Мсфо 3 Объединение бизнеса

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

      Содержание  
 

      Введение……………………………………………………………………....4 

      1 Основы учета объединения  предприятий………………………...........6

      1.1 Сущность и значение МСФО №  3…………………………………….....6

      1.2 Идентификация объединения бизнеса………………………………..…9

      1.3 Метод учета и его применение…………………………………………..9

      1.4 Идентифицируемые активы и обязательства

      приобретаемой организации………………………………………………..19 

      2 Финансовый учет  объединения предприятий………………………..24

      2.1 Поэтапное объединение бизнеса……………………………………….24

      2.2. Учет объединения бизнеса.…………………………………...………..27

      2.3 Раскрытие информации…………………………………………………30 

      Заключение...………………………………………………………………..34 

      Список  использованной литератур..…………………………………….37 
 

 

       Введение 
 

      Объединение бизнеса представляет собой объединение его в одну отчитывающуюся компанию. В любых операциях по объединению бизнеса одна из объединяющихся компаний получает контроль над другой (другими) объединяющейся компанией. В связи с этим МСФО-3 однозначно определяет, что объединение бизнеса отражается в учете только по методу приобретения. Действовавшее ранее правило, разрешавшее учет по методу объединения интересов, теперь отменено.

      Метод приобретения по определению МСФО-3 предполагает следующую последовательность действий и операций:

      - оценка расходов на объединение бизнеса (покупку компании);

      - оценка справедливой стоимости идентифицируемых активов, обязательств и условных обязательств приобретаемого бизнеса;

      - определение приобретаемой деловой репутации (гудвилла) и ее оценка;

      - определение доли меньшинства, если компания-покупатель не получает 100%-ную возможность контроля в приобретаемом бизнесе.

      Операция  по объединению компаний осуществляется в разных формах, она может представлять собой покупку компанией собственного капитала другой компании или покупку чистых активов в другой компании путем эмиссии акций, перевода денежных средств, их эквивалентов или других активов. Операции могут осуществляться между акционерами объединяющихся компаний или между одной компанией и акционерами другой компании. Объединение компаний может приводить к возникновению отношений между материнской и дочерней компаниями, когда приобретаемая компания не утрачивает своей юридической обособленности, остается самостоятельным юридическим лицом с конкретным пакетом акций у компании-покупателя. Но объединение компаний может принимать форму покупки чистых активов, включая деловую репутацию другой компании, хотя формально были куплены акции последней. При таком объединении между ними не возникает отношений, свойственных материнской и дочерней компаниям. Объединение компаний может приводить к их юридическому слиянию, при котором активы и обязательства одной компании переходят к другой, а первая компания прекращает существование, или активы и обязательства обеих компаний переходят к вновь образуемой компании, а обе объединяющиеся компании ликвидируются.

      Не  все еще успели до конца осмыслить  изменения, которые несет МСФО (IFRS) 3. Однако Совет по Международным  стандартам финансовой отчетности совместно  с Советом по Стандартам финансового учета США уже готовят новые изменения, которые коснутся отражения операций по объединению бизнеса. Проект будущего совместного стандарта, который заменит МСФО (IFRS) 3 и одноименный Стандарт 141 в США, был опубликован в июне 2005 года. Суть предлагаемых изменений – отражение приобретенного бизнеса по его справедливой стоимости на дату приобретения. Этот основополагающий принцип уже спровоцировал бурю споров. Многие полагают, что новый стандарт внесет поистине революционные изменения в порядок учета операций по объединению бизнеса.

      Новый стандарт устраняет одни вопросы, но при этом возникают другие. Отмена метода объединения интересов затрудняет определение покупателя, когда сложно выявить доминирующую сторону при  объединении. Это вызвано тем, что  в МСФО (IFRS) 3 в определении объединения бизнеса отсутствует понятие контроля со стороны покупателя. Предполагается, что в новой версии стандарта объединение бизнеса будет трактоваться как сделка или событие, в результате которого покупатель приобретает контроль над бизнесом. Кроме того, планируется расширить сферу применения стандарта, поскольку сегодня порядок формирования отчетности для ряда форм бизнеса не регламентирован МСФО. В целом готовящиеся изменения станут еще одним шагом в направлении учета по справедливой стоимости

      Цель  курсовой работы – изучение стандарта  международной финансовой отчетности номер три.

