Сущность внутрифирменных стандартов аудиторской фирмы

1. Сущность  внутрифирменных стандартов аудиторской  фирмы

1.1. Основные  понятия и определения

Обязательное  наличие у аудиторской фирмы  внутрифирменных стандартов для  проведения аудиторской проверки в  настоящее время не вызывает сомнений. Прежде всего, это связано с качеством оказываемых услуг.

Качественное  оказание услуг непосредственно  связано с наличием в аудиторской  организации технологии (методологии) проведения аудита, которая регламентируется внутрифирменными стандартами аудита, разработанными с учетом требований Федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности.

Итак, для начала, рассмотрим основные понятия и определения:

Руководитель задания - руководитель аудиторской организации или иное уполномоченное лицо аудиторской организации, который (которое) несет ответственность за выполнение задания, а также за отчет (заключение), выдаваемый от имени аудиторской организации.

Проверка качества выполнения задания - процесс, призванный до выдачи отчета по результатам выполнения задания объективно оценить существенные суждения, принятые аудиторской группой, и выводы, к которым она пришла при подготовке отчета.

Лицо, проводящее проверку качества выполнения задания - руководитель или иное уполномоченное лицо аудиторской организации, стороннее компетентное лицо или группа таких лиц, которые обладают достаточным надлежащим опытом и полномочиями, чтобы провести проверку качества выполнения задания.

Аудиторская группа - все работники, занятые выполнением задания, включая любых экспертов, привлеченных аудиторской организацией в связи с выполнением данного задания.

Инспекция - процедуры, проводимые в отношении завершенных заданий с целью подтверждения соблюдения аудиторской группой принципов и процедур контроля качества, установленных в аудиторской организации.

Общественно значимый хозяйствующий субъект - хозяйствующий субъект, в коммерческую деятельность которого прямо или косвенно вовлечены средства неограниченного круга лиц, - открытое акционерное общество и иная организация, имеющая публично размещаемые (размещенные) и (или) публично обращающиеся ценные бумаги, финансовая организация, работающая со средствами физических и юридических лиц, другие организации.

Мониторинг - процесс, предусматривающий непрерывный анализ и оценку системы контроля качества аудиторской организации, включая периодическую инспекцию на выборочной основе завершенных заданий, осуществляемый с целью достижения разумной уверенности в том, что система контроля качества функционирует эффективно.

Сетевая организация - хозяйствующий субъект, который имеет общий контроль, общих собственников или руководство с другой организацией и который может быть признан на разумной основе любой третьей стороной, располагающей соответствующей информацией, частью национальной или международной сети организаций.

Работники аудиторской организации - руководители и специалисты аудиторской организации.

Специалисты аудиторской организации - лица, состоящие в трудовых и гражданско-правовых отношениях с аудиторской организацией и участвующие в проведении аудита и оказании сопутствующих аудиту услуг, за исключением руководства аудиторской организации.

Руководство аудиторской организации - лица, обладающие полномочиями заключать договоры оказания аудиторских и сопутствующих аудиту услуг от имени аудиторской организации;

Разумная уверенность - высокая, но не абсолютная степень уверенности.

Стороннее компетентное лицо- лицо, не являющееся работником аудиторской организации, которое обладает достаточной профессиональной компетентностью, чтобы быть руководителем аналогичного задания (например, руководитель другой аудиторской организации или представитель профессионального аудиторского объединения, члены которого могут проводить аудит и оказывать сопутствующие аудиту услуги).

1.2.  Значение  и необходимость внутрифирменных  стандартов

   Внутренние аудиторские стандарты подразделяются на следующие группы:

1) внутренние  правила (стандарты) аудиторской  деятельности, действующие в аккредитованных  профессиональных аудиторских объединениях;

2) внутренние  правила (стандарты) аудиторской  деятельности аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов.

Первую группу правил (стандартов) разрабатывают  аккредитованные профессиональные аудиторские объединения: Аудиторская  палата России, Институт профессиональных бухгалтеров и аудиторов России и др.

Внутренние  стандарты аудиторских организаций  и индивидуальных аудиторов представляют собой документы, детализирующие и  регламентирующие единые требования к  организации работы аудиторских  организаций, осуществлению и оформлению аудиторских услуг. Эти документы, как правило, должны быть приняты и утверждены аудиторской организацией с целью обеспечения эффективности практической работы и ее адекватности принятым российским правилам (стандартам) аудиторской деятельности.

