Налоговая обязанность. 2

1.Понятие,  виды и особенности способов  обеспечения исполнения налоговой  обязанности.

Центральным звеном в предмете налогового права является налоговое правоотношение между государством и налогоплательщиком по поводу уплаты налога. В его содержании выделяется юридическая обязанность налогоплательщика своевременно и в полном объеме уплачивать законно установленные налоги и сборы. Ее традиционно называют налоговой обязанностью, учитывая особый, базовый характер в системе субъективных прав и обязанностей налогоплательщика.

Таким образом, категория "налоговая обязанность" может употребляться в широком  и узком значении. В первом случае под налоговой обязанностью понимают любую юридическую обязанность налогоплательщика, установленную налоговым законодательством, во втором - исключительно обязанность по уплате налога. Именно в узком значении - как обязанность по уплате налогов и сборов - будет употребляться термин "налоговая обязанность" в дальнейшем.

Некоторые авторы предлагают в качестве категории, равнозначной налоговой обязанности, использовать налоговое обязательство. Полагаем, с такой позицией нельзя согласиться. Термин "обязательство" имеет ярко выраженную частноправовую природу и основывается на свободно выраженном волеизъявлении лица тем или иным образом (по своему усмотрению) реализовать свою правосубъектность в рамках диспозитивного правового регулирования. Таким образом, обязательство - это разновидность юридической обязанности, добровольно принимаемая на себя лицом, участвующим в правоотношениях диспозитивного, как    правило,    договорного    характера.    Проще    говоря,    обязательство    -    это    всегда самообязывание по схеме "я обязуюсь".

В сфере налогообложения  обязательством является, например, поручительство, в силу которого третье лицо обязуется перед налоговыми органами исполнить в полном объеме обязанность налогоплательщика по уплате налогов, если последний не уплатит в установленный срок причитающиеся суммы налога и пеней. Не случайно законодатель внес изменения в п. 4 ст. 74 НК РФ, заменив применительно к поручителю слова "своих обязанностей" на формулировку "взятых на себя обязательств"¹. Возникновение же и исполнение налоговой обязанности не зависят от желания (усмотрения, волеизъявления) самого налогоплательщика, а вытекают непосредственно из закона. Императивный метод налогового права не предполагает возможности освободить кого-либо от уплаты налога по усмотрению одного из участников налоговых правоотношений; тем более от исполнения налоговой обязанности не вправе отказаться сам налогоплательщик.

Обязанность по уплате налога - единственная в системе  обязанностей налогоплательщика - носит конституционно-правовой характер. В ст. 57 Конституции РФ устанавливается, что "каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы". Несмотря на то, что эта норма расположена в главе второй "Права и свободы человека и гражданина", она в равной мере распространяет свое действие не только на физических лиц, но и на организации.

Налоговая обязанность возникает, изменяется и прекращается при наличии оснований, установленных налоговым законодательством. Общими основаниями являются наличие у налогоплательщика объекта налогообложения и истечение налогового периода, по окончании которого налог должен быть исчислен и уплачен. В то же время по каждому налогу могут устанавливаться свои особенные основания - самостоятельные юридические факты, формирующие сложный фактический состав. Например, в отношении окладных налогов, исчисление которых производят налоговые органы (транспортный и земельный налог, налог на имущество физических лиц) таким основанием выступает обязательное уведомление налогоплательщика об уплате налога.

Согласно  ст. 44 НК РФ налоговая обязанность  прекращается:

1) с  уплатой налога (сбора) налогоплательщиком или плательщиком сбора;

2) утратил силу с 1 января 2007 г.;

3) со смертью физического лица - налогоплательщика или с признанием его умершим в порядке, установленном гражданским законодательством Российской Федерации. Задолженность по поимущественным налогам умершего лица либо лица, признанного умершим, погашается наследниками в пределах стоимости наследственного имущества, в порядке, установленном гражданским законодательством Российской Федерации для оплаты наследниками долгов наследодателя;

4) с ликвидацией организации-налогоплательщика после проведения всех расчетов с бюджетной системой Российской Федерации в соответствии со статьей 49 настоящего Кодекса;

5) с  возникновением иных обстоятельств,  с которыми законодательство  о налогах и сборах связывает  прекращение обязанности по уплате  соответствующего налога или сбора.