      Для достижения поставленной цели необходимо выполнить следующие задачи:

      - дать определения используемым  в стандарте терминам;

      - рассмотреть подготовку к объединению предприятий;

      - изучить этапы и особенности  учета процедуры объединения  предприятий в соответствии с  международными стандартами и  требованиями.

      Структура курсовой работы состоит из введения, двух глав, заключения и списка использованной литературы.

 

       1 Основы учета объединения предприятий

      1.1 Сущность и значение МСФО №  3 
 

      МСФО-3 «Объединение бизнеса», выпущенный в 2004 году, заменяет ранее действовавший  МСБУ-22 «Объединение компаний». Определение  бизнеса в новом стандарте  характеризует его как комплекс операций (деятельности) и активов, управляемых с целью обеспечения возврата инвестиций и получения прибыли либо снижения расходов по ведению бизнеса и получения дополнительных выгод. Наличие гудвилла (деловой репутации) в передаваемом комплексе операций и активов подтверждает, что данный комплекс является бизнесом.

      Дадим определение основным терминам, встречающимся  в МСФО 3.

      Объединение бизнеса - объединение отдельных  организаций или видов коммерческой деятельности в одну отчитывающуюся организацию.

      Объединение бизнеса, включающее организации или  виды коммерческой деятельности, находящиеся  под общим контролем - объединение  бизнеса, в котором все объединяющиеся организации или виды коммерческой деятельности, в конечном счете, контролируются той же самой стороной или сторонами как до, так и после объединения и этот контроль не является временным.

      Взаимная  организация – организация, отличная от организации, находящейся в собственности  у инвестора (например, компания взаимного  страхования или организация взаимного сотрудничества которая обеспечивает более низкие затраты или другие экономические выгоды непосредственно и пропорционально держателю страхового полиса или участникам).

      Гудвилл – будущие экономические выгоды от активов, которые не поддаются отдельной идентификации и отдельному признанию.

      Дата  обмена – если объединение бизнеса  достигается в результате единичной  операции обмена, то датой обмена является дата приобретения. Когда дата приобретения включает более одной операции обмена, например, когда объединение осуществляется поэтапно, путем последовательных приобретений акций, датой обмена является дата, на которую признается каждая отдельная инвестиция в финансовой отчетности покупателя.

      Дата  соглашения – дата, на которую достигнуто соглашение по существенным вопросам между объединяющимися сторонами и, в случае организаций, акции которых обращаются на открытом рынке, об этом сообщено публично. В случае враждебного поглощения, самой первой датой, на которую достигается соглашение по всем существенным вопросам между объединяющимися сторонами, является дата, на которую достаточное число собственников приобретаемой организации приняли предложение покупателя, для того чтобы последний получил контроль над приобретаемой организацией.

      Доля  меньшинства – та часть прибыли или убытка или чистых активов дочерней организации, приходящейся на доли участия в ее капитале, которыми материнская организация не владеет прямо или косвенно через дочерние организации.

      Дочерняя  организация – организация, (включая  организацию, не являющуюся корпорацией, например, товарищество), которое контролируется другой организацией, известной как материнская организация.

      Коммерческая  деятельность – единый комплекс деятельности и активов, осуществляемый и управляемый  для цели обеспечения:

      1) дохода инвесторам; или

      2) снижения затрат или получения  других экономических выгод непосредственно  и пропорционально держателю  страхового полиса или участникам.

      Контроль - право управлять финансовой и  операционной политикой организации  или коммерческой деятельности, для того чтобы получать выгоды от их деятельности.

      Материнская организация – организация, которая  имеет одну или несколько дочерних организаций.

      Нематериальный  актив – определение «нематериальный  актив» имеет значение, данное ему  в МСФО (IAS) 38 «Нематериальные активы» - т.е. идентифицируемый немонетарный актив, не имеющий физического содержания.

