Доходы, не учитываемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль

СОДЕРЖАНИЕ

ВВЕДЕНИЕ 2

1. Плательщики налога на прибыль, объект налогообложения 5
2. Доходы, не учитываемые в целях налогообложения налогом

  на прибыль 11

3. Порядок отражения доходов, не учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль, использованных не по целевому назначению 23

ЗАКЛЮЧЕНИЕ 26

СПИСОК  ИСПОЛЬЗУЕМОЙ ЛИТЕРАТУРЫ 28

Введение 

Государственная власть любого государства, в т.ч. России, на протяжении всей истории  своего существования нуждалась, нуждается, и будет нуждаться в дешевых  средствах, необходимых для выполнения присущих ей функций перед обществом. Одним из таких дешевых средств  являются налоги.

В современном понимании налог - это обязательный, принудительный, безвозмездный платеж, взимаемый  с организаций и граждан в  форме отчуждения принадлежащих  им на правах собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в бюджет и внебюджетные фонды в определенных законодательством  размерах и в установленные сроки  в целях финансового обеспечения  государства и его территориальных  образований.

В современных условиях выживаемость предприятия в конкурентной среде  зависит от его финансовой устойчивости, которая достигается посредством  повышения эффективности производства на основе экономического использования  всех видов ресурсов, снижения затрат, выявления имеющихся резервов повышения  производства продукции (работ, услуг) и увеличения прибыли.

Прибыль служит критерием эффективности  деятельности предприятия и основным внутренним источником формирования его  финансовых результатов. Финансовый результат  хозяйственной деятельности организации  определяется показателем прибыли  или убытка, формируемым в течение  календарного (хозяйственного) года.

Финансовый результат представляет собой разницу от сравнения сумм доходов и расходов организации. Превышение доходов над расходами  означает прирост имущества организации - прибыль, а расходов над доходами – уменьшение имущества - убыток. Полученный организацией за отчетный год финансовый результат в виде прибыли или  убытка соответственно приводит к увеличению или уменьшению капитал организации.

Налог на прибыль наряду с налогом  на добавленную стоимость является составным элементом налоговой  системы России и служит инструментом перераспределения национального  дохода. Однако в отличие от НДС  данный налог является прямым, т.е. его  окончательная сумма целиком  и полностью зависит от конечного  финансового результата- прибыли. В  связи с этим налог на прибыль  влияет на инвестиционные процессы и  процесс наращивания капитала. В  доходной части бюджета он занимает третье место, после НДС и акцизов. В структуре налоговых доходов  Федерального бюджета он составляет около 15%.

Плательщиками налога на прибыль являются предприятия и организации, их филиалы  и другие аналогичные подразделения, имеющие отдельный баланс и расчетный  счет. Объектом обложения налогом  является валовая прибыль, которая  представляет собой сумму прибыли (убытка) от реализации товаров, работ, услуг, основных фондов, иного имущества  предприятия и доходов от внереализационных  операций, уменьшенных на сумму расходов по этим операциям.

Решение проблем, связанных с правильным применением действующего законодательства о налогообложении прибыли предприятий  и организаций, следует начинать с ответа на следующий вопрос: какие  средства, полученные предприятием при  его создании и в процессе осуществления  финансово-хозяйственной деятельности, как в денежной, так и в материально-вещественной форме, следует считать доходами, подлежащими обложению налогом  на прибыль.

Для этих целей предприятия следует  разделить на две основные группы:

1) осуществляющие деятельность  с целью получения прибыли  (дохода);

2) не преследующие цели получения  дохода.

К первой группе относятся практически  все предприятия, созданные для  осуществления предпринимательской  деятельности. Ко второй группе предприятий относятся бюджетные организации, т.е. предприятия, расходы которых, связанны с осуществлением основной деятельности, полностью или частично покрываются из бюджетов всех уровней, а также некоммерческие организации (общественные организации и фонды, концерны, объединения и союзы предприятий, международные некоммерческие организации и фонды), деятельность которых согласно условиям, определенным в их уставах, финансируется главным образом учредителями. 

