Международные стандарты. 2

     Международные стандарты оформления результатов аудиторских  проверок. 

     Рекомендации  аудиторам в отношении формы и содержания аудиторского заключения содержатся в стандарте 700 «Аудиторское заключение по финансовой отчетности». Стандарт включает следующие разделы: введение, основные элементы аудиторского заключения, типы аудиторских заключений, обстоятельства, которые могут привести к выражению мнения, отличного от безусловно-положительного.

     Аудиторское заключение предоставляется по результатам  аудиторской проверки финансовой отчетности субъекта, проведенной независимым аудитором. Требования стандарта могут использоваться при подготовке аудиторских заключений по финансовой информации, отличной от финансовой отчетности.

     Аудитор выражает мнение о финансовой отчетности на основе изучения и оценки выводов, сделанных по полученным в процессе проверки аудиторским доказательствам. При этом аудитор должен определить соответствие финансовой отчетности:

     • требованиям международных стандартов финансовой отчетности, национальных стандартов или правил;

     • законодательным требованиям.

     Согласно  данному стандарту аудиторское заключение должно содержать четко сформулированное в письменной форме мнение аудитора о финансовой отчетности субъекта в целом.

     Стандарт  указывает на необходимость соблюдения единообразия формы и содержания аудиторского заключения, что облегчает его понимание со стороны пользователей.

     Аудиторское заключение включает следующие элементы:

     • название;

     • адресат;

     • вводный параграф (введение), в котором содержатся описание проверенной финансовой отчетности, положение об ответственности руководства организации и аудитора;

     • параграф, описывающий объем (характер) аудиторской проверки, в котором приводятся ссылки на МСА или национальные стандарты, описание выполненной аудитором работы;

     • параграф, в котором выражено мнение аудитора о финансовой отчетности;

     • дату выдачи аудиторского заключения;

     • адрес аудитора;

     • подпись аудитора.

     В соответствии с международной практикой  в названии аудиторского заключения принято использовать слова «независимый аудитор». Это позволяет отличать аудиторское заключение от других отчетов, например, составленных должностными лицами предприятия или советом директоров.

     Адресатом аудиторского заключения должно быть лицо, установленное в соответствии с условиями договоренности об аудите и местными нормативными актами. Так, аудиторское заключение может быть адресовано акционерам или совету директоров предприятия.

     Введение  аудиторского заключения должно содержать перечень проверенной финансовой отчетности субъекта с указанием даты и отчетного периода, а также положение об ответственности руководства предприятия и аудитора. Согласно требованиям МСА ответственность за финансовую отчетность несет руководство экономического субъекта. Подготовка финансовой отчетности требует от руководства предприятия определения существенных оценочных значений, принципов и методов ведения бухгалтерского учета, которые используются при составлении данной отчетности. Обязанность аудитора заключается только в выражении мнения о финансовой отчетности клиента на основе проведенной аудиторской проверки.

     В параграфе, описывающем объем (характер) аудиторской проверки, указывается, что проверка была проведена в соответствии с МСА или национальными стандартами. Под объемом в этом случае понимается способность аудитора выполнить аудиторские процедуры, которые считаются необходимыми в данных обстоятельствах. Пользователь аудиторского заключения, ознакомившись с его содержанием, должен быть уверен в том, что проверка проведена в соответствии с установленными стандартами. В аудиторском заключении указывается, что финансовая отчетность клиента не содержит существенных искажений, потому что проверка была должным образом спланирована и проведена. В данном параграфе приводится содержание аудиторской проверки:

     • тестирование и анализ аудиторских  доказательств, подтверждающих суммы  и сведения в финансовой отчетности;

     • определение принципов бухгалтерского учета, используемых при подготовке финансовой отчетности;

     • исследование существенных учетных оценок, сделанных руководством при подготовке финансовой отчетности;

     • оценка общего представления финансовой отчетности.

     Описание  объема (характера)аудиторской проверки должно завершаться утверждением аудитора о том, что проверка предоставляет  достаточные основания для выражения мнения.

     В параграфе, в котором выражается мнение аудитора, необходимо четко выразить свое мнение о достоверности и объективности финансовой отчетности предприятия (организации). Также следует указать, что финансовая отчетность подготовлена в соответствии с основами финансовой отчетности и законодательными требованиями.

     Аудитор вправе использовать словосочетания «дает  достоверную и объективную картину» и «представлена объективно во всех существенных аспектах». Использование  этих словосочетаний подчеркивает тот факт, что аудитор исследовал только те вопросы, которые являются существенными для финансовой отчетности.