      Отчитывающаяся  организация – организация, для  которой существуют пользователи, полагающиеся на ее финансовую отчетность общего назначения, для того, чтобы получить информацию, полезную для них при принятии решений по распределению ресурсов. Отчитывающейся организацией может быть отдельная организация или группа, состоящая из материнской и всех ее дочерних организаций.

      Совместная  деятельность – определение «совместная деятельность», имеет значение, данное ему в МСФО (IAS) 31 «Финансовая отчетность об участии в совместной деятельности» - договорное соглашение, по которому две или несколько сторон осуществляют экономическую деятельность, подлежащую совместному контролю.

      Справедливая  стоимость - сумма, на которую актив  может быть обменен или исполнено  обязательство при совершении сделки между хорошо осведомленными, желающими  совершить такую операцию, независимыми сторонами.

      Условные  обязательства – определение «условное обязательство» имеет определение, данное в МСФО (IAS) 37 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы», т.е.

      1) возможное обязательство, которое  возникает из прошлых событий,  и наличие которого будет подтверждено  только наступлением одного или нескольких из неопределенных будущих событий, которые не полностью находятся под контролем организации; или

      2) существующее обязательство, которое  возникает из прошлых событий,  но не признается, так как:

      - нет вероятности, что потребуется выбытие ресурсов заключающих экономические выгоды, для урегулирования обязательства; или

      - величина обязательства не может быть измерена с достаточной степенью надежности.

      Покупка компании состоялась, когда одна из объединяющихся компаний получает контроль над другой объединяющейся компанией. Такой контроль возникает, если покупающая компания приобретает:

      а) более половины голосующих акций  приобретаемой компании;

      б) право распоряжаться более чем  половиной акций с правом голоса другой компании по соглашению с другими инвесторами;

      в) право определять финансовую и текущую  политику другой компании на основании  устава или соглашения;

      г) право назначать и смещать  большинство членов совета директоров (иного аналогичного органа управления) другой компании;

      д) право представлять большинство  голосов при решении вопросов на заседаниях совета директоров (иного  аналогичного органа управления другой компании).

      Определить  покупателя по прямым показаниям бывает нелегко, но во многих случаях существуют косвенные признаки для распознавания покупателя. К ним относятся:

      а) объединение компаний с различной  справедливой стоимостью. Та компания, чья справедливая стоимость значительно  больше, считается покупателем;

      б) объединение компаний осуществляется путем обмена голосующих акций на деньги или их эквиваленты. Компания, переводящая деньги за акции, с полным правом может называться покупателем;

      в) объединение компаний осуществляется с условием, что управляющие одной  из них получают преимущественное право  при подборе управляющих для вновь возникающих компаний. При этом доминирующая компания признается покупателем.

      Обратная  покупка состоит в том, что  компания, приобретая пакет акций  другой компании, в качестве возмещения выпускает такое количество своих  голосующих акций, что контроль над объединенной компанией переходит к владельцам компании, продавшей пакет своих акций. По форме компания, выпустившая голосующие акции, может считаться материнской или компанией — преемником купленной, но по существу компания, осуществившая эмиссию, является проданной, и другая компания должна применять метод учета покупки к активам и обязательствам той компании, которая эмитировала новые акции в качестве возмещения покупки. 
 
 
 
 

      1.2 Идентификация объединения бизнеса 
 

      Объединение бизнеса – это объединение отдельных организаций или видов коммерческой деятельности в одну отчитывающуюся организацию. Практически во всех объединениях одна из объединяющихся организаций получает контроль над другой объединяющейся организацией, который в дальнейшем не передается другим сторонам. Если организация получает контроль над одним или несколькими другими организациями, не являющимися коммерческой деятельностью, то такое объединение не будет являться объединением бизнеса.

      В случае, когда организация приобретает группу активов или чистые активы, которые не составляют коммерческую деятельность, то стоимость приобретения этой группы распределяется между отдельными идентифицируемыми активами и обязательствами данной группы на основе относительной справедливой стоимости на дату приобретения. Например, организация «А» приобретает отдельные активы и портфель клиентов вместе с долей на рынке у ликвидируемой организации. Данная операция не является объединением бизнеса и учитывается как приобретение активов и при первоначальном измерении стоимость приобретения распределяется на основе относительной справедливой стоимости активов на дату приобретения.