По общему правилу  налоговая обязанность прекращается ее надлежащим исполнением, то есть когда налог уплачен налогоплательщиком своевременно и в полном объеме. К числу иных обстоятельств, влекущих прекращение налоговой обязанности, можно отнести: удержание налога налоговым агентом (п. 2 ст. 45 НК); принудительное взыскание налога за счет безналичных денежных средств либо иного имущества налогоплательщика (ст. ст. 46 - 48 НК); уплата налога реорганизованной организации ее правопреемником (ст. 50 НК); уплата налога лицом, уполномоченным органом опеки и попечительства, за безвестно отсутствующего налогоплательщика (п. 1 ст. 51 НК); уплата налога опекуном за недееспособного налогоплательщика (п. 2 ст. 51 НК); списание безнадежных долгов по налогам (ст. 59 НК); уплата налога поручителем за налогоплательщика (ст. 74 НК); зачет излишне уплаченной или излишне взысканной суммы налога в счет предстоящих платежей (ст. ст. 78, 79 НК) и др.

Налоговый Кодекс РФ предусматривает возможность приостановления исполнения налоговой обязанности. Согласно п.3 ст.51 исполнение обязанности по уплате налогов и сборов физических лиц, признанных безвестно отсутствующими или недееспособными, а также обязанность по уплате причитающихся пеней и штрафов приостанавливается по решению налогового органа в случае недостаточности (отсутствия) денежных средств налогоплательщиков. При принятии в дальнейшем решения об отмене признания физического лица безвестно отсутствующим или недееспособным приостановленное исполнение налоговой обязанности возобновляется со дня принятия указанного решения.²

Исполнение  обязанности по уплате налога может  быть как добровольным (уплата налога), так и принудительным (взыскание  налога). Добровольность в данном случае понимается не как свобода выбора - платить или не платить налог по своему усмотрению, а как самостоятельное исчисление и уплата налога налогоплательщиком без применения мер государственного принуждения. Согласно п. 1 ст. 45 НК РФ налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено налоговым законодательством. Налоговая обязанность считается исполненной надлежащим образом, когда налог уплачен полностью и своевременно, то есть в установленный срок. При этом налогоплательщик вправе уплатить налоги досрочно.³

Обязанность по уплате налога исполняется в национальной валюте Российской Федерации.

Согласно  п. 5 ст. 46 НК РФ принудительное взыскание  налога может производиться не только с рублевых, но и с валютных счетов налогоплательщика или налогового агента, за исключением ссудных и бюджетных счетов. При этом взыскание производится в сумме, эквивалентной сумме платежа в рублях по курсу ЦБ РФ на дату продажи валюты. При взыскании средств, находящихся на валютных счетах, руководитель (его заместитель) налогового органа одновременно с инкассовым поручением направляет поручение банку на продажу не позднее следующего дня валюты налогоплательщика или налогового агента.⁴

Налог должен быть уплачен за счет средств, принадлежащих налогоплательщику  на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления. Как указал Конституционный Суд РФ, "платежные документы на уплату налога должны исходить от налогоплательщика и быть подписаны им самим, а уплата должна производиться за счет средств налогоплательщика, находящихся в его свободном распоряжении, то есть за счет его собственных средств. Налогоплательщик обязан самостоятельно, то есть от своего имени и за счет своих собственных средств, уплатить сумму налога в бюджет. При этом на факт признания налоговой обязанности исполненной не влияет то, в какой форме - безналичной или наличной - происходит уплата денежных средств; важно, чтобы из представленных платежных документов можно было четко установить, что соответствующая сумма налога уплачена именно этим налогоплательщиком и именно за счет его собственных денежных средств. Иное толкование понятия "самостоятельное исполнение налогоплательщиком своей обязанности по уплате налога" приводило бы к невозможности четко персонифицировать денежные средства, за счет которых производится уплата налога. Тем самым допускалось бы недопустимое вмешательство третьих лиц в процесс уплаты налога налогоплательщиком, что не только препятствовало бы результативному налоговому контролю за исполнением каждым налогоплательщиком своей налоговой обязанности, но и создавало бы выгодную ситуацию для уклонения недобросовестных налогоплательщиков от законной обязанности уплачивать налоги путем неотражения на своем банковском счете поступающих доходов".⁵