1. Плательщики налога  на прибыль, объект налогообложения  

Согласно ст. 246 НК РФ налогоплательщиками  налога на прибыль являются:

- российские организации;

- иностранные организации, осуществляющие  свою деятельность в Российской  Федерации через постоянные представительства;

- иностранные организации, получающие  доходы от источников в Российской  Федерации.

Под российскими организациями  понимаются юридические лица, образованные в соответствии с законодательством  Российской Федерации. Важно, что исходя из такой формулировки налогоплательщиками  налога на прибыль признаются все  юридические лица - как коммерческие, так и некоммерческие организации (Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 24.11.2005 N 412-О). Следовательно, на любые учреждения (в том числе школы), унитарные  предприятия, кооперативы также  возложена обязанность по уплате налога на прибыль. Однако для указанных  организаций не всякий доход будет  облагаться налогом на прибыль. Так, например, членские взносы, направляемые на достижение целей некоммерческой организации, не относятся к доходам, подлежащим налогообложению (Постановление  ФАС Северо-Западного округа от 04.08.2006 N А05-17869/2005-19).

Согласно ст. 11 НК РФ к иностранным  организациям относятся иностранные  юридические лица, компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданные  в соответствии с законодательством  иностранных государств, международные  организации, филиалы и представительства  указанных иностранных лиц и  международных организаций, созданные  на территории Российской Федерации. В  целях налогообложения прибыли  иностранных организаций, осуществляющих свою деятельность в России через  постоянные представительства, следует определить, что именно относится к постоянным представительствам. Согласно п. 2 ст. 306 НК РФ под постоянным представительством понимается филиал, представительство, отделение, бюро, контора, агентство, любое другое обособленное подразделение или иное место деятельности этой организации, через которое организация регулярно ведет предпринимательскую деятельность на территории России. Таким образом, во-первых, постоянным представительством признается любое отделение, вне зависимости от его названия. При этом факт регистрации в качестве постоянного представительства не имеет значения. Сначала обозначается присутствие иностранной организации на территории Российской Федерации, и как только постоянное представительство начинает функционировать, оно должно зарегистрироваться (встать на налоговый учет). Во-вторых, важнейшим признаком образования постоянного представительства является регулярное осуществление предпринимательской деятельности. Такую позицию поддерживает и Минфин России. Как указано в письме от 24.10.2005 N 03-03-04/4/66, иностранные организации, имеющие отделения в Российской Федерации, являются плательщиками налога на прибыль в Российской Федерации только в том случае, если через такие отделения на регулярной основе ведут предпринимательскую деятельность. Деятельность является предпринимательской, если она направлена на систематическое извлечение прибыли. Следовательно, отделение иностранной некоммерческой организации предпринимательскую деятельность не ведет, а осуществляет лишь представительские функции и налогоплательщиком налога на прибыль не является.

Пункт 4 ст. 306 НК РФ предусматривает  ряд случаев, когда факт осуществления  иностранной организацией на территории России деятельности вспомогательного и подготовительного характера  не может рассматриваться как  приводящий к образованию постоянного  представительства. При этом к вспомогательной  и подготовительной деятельности, в  частности, относятся содержание места  деятельности для закупки товара, сбора, обработки информации, рекламы, маркетинга, ведения бухгалтерского учета и др. Также не рассматривается как образование постоянного представительства заключение иностранной организацией договора простого товарищества, осуществление операций по ввозу и вывозу товаров.

Следует указать на Приказ Министерства Российской Федерации по налогам  и сборам от 28.03.2003 N БГ-3-23/150, которым  были утверждены Методические рекомендации налоговым органам по применению отдельных положений главы 25 НК РФ, касающихся особенностей налогообложения  прибыли (доходов) иностранных организаций. Такие методические рекомендации не являются нормативным правовым актом, однако налоговые органы при осуществлении  своих функций руководствуются  положениями этого документа. В  частности, Методические рекомендации регулируют вопрос установления наличия  постоянного представительства. Указывается, что в случае, если иностранная  организация является лицом с  постоянным местопребыванием в государстве, в отношениях с которым у Российской Федерации (СССР) существует действующее  соглашение об избежании двойного налогообложения, при определении наличия постоянного  представительства приоритет имеют  положения соответствующего международного договора.