     Аудитор может выразить мнение о соответствии финансовой отчетности другим требованиям  применимых положений и законов. Если предприятие (организация) при составлении финансовой отчетности использовала принципы бухгалтерского учета какой-либо определенной страны, в аудиторском заключении данная страна должна быть указана.

     Заключение  датируется числом, когда была завершена аудиторская проверка. Это означает, что аудитор учел влияние всех фактов и событий, известных ему и имевших место до этой даты. При этом аудитор не должен датировать заключение числом, предшествующим дате подписания или утверждения финансовой отчетности руководством предприятия.

     В аудиторском заключении указывается  четкий адрес аудитора, т.е. конкретное место нахождения его офиса. Аудиторское  заключение подписывается от имени аудиторской фирмы или лично от имени аудитора. В случае необходимости на аудиторском заключении ставятся обе подписи.

     Различают следующие типы аудиторских заключений:

     • безусловно-положительное;

     • содержащее поясняющий параграф;

     • условно-положительное;

     • с отказом от выражения мнения;

     • отрицательное.

     Безусловно-положительное  аудиторское заключение составляется в случаях, если аудитор:

     • выражает мнение о достоверности  и объективности финансовой отчетности во всех существенных аспектах;

     • подтверждает формирование финансовой отчетности субъекта в соответствии с установленными основами финансовой отчетности.

     Безусловно-положительное  мнение косвенно указывает на тот  факт, что при составлении финансовой отчетности организация применила  и отразила все принципы и методы бухгалтерского учета.

     Остальные виды аудиторских заключений являются модифицированными заключениями.

     Аудиторское заключение считается модифицированным в случае наличия факторов, не влияющих или влияющих на мнение аудитора.

     При наличии факторов, не влияющих на мнение аудитора, составляется аудиторское заключение с поясняющим параграфом. Если имеются факторы, влияющие на мнение аудитора, аудитор выражает условно-положительное мнение, отрицательное мнение или отказывается от выражения мнения.

     Включение поясняющего параграфа в аудиторское  заключение не влияет на мнение аудитора. Стандарт рекомендует включать этот параграф в раздел аудиторского заключения после параграфа, содержащего мнение аудитора. Обычно в поясняющем параграфе приводится ссылка на то, что такой-то конкретный фактор не является основанием для выражения условно-положительного мнения.

     К факторам, не влияющим на мнение аудитора, которые указываются в поясняющем параграфе, относятся:

     • фактор, имеющий отношение к допущению  о непрерывности деятельности предприятия;

     • наличие значительной неопределенности, устранение которой зависит от будущих действий или событий.

     Ограничение объема работы аудитора приводит к  выражению условно-положительного мнения или к отказу от выражения  мнения. Несогласия с руководством относительно учетной политики и  достаточности сведений могут привести к выражению условно-положительного или отрицательного мнения. В стандарте приводятся примеры обстоятельств, которые могут привести к выражению мнения, отличного от безусловно-положительного.

     Условно-положительное  мнение выражается в том случае, если аудитор не может составить, безусловно-положительное, заключение, но влияние несогласия с руководством или ограничения объема аудита не столь существенно и глубоко, чтобы выразить отрицательное мнение или отказаться от выражения мнения.

     Аудитор отказывается от выражения мнения в том случае, когда имеет место осуществленное ограничение объема аудита и он не может получить достаточные и уместные аудиторские доказательства, а следовательно, выразить мнение о финансовой отчетности субъекта. Отрицательное мнение выражается тогда, когда имеют место существенные несогласия с руководством организации по финансовой отчетности.

     При этом финансовая отчетность предприятия  имеет вводящий в заблуждение  или неполный характер. Если аудитор  выражает мнение, отличное от безусловно-положительного, он должен четко описать все существенные причины этого в аудиторском заключении. По возможности приводятся количественные показатели влияния на финансовую отчетность.

     Обычно  эта информация отражается в отдельном  параграфе, предшествующем выражению мнения или отказу от его выражения. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

МСА 320 «Существенность в аудите».

     Целью МСА 320 является установление требований и

рекомендаций, связанных с концепцией существенности и ее

взаимосвязи с аудиторским риском.

Стандарт  требует проводить оценку существенности во

взаимосвязи с аудиторским риском.

     Согласно «Принципов подготовки и составления финансовой

отчетности», разработанных КМСФО (IASC) информация является

существенной, если ее пропуск или искажение  в бухгалтерской

(финансовой) отчетности оказали влияние на экономическое решение,принятое на ее основе. Оценка существенности является предметом профессионального суждения аудитора.При разработке общего плана аудита аудитор обязан установить приемлемый уровень существенности для выявления существенных количественных искажений. При этом однако необходимо учитывать

как количественные (объемные), так и качественные (недостаток или

несоответствие  описания учетной политики и прочее) характеристики искажений.