      Все сделки по объединению бизнеса следует  учитывать по методу приобретения.

      Организация – покупатель признает идентифицируемые активы, обязательства и условные обязательства приобретаемой организации по их справедливой стоимости на дату приобретения, а также признает гудвилл, балансовая стоимость которого впоследствии корректируется с учетом убытков от обесценения, а не амортизируется.

      Объединение бизнеса может быть проведено  несколькими способами, в соответствии с конкретными юридическими, налоговыми и другими особенностями. Оно  может быть представлено как:

      а) покупка части простых акций  или всех чистых активов другой организации,

      б) признание и принятие на себя обязательств другой организации,

      в) покупка части активов другой организации, которые вместе составляют один или несколько видов коммерческой деятельности. 
 

      1.3 Метод учета и его применение 
 

      Все объединения бизнеса учитываются с применением метода приобретения. В соответствии с этим методом объединение бизнеса отражается в учете организации, определяемой, как покупатель. Это означает, что объединение бизнеса всегда отражается как приобретение одной организацией другой, даже в том случае, когда объединение бизнеса фактически представляет слияние равных организаций.

      Покупатель  приобретает чистые активы и отражает в учете приобретенные активы, а также принятые и условные обязательства, включая не признанные ранее приобретаемой организацией.

      Применение  метода приобретения начинается с даты приобретения, которая соответствует  фактической дате получения покупателем  контроля над приобретаемой организацией.

      Этот  метод применяется для всех объединений  бизнеса и состоит из трех этапов:

      а) определение покупателя;

      б) измерение стоимости объединения  бизнеса;

      в) распределение на дату приобретения затрат на объединение бизнеса между  приобретенными активами, а также  принятыми и условными обязательствами.

      Покупатель  определяется для всех объединений бизнеса. Покупатель – это объединяющаяся организация, которая получает контроль над другими объединяющимися организациями или видами коммерческой деятельности.

      Практически во всех объединениях бизнеса одна из объединяющихся организаций получает контроль над другой объединяющейся организацией. Получение контроля предполагается в случае приобретения им более половины голосующих акций этой организации. Исключение составляют случаи, когда четко определено, что такой пакет акций не обеспечивает наличие контроля. Например, при покупке 65 % простых акций другой организации, покупатель имеет контроль, несмотря на то, что 35 % простых акций владеет другая организация.

      Даже  когда одна из объединяющихся организаций  не приобретает больше половины голосующих акций другой объединяющейся организации, контроль может быть реализован следующими способами:

      а) право распоряжаться более чем  половиной голосующих акций другой организации путем соглашения с  другими инвесторами; или

      б) право определять финансовую и операционную политику другой организации согласно уставу или соглашению;

      в) право назначать или смещать  большинство членов совета директоров или аналогичного органа управления другой организации; или

      г) право представлять большинство  голосов на собраниях совета директоров или аналогичного органа управления другой организации.

      Хотя  в отдельных случаях может  быть непросто определить покупателя, всегда имеются показатели, позволяющие  его определить, в частности:

      а) справедливая стоимость чистых активов  одной организации значительно больше, чем другой. В таких случаях покупателем является организация с большей справедливой стоимостью (например, справедливая стоимость чистых активов организации “А” составляет 150 000 000 тенге, которая объединяется с организацией “В”, справедливая стоимость чистых активов которой составляет 50 000 000 тенге.

      Поскольку справедливая стоимость чистых активов  организации “А” больше, она  является покупателем);

      б) объединение бизнеса осуществляется путем обмена голосующих акций на денежные средства или другие активы. В таких случаях, покупателем является организация, передающая денежные средства или другие активы.

      Например, организация “Д” объединяется с организацией “Е”.

      При объединении организация “Д”  оплачивает 50 000 000 тенге за простые акции организации “Е”, соответственно покупателем является первая организация);

      в) объединение бизнеса ведет к  тому, что руководство одной организации  получает возможность доминировать при подборе руководящих кадров организации, возникающей в результате объединения. В таком случае покупателем является организация, руководство которой может таким образом доминировать.