Также Методические рекомендации указывают  на возможность связи факторов, определенных в НК РФ как не приводящих к образованию  постоянного представительства, с  осуществлением иностранной организацией предпринимательской деятельности через постоянное представительство. Так, если сам по себе факт владения иностранной организацией имуществом на территории Российской Федерации  не может рассматриваться как  приводящий к образованию ее постоянного  представительства на территории Российской Федерации (п. 5 ст. 306 НК РФ), то использование  такого имущества в коммерческих целях может при определенных условиях создавать постоянное представительство иностранной организации.

В случае неуплаты (неполной уплаты) сумм налога на прибыль ответственность  будет применена именно к постоянному  представительству иностранной  организации. Именно отделение иностранной  организации выступает в налоговых  отношениях в качестве налогоплательщика. Если филиал действует от имени, по поручению и под ответственность  иностранной организации, действия филиала создают права и обязанности  для нее. Следовательно, начисление сумм налога, пеней и штрафа порождает  обязанность по их уплате у иностранной  организации, поэтому принятие налоговым  органом решения в отношении  филиала не является обстоятельством, свидетельствующим о незаконности данного решения (Постановление  ФАС Восточносибирского округа от 02.02.2004 N А19-15676/03-41-Ф02-4/04-С1).

Статья 309 НК РФ устанавливает порядок  налогообложения иностранных организаций, не осуществляющих деятельность через  постоянное представительство, но получающих доходы от источников в Российской Федерации. Указанная статья устанавливает  перечень доходов от источников в  Российской Федерации. Такие доходы не связаны с осуществлением предпринимательской  деятельности и к ним относятся, например, дивиденды, выплачиваемые  иностранной организации - акционеру (участнику) российской организации, доходы от реализации недвижимого имущества, от сдачи в аренду или в субаренду  имущества, используемого на территории Российской Федерации. Перечень доходов  от источников в России не является исчерпывающим.

Налог с таких доходов исчисляется  и удерживается организациями, выплачивающими эти доходы. Такие организации  выполняют фактически функции налоговых  агентов. Ими могут быть как российские организации, так и иностранные  организации, осуществляющие свою деятельность в Российской Федерации через  постоянное представительство.

В судебной практике возник вопрос, является ли Российская Федерация или иное публично-правовое образование плательщиком налога на прибыль. Организацией была представлена налоговая декларация по налогу на прибыль, согласно которой  налог на дивиденды акций, находящихся  в государственной собственности, не был исчислен. По мнению налогового органа, организация не выполнила  функции налогового агента: она должна была исчислить и удержать налог  на прибыль по акциям, принадлежащим  Российской Федерации. Суд указал на тот факт, что Российская Федерация  или иное публично-правовое образование  не входит в круг плательщиков налога на прибыль в соответствии со статьей 246 НК РФ. В связи с этим у организаций, выплачивающих доход публично-правовым образованиям, не возникает обязанностей налогового агента по удержанию налога на прибыль (Постановление ФАС Московского  округа от 01.04.2004 N КА-А40/2253-04, п. 6 информационного  письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.12.2005 N 98).

Глава 25 НК РФ не содержит каких-либо исключений из круга российских и  иностранных организаций в отношении  уплаты налога на прибыль. Однако другие главы предусматривают освобождение от уплаты налога на прибыль в следующих  случаях:

1) налогоплательщик применяет систему  налогообложения для сельскохозяйственных  товаропроизводителей в соответствии  с главой 26.1 НК РФ;

2) налогоплательщик применяет упрощенную  систему налогообложения в соответствии  с главой 26.2 НК РФ;

3) налогоплательщик уплачивает  единый налог на вмененный  доход в соответствии с главой 26.3 НК РФ. Налогоплательщик освобождается  от обязанности уплаты налога  на прибыль только в отношении  той предпринимательской деятельности, которая облагается ЕНВД.