По своему назначению аудиторские стандарты могут быть обеспечивающими и функциональными. Функциональные стандарты по своему содержанию и отношению к общему технологическому процессу аудиторской проверки могут быть специализированными (предназначенными для использования на одной какой-либо технологической стадии) и комплексными (используемыми на всех стадиях или на большинстве стадий).

Внутрифирменные стандарты позволяют повысить качество проводимого аудита, поскольку создают  систему последовательного выполнения отдельных приемов, включают процедуры, необходимые для проверки отдельных объектов учета, обеспечивают рациональное использование времени работы аудитора и оптимизируют технологию проверки.

Применение  внутренних стандартов аудиторским  организациям позволяет:

· соблюдать  требования внешних аудиторских правил (стандартов);

· сделать  технологию и организацию проведения аудита более рациональной, уменьшить  трудоемкость аудиторских работ  по проверкам отдельных участков (с помощью рабочих таблиц и  вопросников, других документов технического характера), обеспечить дополнительный контроль за работой ассистентов (помощников) аудитора;

· содействовать  внедрению в аудиторскую практику научных достижений и новых технологий, укрепить общественный престиж профессии;

· обеспечить высокое качество аудиторской работы и способствовать снижению аудиторского риска;

· детализировать профессиональное поведение аудитора в соответствии с этическими нормами  аудита.

Наличие внутрифирменных  стандартов позволяет использовать на отдельных участках работы ассистентов  аудиторов, поскольку стандарт может предусмотреть необходимое и достаточное количество приемов при проверке объектов учета. Риск необнаружения при этом будет достаточно низким, несмотря на выполнение работы ассистентом аудитора.

Внутренние  стандарты могут обеспечивать дополнительные основы для урегулирования конфликтов, которые возможны между сотрудниками и администрацией аудиторской фирмы, аудиторами и клиентами, аудиторами и контролирующими органами. Внутренние правила определяют единые требования к порядку проведения аудита и его качеству, создают при их соблюдении дополнительный уровень гарантии результатов проверки. К ним могут относиться принятые и утвержденные в организации инструкции, методические разработки, пособия и другие документы, раскрывающие внутренние подходы фирмы к осуществлению аудита.

Несмотря на имеющиеся различия деятельности экономических  субъектов, все они работают в  рамках применения российского законодательства. Единым может быть подход к оценке аудитором системы организации  бухгалтерского учета на основе изучения разработанной учетной политики организации. Аудитор обязан высказать в заключении суждение об оценке системы бухгалтерского учета проверяемого субъекта и степени ее соответствия действующему законодательству.

2. Форма и  содержание внутренних стандартов аудиторской организации

1. Характеристика внутрифирменных стандартов

    Внутренние (внутрифирменные) стандарты включают следующие блоки: аудиторский внутрифирменный контроль стандарт

1) структура  фирмы, технология организации,  выполняемые функции и другие особенности ее функционирования;

2) стандарты,  расшифровывающие, дополняющие и  уточняющие положения российских  правил (стандартов);

3) методики  проведения аудиторских проверок  по разделам и счетам бухгалтерского  учета;

4) организация сопутствующих аудиту услуг.

В первый блок входят стандарты, определяющие организационно-экономические  аспекты деятельности аудиторской  фирмы, права и обязанности сотрудников, оплату труда, организацию планирования, порядок заключение договоров по видам работ и др.

Второй блок внутренних стандартов дополняет и  расшифровывает положения федеральных  или внутренних стандартов аккредитованных  профессиональных аудиторских организаций.

Третий блок стандартов посвящен методикам проведения аудиторских проверок по разделам и счетам бухгалтерского учета. Такие стандарты включают конкретные методики, процедуры, рабочие таблицы, макеты, классификаторы, инструкции. Особенно полезны такие методики для начинающих аудиторов и аудиторов-ассистентов, помогая им застраховаться от грубых ошибок и примерно в 80% случаев принять правильное решение.

Четвертый блок стандартов разрабатывается в тех  случаях, когда аудиторские фирмы  выполняют сопутствующие аудиту виды услуг. Такие стандарты составляются по организации бухгалтерского учета, принципам восстановления учета, автоматизации учета и др.

Требования  к внутрифирменным стандартам должны регулировать осуществление аудиторской  деятельности в соответствии с основными  принципами и общепризнанными нормами  этики аудита: независимость, честность, объективность, профессиональная компетентность и добросовестность, конфиденциальность, профессиональное поведение. Внутрифирменные стандарты разрабатываются с учетом их актуальности и приоритетности, поэтому должны удовлетворять специфическим принципам:

- o целесообразности, т.е. иметь практическую значимость, актуальность и приоритетность;

- o преемственности  и непротиворечивости, т.е. каждый  последующий внутренний стандарт  должен опираться на ранее  принятые стандарты, обеспечивать  согласованность и взаимосвязь с остальными стандартами;

- o логической  стройности, т.е. обеспечивать четкость  формулировок целостность и ясность  изложения;

- o полноты  и детализации, т.е. полностью  охватывать значимые вопросы  данного стандарта, логически  развивать и дополнять излагаемые принципы и положения;

- o единство  терминологической базы, т.е. содержать  единую трактовку терминов во  всех стандартах и документах.