     Следует также учитывать искажения, возникающие в

сравнительно  небольших суммах, но которые могут  оказывать

существенное  искажение в результативных показателях  бухгалтерской (финансовой) отчетности в своей совокупности.

Аудитор должен рассматривать существенность:

- на уровне бухгалтерской (финансовой) отчетности;

- отдельных  сальдо счетов;

- классов  операций;

- раскрываемых  сведений.

В результате влияния различных факторов аудитор  может

получить  различные уровни существенности в  зависимости от

рассматриваемых аспектов бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Аудитор должен оценивать существенность при:

- определении  характера, сроков и объема  аудиторских процедур;

- оценке  последствий искажений. 

Взаимосвязь существенности и  аудиторского риска. 
 

     На этапе планирования аудита аудитор исследует вопрос, что

могло бы повлечь за собой существенное искажение  бухгалтерской

(финансовой) отчетности.

     Оценка существенности аудитором по отдельным сальдо счетов и классам операций позволяет выявить и решить такие проблемы, как то,что подвергать аудиторским процедурам, а что нет, а также позволяет установить как характер, так и объем необходимых для аудита данной бухгалтерской (финансовой) отчетности экономического субъекта аудиторских процедур, которые способствуют, как известно, снижению аудиторского риска до приемлемого уровня.

     Известно, что между существенностью и аудиторским риском

существует  обратная взаимосвязь. Одним словом, чем выше уровень существенности, тем ниже аудиторский риск, и наоборот.

После завершения аудиторских процедур и подведения итогов

оценка  существенности и аудиторского риска  может отличаться от

оценки  этих аспектов, проведенной на начальной  стадии планирования.

Причиной  такого отличия является:

- изменение  обстоятельств в результате проверки;

- изменение информированности аудитора.

Важным  моментом аудита является проблема оценки

объективности бухгалтерской (финансовой) отчетности. Для этого

аудитор должен определить, является ли совокупность всех

неисправленных  искажений существенной. Если да, то аудитор должен пересмотреть вопрос снижения аудиторского риска и посредством расширения аудиторских процедур или внесения экономическим субъектом поправок в бухгалтерскую (финансовую) отчетность понизить его.

     При приближении, вышеуказанной совокупности искажений к

установленному  аудитором уровню существенности, аудитор  должен

определить  возможность превышения уровня существенности из-за

необнаруженных  искажений. При этом также необходимо расширить

аудиторские процедуры чтобы понизить уровень  аудиторского риска. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

МСА 560 «События после  окончания отчетного  периода».

     Последующие события – это события, происходящие с момента окончания отчетного  периода до и после даты подписания аудиторского заключения.

     Аудит событий после отчетной даты является важным этапом аудиторской проверки.

     МСА 560 «Последующие события» требует от аудитора получения доказательств  того, что все последующие события, которые требуют внесения корректировок  в финансовую отчетность или раскрытия  в ней информации, были выявлены. Процедуры, которые для этого необходимы, выполняются как можно ближе к дате подписания аудиторского заключения. Это могут быть:

     - запросы руководству (о текущем  состоянии статей, учтенных на  основе предварительных или неокончательных  данных; конфискации активов или их гибели, нетипичных бухгалтерских корректировках и др.);

     - ознакомление с протоколом собраний  акционеров;

     - рассмотрение промежуточной финансовой  отчетности, смет, прогнозов;

     - запросы юристам относительно  судебных разбирательств и претензий.

     Если такие события выявлены, то аудитор должен проанализировать правильность их учета и адекватность раскрытия информации о них в отчетности.

     После подписания аудиторского заключения аудитор  не несет ответственности за исследования последующих событий. Тем не менее, если аудитору становится известно о событиях, которые могут оказать существенное влияние на финансовую отчетность, произошедших после подписания аудиторского заключения, он должен обсудить вопрос о внесении изменений в отчетность с руководством клиента.

     Аудиторские процедуры, разрабатываемые в целях  аудита последующих событий, должны быть направлены на получение достаточных  аудиторских доказательств того, что все события, произошедшие в  период между отчетной датой и  датой аудиторского заключения, которые могут потребовать корректировки бухгалтерской отчетности аудируемой компании или их раскрытия в отчетности, были выявлены в процессе аудита.

     Такие процедуры должны дополнять обычные  аудиторские процедуры по проверке операций, совершаемых после отчетной даты, для подтверждения балансовых остатков на отчетную дату (например, платежей кредиторам или правильность определения даты закупки запасов).

     В то же время от аудитора не ожидается  проведение постоянного обзора всех аспектов, по которым предыдущие аудиторские процедуры обеспечили удовлетворительные результаты.