Также, согласно ст. 274 НК РФ, организации, получающие доход от игорного бизнеса, при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль не учитывают доходы и расходы, относящиеся к игорному бизнесу. Для этого организации ведут обособленный учет по деятельности, связанной с игорным бизнесом.

Необходимым элементом для установления налога является объект налогообложения. В соответствии со ст. 247 НК РФ для  налога на прибыль объектом налогообложения  признается прибыль, полученная налогоплательщиком. По общему правилу прибыль определяется как разница между доходами и  расходами. Однако определение прибыли  для целей налогообложения в  данном случае зависит от категории  налогоплательщика:

1) для российских организаций:

прибыль = доходы - расходы;

2) для иностранных организаций  (с постоянными представительствами  в РФ):

прибыль = доходы постоянных представительств - расходы постоянных представительств;

3) для иных иностранных организаций:

прибыль = доходы, полученные от источников в РФ.

Таким образом, определяя объект налогообложения  по налогу на прибыль, налогоплательщик сталкивается с такими категориями, как доходы и расходы. НК РФ содержит ряд важных положений, касающихся особенностей их определения и учета.

налогообложение прибыль убыток расход

2. Доходы, не учитываемые в целях налогообложения налогом на прибыль

В статье 251 НК РФ закреплен  закрытый перечень доходов, которые не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

Статья 251. Доходы, не учитываемые при определении налоговой базы

1. При определении налоговой  базы не учитываются следующие  доходы:

1) в виде имущества, имущественных  прав, работ или услуг, которые  получены от других лиц в  порядке предварительной оплаты  товаров (работ, услуг) налогоплательщиками,  определяющими доходы и расходы  по методу начисления;

2) в виде имущества, имущественных  прав, которые получены в форме  залога или задатка в качестве  обеспечения обязательств;

3) в виде имущества, имущественных  прав или неимущественных прав, имеющих денежную оценку, которые  получены в виде взносов (вкладов)  в уставный (складочный) капитал  (фонд) организации (включая доход  в виде превышения цены размещения  акций (долей) над их номинальной  стоимостью (первоначальным размером);

3.1) в виде сумм налога на  добавленную стоимость, подлежащих  налоговому вычету у принимающей  организации в соответствии с  главой 21 настоящего Кодекса при  передаче имущества, нематериальных  активов и имущественных прав  в качестве вклада в уставный (складочный) капитал хозяйственных  обществ и товариществ или  паевых взносов в паевые фонды  кооперативов;

3.2) в виде имущественного взноса  Российской Федерации в имущество  государственной корпорации, государственной  компании или фонда, созданных  Российской Федерацией на основании  федерального закона, формирование  уставного капитала в которых  не предусмотрено;

3.3) в виде субсидий, полученных  из федерального бюджета государственной  корпорацией, которая создана  Российской Федерацией на основании  федерального закона и формирование  уставного капитала которой не  предусмотрено, в размере средств,  переданных этой государственной  корпорацией в 2009 году в собственность  Российской Федерации;

4) в виде имущества, имущественных  прав, которые получены в пределах  вклада (взноса) участником хозяйственного  общества или товарищества (его  правопреемником или наследником)  при выходе (выбытии) из хозяйственного  общества или товарищества либо  при распределении имущества  ликвидируемого хозяйственного  общества или товарищества между  его участниками;

5) в виде имущества, имущественных  прав и (или) неимущественных  прав, имеющих денежную оценку, которые  получены в пределах вклада  участником договора простого  товарищества (договора о совместной  деятельности) или его правопреемником  в случае выделения его доли  из имущества, находящегося в  общей собственности участников  договора, или раздела такого  имущества;

6) в виде средств и иного  имущества, которые получены в  виде безвозмездной помощи (содействия) в порядке, установленном Федеральным  законом "О безвозмездной помощи (содействии) Российской Федерации  и внесении изменений и дополнений  в отдельные законодательные  акты Российской Федерации о  налогах и об установлении  льгот по платежам в государственные  внебюджетные фонды в связи  с осуществлением безвозмездной  помощи (содействия) Российской Федерации";