Внутренние  стандарты являются частью организационно-распределительной  документации и системы внутреннего контроля аудиторской организации. Наличие системы внутренних стандартов и ее методологического сопровождения служит показателем профессионализма деятельности аудиторской организации. Форма и порядок подготовки внутрифирменных стандартов разрабатываются аудиторской организацией самостоятельно и являются ее интеллектуальной собственностью, ее ноу-хау. Сотрудники не должны разглашать содержание внутренних стандартов и использовать их вне деятельности своей организации. Внутренние стандарты могут предусматривать регламентирование ответственности за невыполнение их специалистами аудиторской организации

При формировании системы внутренних правил своей  деятельности аудиторские организации  пользуются относительной свободой, поскольку это в значительной мере является задачей самой организации. В частности, каждая аудиторская организация вправе самостоятельно классифицировать свои внутренние стандарты.

К предпосылкам формирования системы внутренних стандартов, предназначенных для информационно-методического  обеспечения технологий аудиторской деятельности, относится их классификация.

Внутренние  стандарты аудиторских организаций  по своему назначению могут быть объединены в следующие группы:

    1) Стандарты, содержащие общие положения по аудиту.  Внутренние стандарты, содержащие общие положения по аудиту, предназначены для регулирования взаимоотношений, возникающих между аудиторской организацией и проверяемым экономическим субъектом, взаимоотношений между аудиторами, а также между сотрудниками и администрацией аудиторской организации в соответствии с основными принципами проведения аудита и этическими нормами.

В перечень внутренних стандартов, содержащих общие положения  по аудиту, могут быть включены:

а) стандарты, описывающие концепцию и подход к разработке внутренних стандартов, в том числе стандарт, определяющий их структуру;

б) стандарты, регламентирующие этику поведения  аудитора, дополняющие и конкретизирующие действующие нормативные документы  в области аудиторской деятельности;

в) стандарты  внутренней структуры и организации деятельности аудиторской организации;

г) стандарты, регламентирующие порядок осуществления  внутрифирменного контроля качества выполнения аудита, а также ответственность  аудиторов.

      2) Стандарты, устанавливающие порядок проведения аудита. Внутренние стандарты, устанавливающие порядок проведения аудита, формулируют конкретные правила, методику проведения аудита и представляют собой разработки по реализации требований правил (стандартов) аудиторской деятельности.

В перечень внутренних стандартов аудиторских организаций, устанавливающих порядок проведения аудита, могут быть включены:

а) стандарты, регламентирующие ответственность  аудитора;

б) стандарты, регламентирующие порядок планирования аудита;

в) стандарты, регламентирующие порядок изучения и оценки внутреннего контроля;

г) стандарты, регламентирующие порядок получения  аудиторских доказательств;

д) стандарты, регламентирующие порядок использования  работы третьих лиц.

В данных стандартах аудиторы отражают свой подход к планированию аудита, порядку изучения и оценки системы внутреннего контроля, получению аудиторских доказательств, определению уровня существенности, оценке аудиторского риска и т.д.

Основные этапы  планирования аудита четко определены в соответствующем Федеральном  правиле (стандарте) аудиторской деятельности № 3 "Планирование аудита". При подготовке внутрифирменного стандарта аудиторы могут более четко представить свои действия на каждом этапе планирования, в том числе и при получении знания о финансово-хозяйственной деятельности экономического субъекта, которые будут востребованы как при подготовке общего плана и программы, так и при непосредственном выполнении аудиторских процедур. Аудиторской фирме целесообразно в своих внутренних документах заранее подготовить возможный план и программу аудита, предусмотрев возможность корректировки в зависимости от особенностей деятельности проверяемых экономических субъектов. Отразив в плане и программе максимально возможный перечень видов работ и процедур, аудиторы могут оставлять только подходящие процедуры для конкретной проверки, дополняя их специальными действиями, характерными только для проверяемого клиента. Отдельные положения общего плана и программы могут согласовываться с руководителем экономического субъекта.