Надлежащее исполнение налоговой обязанности предполагает, что налог уплачен своевременно и в полном объеме. Сумма налога, не уплаченная в установленный срок, признается недоимкой, которая вместе с начисленными пенями образует налоговую задолженность налогоплательщика перед государством. Неисполнение или ненадлежащее исполнение обязанности по уплате налога является основанием для применения со стороны государства мер принудительного исполнения налоговой обязанности. Эти меры применяются последовательно и включают три этапа.

1. Направление налогоплательщику письменного  извещения – требования об уплате налога.

2. Взыскание налога за счет денежных средств, находящихся на счетах налогоплательщика в банке.

3. Взыскание налога за счет иного имущества налогоплательщика. При этом налог с организаций взыскивается в бесспорном порядке, с физических лиц - в судебном.

Требование  об уплате налога представляет собой  меру предупредительного характера, назначение которой - напомнить налогоплательщику об имеющейся у него недоимке и предупредить о неблагоприятных последствиях неуплаты налога. Требование направляется налогоплательщику не позднее трех месяцев после наступления срока уплаты налога и должно содержать сведения о сумме задолженности по налогу, размере начисленных пеней, сроке уплаты налога и сроке исполнения требования, а также мерах по взысканию налога и обеспечению исполнения налоговой обязанности, которые применяются в случае неисполнения требования налогоплательщиком. В требовании должны быть также указаны подробные данные об основаниях взимания налога, а также ссылки на положения закона, устанавливающие обязанность налогоплательщика уплатить налог.⁶ Требование об уплате налога передается руководителю организации или физическому лицу лично под расписку или иным способом, подтверждающим факт и дату получения этого требования.

Следующим этапом принудительного исполнения налоговой обязанности является взыскание налога за счет денежных средств, находящихся на счетах налогоплательщика в банках. Решение о взыскании принимается только в отношении налогоплательщиков - организаций и индивидуальных предпринимателей не позднее двух месяцев после истечения срока исполнения требования об уплате налога. Решение, принятое после истечения этого срока, считается недействительным и исполнению не подлежит. В таком случае налоговый орган может обратиться в суд с иском о взыскании причитающейся к уплате суммы налога. Решение о взыскании доводится до  сведения  налогоплательщика в срок не  позднее 6 дней  после вынесения решения о взыскании необходимых денежных средств (п. 3 ст. 46 НК РФ).

На  основании принятого решения  налоговый орган направляет в  банк, в котором открыты счета  налогоплательщика, инкассовое поручение  на списание и перечисление в бюджеты (внебюджетные фонды) необходимых денежных средств со счетов налогоплательщика. Такое поручение носит бесспорный характер, то есть взыскание производится без обращения в суд и без согласия налогоплательщика - клиента банка. Для обеспечения исполнения инкассового поручения налоговые органы наделены полномочиями приостанавливать операции налогоплательщика по счетам в банках.

