалтеров, которые не видели разницы между тем, купил ли хозяин лошадь для работы в поле, или же он купил лошадь для того, чтобы ездить на прогулку. Это отражает здравый смысл непредубежденного человека, который искренне считает, что если ему принадлежит дом, огород, фабрика и на все это имущество распространяется его право собственности, то невозможно делить это право между фабрикой и домашним хозяйством.

  Поясним это следующим рассуждением. Предположим, что капитал фирмы {Ка) равен (К₁ + К₂), где К_х — собственный капитал фирмы, а К₂ — личный капитал собственника. Согласно же принципу имущественной обособленности, возникшему много позже, в Главную книгу включается только К_х и, следовательно, по Пачоли, всегда Ка > К_х. Впрочем, не все так просто: Пачоли, видимо, не случайно не все имущество, приведенное в инвентаре, переносил в Журнал, а следовательно, и в Главную книгу, и в баланс. Может быть, он предчувствовал принцип имущественной обособленности?

  Двойственность. Каждый факт хозяйственной жизни должен быть квалифицирован в учетных координатах, оси которых — дебет — кредит. Двойственность у Пачоли не что иное, как следствие процедурности, двойная запись только ее сердцевина. Описание двойной бухгалтерии и есть непреходящая, вечная заслуга Пачоли.

  В теории учета этот принцип представлен  в виде двух постулатов Пачоли:

• сумма дебетовых сальдо всегда тождественна сумме кредитовых сальдо;
• сумма дебетовых оборотов всегда тождественна сумме кредитовых оборотов.

  Эти постулаты  в XVI столетии начали победное шествие по странам Европы, а потом и по всему миру и привели к двум концептуальным системам бухгалтерского учета, так как эти постулаты в определенной мере содержательно противоречат друг другу. Так, множество видных бухгалтеров, их имена мы увидим позже, исходя из первого постулата делали вывод о том, что двойная запись — это следствие двустороннего построения баланса: в активе дебетовые сальдо счетов, в пассиве — кредитовые. Напротив, специалисты, принимавшие приоритет второго постулата, считали, что в основе бухгалтерского учета лежит двойная запись как метод квалификации фактов хозяйственной жизни. А баланс — это ее прямое следствие. Но во всех случаях парадигма двойной записи торжествовала. Хотя были попытки ее оспорить.

  С момента  возникновения двойной записи против нее было выдвинуто два возражения. Первое связано с тем, что она создает иллюзию правильности учета. Несмотря на то, что итоги дебетовых и кредитовых оборотов сошлись, полученное тождество может быть «прикрытием постыднейших обманов» (Э. Т. Джонс). Второе указывает на то, что двойная запись игнорирует временную составляющую фактов хозяйственной жизни. Так, если взята ссуда в х руб. на t лет, то в активе следует показать х руб., а в пассиве — (л: руб. + Д), где Д — проценты, подлежащие уплате. Из сказанного видно, что двойная запись искусственно искажает финансовое положение предприятия, ибо требует невозможного: или бухгалтер должен завысить на Д актив, что бессмысленно, или же показывать пассив в размерах, относящихся только к данному конкретному периоду, что явно скрывает полный объем кредиторской задолженности.

  Однако  эти замечания не смогли оказать  серьезного противодействия постулатам Пачоли, ибо все бухгалтеры согласны в том, что без двойной записи нет и не может быть двойной бухгалтерии. Отсюда следует важный вывод: двойственность — это только умственная привычка, подаренная нам Пачоли, и только привычка, а не какой-то вечный закон природы.

  Предмет. Пачоли, в сущности, сводил все сделки к купле-продаже. Применительно к торговле, которой посвящена книга, это вполне понятно, но предмет можно понять и шире.

В развитие этого  принципа Пачоли выдвинул два требования:

• нельзя никого считать должником без его ведома, даже если 
  это показалось бы целесообразным;
• нельзя считать никого верителем, при известных условиях без 
  его согласия.

  Пачоли  полагал, что прибыль — это  разность между поступлением и выплатой денег. Такой взгляд полностью соответствовал идеям меркантилизма. Подлинное богатство — деньги. И тут следует привести пример того, как же меняется прибыль у Пачоли. Допустим, куплено 200 бочек вина по 10 лир, т.е. уплачено 2000 лир. К моменту закрытия счетов было продано 100 бочек по 18 лир, т.е. выручка составила 1800 лир.

У Пачоли записи выглядели следующим образом: 

т.е. на момент выведения  сальдо имеет место убыток в 200 лир, ибо в товары вложено 2000 лир, а  получено только 1800 лир. Сделка на данный момент еще не окупилась, несмотря на то, что товар продается по высокой цене. Просто Пачоли и люди его времени вполне разумно считали, что оставшиеся 100 бочек непроданного вина — это будущая прибыль, но отнюдь не полученная. Здравый смысл учил купцов того времени: пока не продан товар — прибыли нет.