Определяя во внутренних стандартах порядок изучения и оценки системы внутреннего контроля, аудиторам необходимо установить количество этапов, которое в соответствии с требованиями п. 5.1 Правила (стандарта) аудиторской деятельности "Изучение и оценка систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля в ходе аудита" не может быть менее трех: общее знакомство с системой, первичная оценка ее надежности и подтверждение достоверности оценки (при необходимости аудиторы вправе принимать решение об использовании большего количества этапов).

При создании внутреннего стандарта аудиторам необходимо помнить, что формирование общего впечатления о системе внутреннего контроля требует принимать во внимание ее компоненты, т.е. надлежащую систему бухгалтерского учета, контрольную среду и отдельные средства контроля. Выяснение надежности каждого из них позволит оценить систему в целом.

Во внутрифирменных  правилах также должен найти отражение  подход аудиторской фирмы к определению  уровня существенности. Возможные варианты его расчета содержатся в Федеральном правиле (стандарте) аудиторской деятельности № 4 "Существенность в аудите", однако данный внутренний стандарт аудиторских организаций является одним из важных. Прежде всего это связано с необходимостью формирования и представления аудиторами в определенной форме заключения по результатам проверки, содержащего мнение о достоверности данных отчетности клиента. Как известно, обоснованность показателей отчетности не должна быть установлена аудитором с абсолютной точностью (она должна быть достоверной во всех существенных аспектах). При этом возникают трудности в поиске критериев отнесения искажений к существенным. Аудиторские фирмы пытаются решать эту проблему посредством разработки соответствующего внутреннего правила.

Применение  апробированных методик позволяет минимизировать аудиторский риск и проводить проверку в более сжатые сроки. Для их разработки в аудиторской фирме может быть создан методологический совет, состоящий из ведущих специалистов. Внутрифирменные стандарты могут охватывать обширнейший круг вопросов -- от методик проверки конкретных вопросов и направлений в области бухгалтерского учета и налогообложения экономических субъектов до общих вопросов организации аудиторской работы в фирме.

   3) Стандарты, устанавливающие порядок формирования выводов и заключений аудиторов. Внутренние стандарты, устанавливающие порядок формирования выводов и заключений аудиторов, содержат внутренние требования аудиторской организации к содержанию и формированию выводов и составлению заключений по результатам проведенного аудита.

В перечень данных стандартов могут входить:

а) стандарты, описывающие концепцию и подход к порядку составления аудиторских  заключений;

б) стандарты, регламентирующие подготовку письменной информации аудитора руководству экономического субъекта по результатам проведения аудита;

в) стандарты, регламентирующие порядок подготовки иных аудиторских отчетов, в том  числе по дополнительной информации, содержащейся в документах, связанных  с бухгалтерской отчетностью.

Во всех случаях  обязательного аудита подготавливается письменная информация (отчет) аудиторской организации руководству (собственникам) аудируемого лица по результатам проведения аудита.

Данные, содержащиеся в письменной информации аудитора, приводятся с целью доведения  до руководства аудируемого лица сведений о недостатках в учетных записях, бухгалтерском учете и системе внутреннего контроля, которые могут привести к существенным ошибкам в бухгалтерской отчетности, и в порядке внесения конструктивных предложений по совершенствованию систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля аудируемого лица.

В письменной информации указываются все связанные  с фактами хозяйственной жизни  аудируемого лица ошибки и искажения, которые оказывают или могут  оказать существенное влияние на достоверность его бухгалтерской отчетности.

Письменная  информация не должна рассматриваться  как полный отчет о всех существующих недостатках. Недостатки, носящие малозначительный, несущественный и неповторяющийся  характер, в этом документе не приводятся.

Письменная  информация подготавливается в ходе аудиторской проверки и представляется руководителю и (или) собственнику аудируемого лица на завершающей стадии аудиторской проверки.

4) Специализированные стандарты. Специализированные внутренние стандарты включают стандарты в области методологии проведения аудиторских проверок по различным направлениям деятельности экономических субъектов, а также по различным целям проведения аудита.

В перечень данных стандартов могут быть включены:

а) стандарты, отражающие специфические аспекты проведения аудита кредитных учреждений;

б) стандарты, отражающие специфические аспекты  проведения аудита страховых организаций  и обществ взаимного страхования;

в) стандарты, отражающие специфические аспекты  проведения аудита бирж, внебюджетных фондов и инвестиционных институтов;

г) стандарты, отражающие отраслевые особенности  проведения аудита других экономических  субъектов.

5) Стандарты, устанавливающие порядок оказания сопутствующих аудиту услуг. Внутренние стандарты, устанавливающие порядок оказания сопутствующих аудиту услуг, содержат положения о порядке оказания консалтинговых, юридических и других сопутствующих аудиту услуг.