Инкассовое  поручение должно быть исполнено  банком при взыскании с рублевых счетов - не позднее одного операционного дня, следующего за днем получения им поручения, а при взыскании с валютных счетов - не позднее двух операционных дней. Что делать, если в день получения банком инкассового поручения денежные средства на счетах налогоплательщика в банке отсутствуют или их недостаточно для уплаты налога? В этом случае инкассовое поручение исполняется по мере поступления денежных средств на счета налогоплательщика, поскольку это не нарушает порядок очередности платежей, установленный гражданским законодательством.⁷ Заключительный этап принудительного исполнения налоговой обязанности - взыскание налога за счет иного имущества налогоплательщика. Эта мера применяется при недостаточности или отсутствии денежных средств на счетах организации или отсутствии информации о ее счетах. Обращение взыскания на имущество производится в пределах сумм, указанных в требовании об уплате налога, но с учетом тех сумм, которые уже списаны в бесспорном порядке со счетов налогоплательщика. При этом одновременное обращение взыскания и на денежные средства, и на имущество налогоплательщика недопустимо, поскольку может повлечь повторное изъятие одних и тех же сумм.

По  общему правилу взыскание налога за счет имущества налогоплательщика  в отношении организаций и индивидуальных предпринимателей носит бесспорный характер.

Решение о взыскании  налога за счет иного имущества налогоплательщика принимает руководитель (заместитель) налогового органа, который направляет постановление о взыскании налога судебному приставу - исполнителю для непосредственного исполнения. Постановление о взыскании налога подписывается руководителем (его заместителем) налогового органа и заверяется гербовой печатью налогового органа. Исполнительные действия должны быть совершены и требования, содержащиеся в постановлении, исполнены судебным приставом в двухмесячный срок со дня поступления к нему указанного постановления. Обращение взыскания на имущество налогоплательщика состоит из поиска имущества, его ареста (описи), изъятия и принудительной реализации. При этом должностные лица налоговых органов не вправе приобретать реализуемое имущество налогоплательщика.

При принудительном взыскании налога налоговая обязанность признается исполненной с момента реализации имущества налогоплательщика и погашения задолженности за счет вырученных сумм.⁸ Вместе с тем обязанность самого налогоплательщика по уплате налога в данном случае должна считаться исполненной уже с момента ареста (описи) его имущества. С этого момента налогоплательщик уже не вправе распоряжаться своим имуществом, и последующие действия с таким имуществом, включая его реализацию и перечисление вырученных от этого денежных средств в бюджет для погашения налоговой задолженности, осуществляются уже иным, специально уполномоченным законом и несущим за это ответственность лицом или органом.

К способам обеспечения налоговой обязанности  согласно ст. 72 НК РФ относятся:

1) залог имущества;

2) поручительство;

3) пеня;

4) приостановление операций по счетам в банке;

5) наложение  ареста на имущество налогоплательщика. 

Первые  два можно условно отнести  к гражданско-правовым способам обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и сборов, последние два - к административно-правовым. Закрепленный в ст. 72 НК РФ перечень является закрытым, поэтому в налоговых правоотношениях не могут применяться иные меры обеспечения, предусмотренные, в частности, ст. 329 ГК РФ - неустойка, удержание, задаток, банковская гарантия и др. Все способы обеспечения в налоговом праве носят исключительно имущественный характер.⁹

Статья 329 ГК РФ прямо называет залог и  поручительство в числе способов обеспечения гражданско-правовых обязательств. НК РФ устанавливает, что к правоотношениям, возникающим при установлении залога и поручительства в качестве способа обеспечения исполнения обязанностей по уплате налогов и сборов, применяются положения гражданского законодательства, если иное не предусмотрено налоговым законодательством (п. 7 ст. 73, п. 6 ст. 74 НК РФ). Таким образом, нормы гражданского законодательства, регулирующие институты залога и поручительства, выступают здесь в качестве общих норм, а соответствующие нормы Налоговому кодексу РФ - специальных.

Применение  залога и поручительства в сфере  налогообложения ограничивается случаями изменения сроков исполнения налоговой обязанности, то есть отсрочки, рассрочки, инвестиционного налогового кредита. Пеня, приостановление операций по счетам в банке и арест имущества применяются во всех случаях, когда налоговому органу необходимо осуществить принудительное взыскание налога.

Способы обеспечения можно классифицировать по функционально-целевому критерию на способы обеспечения добровольной уплаты налогов (залог имущества, поручительство и пеня) и способы обеспечения принудительного взыскания налогов (приостановление операций по счетам в банке и арест имущества).