     Аудиторские процедуры по выявлению событий, произошедших после отчетной даты, которые могут потребовать корректировки  отчетности или раскрытия информации о них в пояснениях к отчетности, должны проводиться как можно ближе к дате аудиторского заключения.

     В МСА 560 приводится следующий список таких процедур, которые могут  использоваться аудитором в целях  выявления событий после отчетной даты:

     – обзор процедур, проведенных руководством аудируемой компании для получения уверенности в том, что все последующие события были выявлены;

     – изучение протоколов собраний акционеров, совещаний совета директоров, заседаний  представителей служб внутреннего  аудита компании, проходивших в период после отчетной даты, а также запросы в отношении вопросов, обсуждавшихся на собраниях, протоколы которых еще недоступны;

     – изучение самой последней доступной  информации о данных промежуточной  отчетности, а также в зависимости  от необходимости изучение бюджетов, прогнозов денежных потоков и других управленческих отчетов;

     – направление запросов юристам аудируемой компании в отношении имеющихся  неразрешенных судебных дел и  претензий;

     – направление запросов руководству  аудируемой компании в отношении  наличия выявленных событий после отчетной даты, которые могут оказать влияние на бухгалтерскую отчетность за проверяемый период. Примерами таких запросов могут служить запросы касательно:

     – текущего статуса объектов, которые  принимались к бухгалтерскому учету  на основе предварительных или неокончательных данных;

     – появления новых обязательств, заимствований  или выданных гарантий; – продажи активов, уже произошедшей либо планируемой;

     – выпуска дополнительных акций, долговых обязательств либо заключения соглашения о слиянии или ликвидации, уже произошедших либо планируемых;

     – национализации каких-либо активов либо их уничтожения, например, в результате пожара или наводнения;

     – каких-либо изменений в отношении  существующих рисков или имеющихся  условных обязательств;

     – наличия каких-либо нетипичных бухгалтерских корректировок в отчетности, уже совершенных или планируемых;

     – существования событий после  отчетной даты, произошедших или вероятных, которые могут поставить под  сомнение применимость учетной политики компании и правомерность использования допущения о непрерывности деятельности компании.

     Если  аудитору становятся известными события, которые могут существенно повлиять на аудируемую бухгалтерскую отчетность, он должен убедиться в том, что  такие события надлежащим образом  отражены в отчетности, либо адекватно раскрыты в пояснениях к бухгалтерской отчетности.

     Согласно  МСА 560 аудитор не обязать проводить  аудиторские процедуры или запрашивать  информацию в отношении бухгалтерской  отчетности после даты аудиторского заключения.

     Если  в течение периода между датой аудиторского заключения и датой выпуска отчетности аудитору становятся известны факты, которые могут существенно повлиять на бухгалтерскую отчетность аудируемой компании, он должен решить вопрос о необходимости внесения изменений в отчетность, обсудив данный вопрос с руководством компании, действовать в соответствии со сложившейся ситуацией, основываясь на своем профессиональном суждении. 

Тест. 

1.  Аудиторское заключение о бухгалтерской отчетности клиента представляет собой:

а)  документ, дающий подтверждение аудиторской организацией правильности и точности исчисления всех показателей бухгалтерской и статистической отчетности;

б)  акт  проверки финансово-хозяйственной  деятельности;

в)  документ, содержащий мнение аудиторской  организации о  достоверности бухгалтерской  отчетности;

г)  документ, содержащий рекомендации по устранению выявленных недостатков в ведении  бухгалтерского учета.

2.  Аудиторское заключение должно быть адресовано:

  а)  неограниченному кругу пользователей;

  б)  налоговым органам;

  в)  лицу, предусмотренному договором на проведение аудита.

3.  За достоверность финансовой отчетности несет ответственность:

  а)  руководство экономического субъекта;

  б)  аудиторская организация.

4.  МСА предусматривают следующие виды аудиторских заключений:

   а)  безусловно-положительное, условно-положительное,  отрицательное, отказ от выражения  мнения;

б)   безусловно-положительное; заключение, содержащее мнение с оговоркой; отрицательное; заключение, содержащее отказ от выражения мнения;

  в)  безоговорочно-положительное, модифицированное.

5.  Ограничение объема работы аудитора может привести к выражению:

  а)  условно-положительного или отказа от выражения мнения;

  б)  условно-положительного или отрицательного мнения;

   в)  условно-положительного или безоговорочно-положительного  мнения.

6.  Разногласия аудитора с руководством клиента по поводу допустимости выбранной учетной политики могут привести к выражению:

  а)  условно-положительного или отказа от выражения  мнения;

  б)  условно-положительного или отрицательного мнения;

  в)  условно-положительного или безоговорочно-положительного мнения.