В перечень данных стандартов могут быть включены:

а) стандарты, регламентирующие подготовку заключений аудитора по специальным аудиторским заданиям;

б) стандарты, описывающие изучение прогнозной финансовой информации.

Целью внутренних стандартов или стандарта сопутствующих  аудиту услуг и является установление видов услуг, которые могут оказывать  аудиторы экономическим субъектам.

Для этого должны быть определены:

· сопутствующие  аудиторские услуги (и классифицированы);

· общий характер работ и услуг, сопутствующих  аудиту;

· особенности  оказания аудиторскими организациями  сопутствующих аудиту работ, услуг, и их оформления;

· особенности распределения ответственности между аудиторской организацией и экономическим субъектом при оказании услуг.

Разработка  стандартов требует от разработчиков  конкретных дефиниций. Согласно стандарту  под оказанием сопутствующих  аудиту услуг понимается предпринимательская деятельность, осуществляемая аудиторами и аудиторскими организациями помимо обязательного аудита. Таким образом, четко разграничиваются услуги организаций, называемых консалтинговыми (оказывающими сходные аудиторским услуги), и услуги аудиторских организаций. Отличие это определяется наличием лицензии на право заниматься аудиторской деятельностью.

Сопутствующие аудиту услуги требуют от исполнителей профессиональной компетентности в  области аудита, бухгалтерского учета  и экономического анализа, налогообложения, хозяйственного права, экономики.

6) Стандарты по образованию и подготовке кадров. К данной группе относятся внутрифирменные стандарты:

а) по образованию  и подготовке кадров;

б) устанавливающие  требования к образованию, профессиональному уровню аудиторов и специалистов;

в) регламентирующие порядок подготовки и повышения  квалификации сотрудников аудиторской  организации.

К данным стандартам относятся следующие.

1. Стандарты  - правила реализации программы,  разработанной аудиторской организацией (индивидуальным аудитором) для привлечения квалифицированных работников, путем планирования потребностей в работниках, определения целей найма на работу и установления квалификационных характеристик для лиц, занимающихся подбором кадров.

2. Порядок  ознакомления лиц, подавших заявление о приеме на работу, и принятых работников с целями и процедурами, применяемыми аудиторской организацией (индивидуальным аудитором), имеющими к ним отношение.

3. Методические  рекомендации и требования по  непрерывному профессиональному образованию, которое надо довести до сведения работников.

4. Регламент  предоставления работникам информации  о новшествах и изменениях  профессиональных регламентирующих  документов и материалов, в которых  изложены цели и процедуры,  применяемые аудиторской организацией (индивидуальным аудитором); поощрять работников к самостоятельному повышению квалификации.

5. Стандарты  , учебные программы, обеспечивающие  потребность аудиторской организации  в работниках, обладающих специальными  знаниями.

6. Стандарты,  квалификационные характеристики для различных уровней ответственности в аудиторской организации (у индивидуального аудитора).

7. Стандарты,  позволяющие оценивать работу  работников и доводить до их  сведения результаты оценки.

8. Регламент  назначения лиц, ответственных за принятие решений о повышении работников в должности.

Грань между  стандартами, относящимися к разным группам стандартов, достаточно размыта. Например, стандарты, связанные с  оказанием сопутствующих услуг, присутствуют и в первой группе, но стандарты пятой группы, определяющие общие принципы и порядок, вооружают аудиторов конкретными методиками реализации сопутствующих услуг.

2.2 Структура внутренних стандартов

Внутренний  стандарт аудиторской организации, как правило, имеет следующую  структуру:

1) регламентирующие  параметры - ссылка на российские  или международные стандарты,  использованные при разработке  данного стандарта;

2) общие положения  - необходимость внутреннего стандарта,  определение его основных терминов  и понятий, сферы применения, описание объекта стандартизации;

3) цель и  задачи стандарта - назначение  стандарта и конкретные проблемы, решение которых обеспечивается  его применением;

4) взаимосвязь  с другими стандартами - ссылки  на соответствующие положения  других стандартов;

5) определение  основных принципов и методик  - описание подходов аудиторской  организации, принятых методик  и технических приемов решения  проблем, рассматриваемых стандартом;

6) оформление - перечень документов, которые аудитор  должен составить согласно требованиям стандарта;

7) перечень  нормативных актов, которыми аудиторы  должны руководствоваться при  выполнении требований внутреннего  стандарта (при необходимости).

Реквизиты внутренних стандартов могут состоять из:

а) номера : порядкового  или серийного кода данного стандарта;