Именно  эти способы законодатель посчитал наиболее эффективными с точки зрения целей налогового регулирования. Ни налоговые органы, ни тем более налогоплательщики не могут использовать другие способы обеспечения исполнения налоговой обязанности, кроме указанных в гл. 11 Налогового кодекса РФ. Напротив, гражданское законодательство¹⁰ предусматривает возможность установления разнообразных способов обеспечения обязательств не только в законе, но и в договоре. Такое различие связано с публичным характером налоговых отношений.

Однако  из указанного общего правила установлено  одно исключение. Другие меры обеспечения соответствующих обязанностей, не поименованные в п. 1 ст. 72 Налогового кодекса РФ, могут применяться только в соответствии с российским таможенным законодательством и в части налогов (сборов), подлежащих уплате в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации. Речь идет, например, о банковской гарантии, которая нередко применяется в практике таможенных органов. Таможенные органы ведут специальный реестр банков и иных кредитных учреждений, которые могут выступать в качестве гаранта перед таможенными органами в соответствии с правилами, утвержденными Приказом Государственного таможенного комитета РФ от 19 сентября 1995 г. № 580.¹¹

В литературе все способы обеспечения налоговой  обязанности условно подразделяют на способы ограниченного и общего применения.¹²

Способами общего применения являются пени, приостановление операций налогоплательщика по счетам в банке и арест имущества налогоплательщика. Применение налоговыми органами данных способов может иметь место во всех случаях, когда налогоплательщики не исполняют свои налоговые обязанности. Единственно арест имущества как способ обеспечения исполнения налоговой обязанности применяется при недостаточности или отсутствии денежных средств на счетах налогоплательщика или налогового агента в банке или отсутствии информации о таких счетах.¹³

Рассмотрим  данные способы обеспечения исполнения обязательств по уплате налогов более  подробно.

2. Характеристика отдельных способов  обеспечения исполнения        налоговой обязанности.

Пеня  как способ обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и сборов.

В соответствии с налоговым законодательством  пеней признается определенная законом  денежная сумма, которую налогоплательщик (плательщик сборов) или налоговый  агент обязаны уплатить в бюджет или государственный внебюджетный фонд в случае уплаты причитающихся фискальных сумм в более поздние, по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах, сроки.

Два существенных изменения внесено в ст. 75 НК РФ. Первое сводится к тому, что пени по недоимке взыскиваются в судебном порядке в том случае, когда взыскание налога с налогоплательщика производится в судебном порядке (п. 6 ст. 75 НК РФ).

Согласно п. 2 ст. 45 НК РФ судебный порядок взыскания  налога предусмотрен в отношении:

     - организации, которой открыт лицевой счет;

     - зависимых (дочерних) предприятий  - в перечисленных в законе  случаях; 

     - случаев, связанных с изменением  юридической квалификации сделки.

     Другое  изменение связано с применением  разъяснений Министерства Финансов России и других финансовых органов.

     Так,  если налогоплательщик в своих  действиях строго следовал письменным  разъяснениям Министерства Финансов России, то он может избежать не только штрафа, но и пени (п. 8 ст. 75 НК РФ).¹⁴

     Однако освобождение от штрафа (пени) может наступить лишь при соблюдении определенных правил.

     1. Разъяснения должны быть даны  финансовым, налоговым или иным  уполномоченным органом. То есть  помимо Министерства Финансов разъяснения вправе давать: территориальные налоговые органы, органы Фонда Социального Страхования России, Пенсионного Фонда России - по вопросам уплаты страховых взносов.

     2. Разъяснения должны даваться  самому налогоплательщику или  неопределенному кругу лиц. 

     3. Разъяснения должны по смыслу относиться к тому отчетному или налоговому периоду, в котором образовалась недоимка, вне зависимости от даты разъяснений.

     4. Разъяснение должно быть дано  после 31 декабря 2006 г.¹⁵

     Освобождение  от ответственности не последует  в том случае, если налогоплательщик представил финансовому органу неполную или недостоверную информацию.