Дальнейшее развитие принципов учета привело к  иному пониманию финансового результата и счета «Товары». В итоге записи стали выглядеть так:

Эти два примера  раскрывают механизм, затрудняющий использование двойной записи. Связано это с различием в оценке ценностей, в данном случае — товаров. Они всегда покупаются по определенной цене. Купец знает, что следует за них заплатить. Но он не знает, по какой цене эти товары и в каком количестве будут проданы и сможет ли он их вообще продать. Отсюда вся торговля — это трансформация точных данных в весьма неопределенные призрачные надежды, ибо согласно правилу Р. Кантильона (1680—1734): «Купец покупает товар по определенной цене, чтобы продать по неопределенной цене». В самом деле — продали товары за 1800 лир и очевидно, что на эту сумму и надо дебетовать счет «Касса» и на ту же сумму кредитовать счет «Товары». Так и сделано на первой схеме. Так учил Пачоли. Но товары стоили купцу не 1800 лир, а 1000 лир, и бухгалтер кредитует два счета «Товары» — именно на 1000 лир, а разницу относит на счет «Убытков и прибылей». Таким образом, партию не продали, расходы не окупились на 200 лир, а прибыль уже считаем в 800 лир. Таким образом, прибыль стали рассматривать как разность между продажной ценой и себестоимостью только проданных товаров, а не всей купленной товарной массы.

  Соответствие. Расходы, понесенные предприятием, соотносятся по времени с доходами, им полученными. Пачоли не провозглашал этого положения, но невольно предусматривал. Под расходами, как мы видели, он понимал денежные выплаты, причем если они делались в основные и оборотные средства (главным образом в товарные запасы), то они подлежали капитализации и попадали в актив, т.е. расходы были понесены, но благодаря парадоксам двойной бухгалтерии таковыми не признаются, а капитализируются. Это значит, что они считаются частью имущества (актива). Лучший пример — это затраты, связанные с покупкой товаров, и расходы, которые-могли быть отнесены к этим товарам. Например, если завозили имбирь и за него платили п цехинов, то этот тариф включали в стоимость товаров, но если везли сразу и имбирь, и перец, то возникали трудности. Скорее всего, бухгалтер в этом случае весь тариф относил или к стоимости наибольшей партии, или делил между двумя наименованиями товаров, или отказывался капитализировать и списывал его на текущие расходы (издержки обращения).

  Что касается расходов, связанных с приобретением  недвижимости, то они капитализировались полностью, стоимость их ремонта часто увеличивала величину капитализированных в основные средства расходов. От этого возникло парадоксальное положение: чем старее, изношеннее предмет, тем выше была его стоимость. Амортизация не применялась, и вся капитализированная стоимость объекта становилась расходом только в момент списания его в убытки. Отсюда и доход становился доходом только тогда, когда фирма получала деньги. Поступления могли приниматься во внимание как будущие доходы, но фактически доходами они не считались. Так, если купец получал товары, как мы это видели выше, то во внимание принимался только расход, т.е. сколько уплачено. И хотя Пачоли предлагал в ряде случаев вводить продажные цены, включающие потенциальную прибыль, эта прибыль становилась актуальной только после ее получения.

  Стабильность  денежной единицы. Сложнейшей задачей того времени была необходимость перевода самых разных международных денежных единиц в одну условную. Пачоли вел учет в лирах, но в действительности их, как монет, не было. Это то, что совсем недавно у нас называлось у.д.е. — условные денежные единицы. Каждый хозяин составлял таблицы перевода реальных монет, отчеканенных во всех частях света, в у.д.е. И все записи велись в этих у.д.е. Учет становился стабильным и сопоставимым. Но оценки

активов и финансовые результаты отличались большой относительностью и условностью.

  Относительность. Данные бухгалтерского учета представляли только относительную, но не абсолютную ценность. Это требование проходит красной нитью через весь Трактат. Иногда даже кажется, что автора не беспокоят итоги и обобщения. Его значительно больше занимает регистрация фактов хозяйственной жизни, нежели получение информации об их совокупности. Пожалуй, только два счета, с точки зрения Пачоли, обладают достаточной репрезентативностью: «Касса» и «Капитал». И Пачоли писал не без грусти: «...для купца ничто никогда не бывает слишком ясно» (гл. 24).

  Дебиторы  всегда условны, ибо слишком часто  трудно бывает решить, заплатят они  долги или нет. Но работа с дебиторами и вечное выколачивание из них денег в те времена, возможно, были основной задачей бухгалтера. «Торговец на положении мелкого капиталиста,— писал Ф. Броделя,— жил между теми, кто ему должен деньги, и тем, кому он должен. Это такое равновесие, все время на краю крушения» [Бродель Ф., т. 2, с. 58]. Условность дебиторской задолженности всегда могла обернуться условностью кредиторской, за неплатежами дебиторов всегда маячил крах собственника и убытки его кредиторов. Со временем идеи относительности и в связи с ними принцип значимости бухгалтерских данных претерпел существенную эволюцию. Сначала доминировали идеи абсолютной бухгалтерской точности. Бухгалтер считает все до копейки, и то, что он делает, должно быть абсолютно точным. Эта идея находилась с самого начала в противоречии с тем, что писал Пачоли. Великий математик был мудрее своих последователей.