7) в виде основных средств  и нематериальных активов, безвозмездно  полученных в соответствии с  международными договорами Российской  Федерации, а также в соответствии  с законодательством Российской  Федерации атомными станциями  для повышения их безопасности, используемых для производственных  целей;

8) в виде имущества, полученного  государственными и муниципальными  учреждениями по решению органов  исполнительной власти всех уровней;

9) в виде имущества (включая  денежные средства), поступившего  комиссионеру, агенту и (или) иному  поверенному в связи с исполнением  обязательств по договору комиссии, агентскому договору или другому  аналогичному договору, а также  в счет возмещения затрат, произведенных  комиссионером, агентом и (или)  иным поверенным за комитента,  принципала и (или) иного доверителя, если такие затраты не подлежат  включению в состав расходов  комиссионера, агента и (или) иного  поверенного в соответствии с  условиями заключенных договоров.  К указанным доходам не относится  комиссионное, агентское или иное  аналогичное вознаграждение;

10) в виде средств или иного  имущества, которые получены по  договорам кредита или займа  (иных аналогичных средств или  иного имущества независимо от  формы оформления заимствований,  включая ценные бумаги по долговым обязательствам), а также средств или иного имущества, которые получены в счет погашения таких заимствований;

11) в виде имущества, полученного  российской организацией безвозмездно:

от организации, если уставный (складочный) капитал (фонд) получающей стороны более  чем на 50 процентов состоит из вклада (доли) передающей организации;

от организации, если уставный (складочный) капитал (фонд) передающей стороны более  чем на 50 процентов состоит из вклада (доли) получающей организации;

от физического лица, если уставный (складочный) капитал (фонд) получающей стороны более чем на 50 процентов  состоит из вклада (доли) этого физического  лица.

При этом полученное имущество не признается доходом для целей  налогообложения только в том  случае, если в течение одного года со дня его получения указанное  имущество (за исключением денежных средств) не передается третьим лицам;

12) в виде сумм процентов, полученных  в соответствии с требованиями  статей 78, 79, 176, 176.1 и 203 настоящего  Кодекса из бюджета (внебюджетного  фонда);

13) в виде сумм гарантийных  взносов в специальные фонды,  создаваемые в соответствии с  законодательством Российской Федерации,  предназначенные для снижения  рисков неисполнения обязательств  по сделкам, получаемых при  осуществлении клиринговой деятельности  или деятельности по организации  торговли на рынке ценных бумаг;

14) в виде имущества, полученного  налогоплательщиком в рамках  целевого финансирования. При этом  налогоплательщики, получившие средства  целевого финансирования, обязаны  вести раздельный учет доходов  (расходов), полученных (произведенных)  в рамках целевого финансирования. При отсутствии такого учета  у налогоплательщика, получившего  средства целевого финансирования, указанные средства рассматриваются  как подлежащие налогообложению  с даты их получения.

К средствам целевого финансирования относится имущество, полученное налогоплательщиком и использованное им по назначению, определенному организацией (физическим лицом) - источником целевого финансирования или федеральными законами:

в виде бюджетных ассигнований, выделяемых бюджетным учреждениям, а также  в виде субсидий автономным учреждениям;

в виде средств бюджетов, выделяемых осуществляющим управление многоквартирными домами товариществам собственников  жилья, жилищным, жилищно-строительным кооперативам или иным специализированным потребительским кооперативам, управляющим  организациям, выбранным собственниками помещений в многоквартирных  домах, на долевое финансирование проведения капитального ремонта многоквартирных  домов в соответствии с Федеральным  законом "О Фонде содействия реформированию жилищно-коммунального хозяйства";

в виде полученных грантов. В целях  настоящей главы грантами признаются денежные средства или иное имущество  в случае, если их передача (получение) удовлетворяет следующим условиям:

гранты предоставляются на безвозмездной  и безвозвратной основах российскими  физическими лицами, некоммерческими  организациями, а также иностранными и международными организациями  и объединениями по перечню таких  организаций, утверждаемому Правительством Российской Федерации, на осуществление  конкретных программ в области образования, искусства, культуры, охраны здоровья населения (направления - СПИД, наркомания, детская онкология, включая онкогематологию, детская эндокринология, гепатит  и туберкулез), охраны окружающей среды, защиты прав и свобод человека и  гражданина, предусмотренных законодательством  Российской Федерации, социального  обслуживания малоимущих и социально  не защищенных категорий граждан, а  также на проведение конкретных научных  исследований;

абзац седьмой утратил силу;

гранты предоставляются на условиях, определяемых грантодателем, с обязательным предоставлением грантодателю отчета о целевом использовании гранта;

в виде инвестиций, полученных при  проведении инвестиционных конкурсов (торгов) в порядке, установленном  законодательством Российской Федерации;

в виде инвестиций, полученных от иностранных  инвесторов на финансирование капитальных  вложений производственного назначения, при условии использования их в течение одного календарного года с момента получения;

в виде аккумулированных на счетах организации-застройщика  средств дольщиков и (или) инвесторов;

в виде средств, полученных обществом  взаимного страхования от организаций - членов общества взаимного страхования;

в виде средств, полученных из Российского  фонда фундаментальных исследований, Российского фонда технологического развития, Российского гуманитарного  научного фонда, Фонда содействия развитию малых форм предприятий в научно-технической  сфере, Федерального фонда производственных инноваций, а также из иных фондов поддержки научной и (или) научно-технической  деятельности, зарегистрированных в  порядке, предусмотренном Федеральным  законом от 23 августа 1996 года N 127-ФЗ "О науке и государственной научно-технической политике" (далее - Федеральный закон "О науке и государственной научно-технической политике"), по перечню, утверждаемому Правительством Российской Федерации;

в виде средств, поступивших на формирование Российского фонда технологического развития, а также иных отраслевых и межотраслевых фондов финансирования научно-исследовательских и опытно-конструкторских  работ, зарегистрированных в порядке, предусмотренном Федеральным законом "О науке и государственной  научно-технической политике";

в виде средств, полученных предприятиями  и организациями, в состав которых  входят особо радиационно опасные  и ядерно опасные производства и  объекты, из резервов, предназначенных  для обеспечения безопасности указанных  производств и объектов на всех стадиях  жизненного цикла и их развития в  соответствии с законодательством  Российской Федерации об использовании  атомной энергии. Указанные средства подлежат включению в состав внереализационных  доходов в случае, если получатель фактически использовал такие средства не по целевому назначению либо не использовал  по целевому назначению в течение  одного года после окончания налогового периода, в котором они поступили;

в виде средств сборов за аэронавигационное  обслуживание полетов воздушных  судов в воздушном пространстве Российской Федерации, взимаемых в  порядке, установленном уполномоченным органом в области использования  воздушного пространства;

в виде средств, получаемых медицинскими организациями, осуществляющими медицинскую  деятельность в системе обязательного  медицинского страхования, за оказание медицинских услуг застрахованным лицам от страховых организаций, осуществляющих обязательное медицинское страхование этих лиц;

в виде страховых взносов банков в фонд страхования вкладов в  соответствии с федеральным законом  о страховании вкладов физических лиц в банках Российской Федерации;

15) в виде стоимости дополнительно  полученных организацией-акционером  акций, распределенных между акционерами  по решению общего собрания  пропорционально количеству принадлежащих  им акций, либо разницы между  номинальной стоимостью новых  акций, полученных взамен первоначальных, и номинальной стоимостью первоначальных  акций акционера при распределении  между акционерами акций при  увеличении уставного капитала  акционерного общества (без изменения  доли участия акционера в этом  акционерном обществе);

16) в виде положительной разницы,  образовавшейся в результате  переоценки драгоценных камней  при изменении в установленном  порядке прейскурантов расчетных  цен на драгоценные камни;