      Например, справедливая стоимость чистых активов организации “А” составляет 100 000 000 тенге. Организация «А» объединяется с организацией “В”, справедливая стоимость чистых активов которой составляет 150 000 000 тенге. Директора и менеджеры организации “А” будут управлять объединением. В этом случае, покупателем является организация «А»).

     Затраты на объединение бизнеса.

      Покупателю  следует определять стоимость объединения бизнеса как совокупную величину справедливой стоимости на дату обмена переданных активов, возникших или принятых обязательств и долевых инструментов выпущенных покупателем, в обмен на контроль над приобретаемой организацией и любых затрат, непосредственно связанных с данным объединением бизнеса.

      Объединение может включать более одной операции обмена, т.е. осуществляться поэтапно путем  последовательного приобретения акций  приобретаемой организации. В таком  случае:

      а) стоимость объединения равна совокупной стоимости отдельных операций приобретения;

      б) дата обмена представляет дату осуществления  каждой отдельной операции обмена, тогда как датой приобретения является дата, на которую покупатель получает контроль над приобретаемой  организацией.

      Пример:

      Последовательное  приобретение акций

      1 января 2004 года акционеры организации  “В” дают согласие на выкуп  их акций и объединение с  организацией «А». В соответствии  с планом по объединению организация  «А» 1 января 2004 года приобретает  25% акций организации «Б», следующие 50 % акций - 1 марта 2004 года и оставшиеся 25 % акций- 1 июня 2004 года. За все акции организации «В» будет выплачено 150 000 000 тенге. Указанная сумма представляет общие затраты на объединение. Датами операции обмена являются 1 января, 1 марта и 1 июня. Датой приобретения является 1 марта, поскольку именно на эту дату был приобретен контрольный пакет акций организаций.

      Покупатель  измеряет и отражает в учете приобретенные  активы и возникшие или признанные обязательства по их справедливой стоимости на дату операции обмена.

      Если  оплата какой-либо части затрат на объединение  откладывается, справедливая стоимость  этой части определяется путем дисконтирования  соответствующих ей затрат до их приведенной  стоимости. При этом учитываются любые премии или дисконты, которые могут применяться при оплате приобретения.

      Рыночная  стоимость котируемых акций приобретаемой  организации на дату обмена является наилучшим подтверждением справедливой стоимости, и именно её следует использовать в расчетах.

      Пример

      Организация «А» предложила акционерам организации  «В» принять в качестве оплаты за их долю участия в чистых активах  «В» 500 000 акций. Акционеры «В» принимают  данное предложение. На дату обмена рыночная стоимость простых акций организации «А» составляет 1500 тенге за акцию, номинальная стоимость равняется 1000 тенге за акцию. Таким образом, 500 тенге за акцию (1500 -1000) учитываются как дополнительно оплаченный капитал. Таким образом затраты на объединение бизнеса отражается в учете как:

      Дт  Инвестиции в дочернюю организацию 750 000 000

      Кт  Акции 500 000 000

      Кт  Дополнительно оплаченный капитал

      (дополнительно  выпущенные акции) 250 000 000

      Затраты на объединение бизнеса включают обязательства приобретаемой организации, возникшие или принятые покупателем в обмен на получение контроля над приобретаемой организацией.

      Затраты на объединение бизнеса включает любые затраты, непосредственно  связанные с объединением, такие  как затраты на профессиональные услуги экспертов, консультантов, необходимые  для осуществления объединения.

      Общие, административные затраты, включая  затраты на содержание работников приобретаемой  организации, привлекаемых при объединении  бизнеса, не включаются в затраты  на объединение, они относятся на расходы периода.

      Пример

      Справедливая стоимость чистых активов организации «В» составляет 50 000 000 тенге. Организация «А» заплатила консалтинговой организации 5 750 000 тенге, с учетом НДС 14%, за предоставленные консультации и экспертное заключение по объединению бизнеса «В». Данные затраты относятся на затраты на объединение бизнеса. Общие, административные затраты на содержание работников приобретаемой организации, также привлеченных для проведения анализа по приобретению в сумме 800 000 тенге включаются в отчет о прибылях и убытках как расходы периода.