  К счастью, в середине XX в. стало ясно, что прав Пачоли, а не те, кто, называя себя его учениками, «исправлял» отца бухгалтерии. И тогда родилось современное понимание этого догмата.

   Существенным  можно считать только то число, величина которого может повлиять на принятие управленческих решений.

  Весь смысл  трактата говорит о том, что интуитивно Пачоли это чувствовал.

  Этика. Бухгалтером может быть только абсолютно честный человек. А таким обычно бывает, как считал Пачоли, только верующий христианин. Отсюда имя Господа упоминается у него не в суе, а каждый учетный регистр открывается именно «Во имя Господа», а далее следует дата.

И Господь как  бы становится соучастником всей хозяйственной деятельности, это не страшный Бог Саваоф, карающий и поддерживающий несчастного человека, а партнер, который должен быть очень надежным. Предприниматель не просто молится на него, он как бы заключает с ним договор. Пачоли неслучайно приводит евангельский стих: «Сперва ищите царствие Божие, а остальное вам воздастся, ибо ваш Отец в небесах сам ведает, в чем нужда ваша» (гл. 4), т.е. сначала найди могущественного партнера, а потом заключи с ним договор, подобный договору о совместной деятельности. Бог поможет тебе в твоих делах, а ты поможешь Богу и материально, и духовно, «подаяние не уменьшает богатства, а месса не отнимает времени» [Пачоли Л.].

  Так Бог  входит в бухгалтерский учет, а  двойная запись (дебет и кредит) превращается в символ отношений  между купцом (земной партнер) и Господом (партнер небесный).

  Таким образом, к концу XV в. в обществе присутствовало два отношения к Богу: старое, основанное на «вертикали» — господство и подчинение, и новое, предполагающее «горизонталь» — «даю для того, чтобы Бог дал». Отсюда и два источника современной бухгалтерии: 1) государство, его организации и их контроль в обществе; 2) торговый капитал, представляющий бухгалтерию, основанную на договоре. Второй источник оказался существенно сильнее первого.

  Прежде  всего, это сказалось на идее коммерческой тайны. Она — прямое следствие интимности отношений каждого делового человека с Богом, ибо коммерческая тайна — это почти то же самое, что и тайна исповеди. Ошибки, которые неизбежны в каждой работе,— это грехи бухгалтера (на старинном языке — погрешности). Если бухгалтер ошибки исправляет, то начальник отпускает ему грехи. Отсюда вытекает еще очень важный вывод: то, что мы называем ошибкой — грехом,— это следствие мышления бухгалтеров.

  Профессия бухгалтеров формирует этические  требования, которым следуют все ее представители. Профессиональная мораль требует, чтобы бухгалтер всегда исповедовал великое кредо своей профессии — достоверный и добросовестный взгляд. Это значит, что для бухгалтера нет выше закона, чем его совесть и принципы, лежащие в основе его профессии.

  Эволюция  двойной бухгалтерии

  В своем  развитии двойная бухгалтерия прошла несколько этапов.

• Двойной записью стали отражать все ценности, находящиеся 
  на учете данного предприятия.
• Введение счета «Капитал» превратило статистическую совокупность в четкую единую информационную систему.
• Регистрация фактов хозяйственной жизни позволила контролировать правильность разноски данных по счетам. Автоматическое тождество записей по дебету и кредиту указывало, как думали   многие,    на   правильность   сделанных   записей.    Однако И. Ф. Шер выделил шесть видов ошибок, которые двойная бухгалтерия не может выявить: 1) пропущена операция; 2) одна и та же операция отражена дважды; 3) операция отражена не по тому счету; 4) операция отражена по дебету и кредиту, но в одинаковой неправильной сумме; 5) вместо дебетуемого счета выбран кредитуемый, который дебетуется; 6) в дебетовых и кредитовых оборотах допущена ошибка на одну и ту же величину [Шер И. Ф., с. 49].
• Введение в учет денег в функции меры стоимости позволило разделить учетные объекты на натуральные, только измеряемые в деньгах, и монетарные — собственно деньги и их эквиваленты.
• Первоначально прибыль или убыток отражались на счете «Капитал». Сальдо этого счета или увеличивалось (прибыль), или уменьшалось (убыток). Но к XV в. изменения капитала будут отражаться уже не на счете «Капитал», а на специальном счете «Прибыли и убытки». (В дальнейшем будет много дискуссий относительно названия и природы этого счета.)
• Двойная запись возникла в торговле. Здесь у нее две родины: Флоренция и Венеция. Эти два города-государства дали два варианта двойной бухгалтерии. Во Флоренции основное внимание уделяли исчислению финансовых результатов, в Венеции акцент делали на контроле движения ценностей. Оба варианта оказали огромное влияние на последующее развитие учета как в разных странах, так и во всех отраслях народного хозяйства. Финалом этой эволюции было создание национального счетоводства (середина XX в.), в котором двойная запись была использована для описания всего народного хозяйства страны.