     Ответы  Министерство Финансов России и иные органы должны давать не позднее чем в двухмесячный срок.

Если  в гражданско-правовых отношениях допускается  установление пени 
по соглашению сторон в договоре, (размер пени определяется по их 
усмотрению), то в налоговых отношениях пеня носит исключительно законный характер (размер пени зафиксирован в Налоговом кодексе). Налоговые органы не наделены правом произвольно изменять размер пени. Пеня применяется с целью обеспечения своевременного выполнения налоговой обязанности, поэтому в отличие от штрафа, который исчисляется, как правило, в твердой сумме, она носит длящийся характер (взыскивается за каждый последующий период просрочки).¹⁶ Основанием для взыскания пени служит уплата причитающихся сумм налога (сбора) в более поздние сроки по сравнению с теми, которые установлены законодательством о налогах и сборах. Сроки уплаты налогов фиксируются применительно к каждому налогу и сбору при соблюдении условий, содержащихся в ст. 57 НК РФ. Поскольку несвоевременная уплата налогов (сборов) является нарушением налоговой обязанности налогоплательщиков, плательщиков сборов или налоговых агентов (ст. 23- 24 НК РФ), то пеня   служит   своего   рода   формой   ответственности   за   нарушение   этой обязанности и предполагает неблагоприятные имущественные последствия для нарушителя.¹⁷

Следует отметить, что суммы соответствующих пеней  уплачиваются помимо причитающихся  к уплате сумм налога или сбора и независимо от применения других мер обеспечения исполнения обязанности, а также мер ответственности за нарушение налогового законодательства.

Например, если налогоплательщик по результатам налоговой  проверки был привлечен к налоговой  ответственности за неполную уплату суммы налога, он, кроме недоимки и наложенного штрафа, обязан будет уплатить и пени.

Пени начисляются  за каждый календарный день просрочки  исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным для уплаты налога или сбора днем в процентах от неуплаченной суммы налога или сбора. Процентная ставка пени равна 1/300 действующей в это время ставки рефинансирования Центрального банка (Банка России).

Например, в соответствии со статьей 174 Налогового кодекса РФ уплата НДС (налог на добавленную стоимость) за истекший налоговый период производится не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом. Налогоплательщик исчислил НДС в размере 17 750 руб., но в установленный срок уплатил в бюджет только 10 000 руб. В этом случае с 21-го числа на сумму неуплаченного налога (7750 руб.) будет начисляться пеня за каждый календарный день просрочки. 28-го числа этого же месяца сумма недоимки была перечислена в бюджет. Просрочка составила 8 дней, сумма недоимки - 7750 руб., ставка рефинансирования - 13 процентов.

Не начисляются  пени на сумму недоимки, которую  налогоплательщик не мог погасить в  силу того, что по решению налогового органа или суда были приостановлены операции налогоплательщика в банке или наложен арест на имущество налогоплательщика.

Пеня не является собственно санкцией. Это, скорее, плата  за использование заемных средств, и государство должно требовать к себе такого же отношения, как и к другим заимодавцам, добиваться сопоставимого с ними дохода от предоставления своих средств другим лицам. Отметим, что ранее пеня в налоговом законодательстве и литературе рассматривалась в качестве санкции (меры финансовой ответственности)¹⁸.

Кроме того, из-за несвоевременного выполнения налогоплательщиками обязанностей по уплате налога государство вынуждено брать кредиты или сокращать расходы. Пеня в известной степени связана с этими затратами, которые должны возлагаться на налогоплательщика на весь срок наличия недоимки. Поправками в июне 1999 года в Кодексе указанное ограничение было снято. Но возникла еще одна проблема. Согласно действующему в нашей стране законодательству в случае просрочки долга в первую очередь уплачиваются проценты, а потом - основной долг. Министерство по налогам и сборам Российской Федерации установило иное правило - сначала покрывается основной долг, а затем пеня. При этом Министерство руководствовалось инструкцией Министерства Финансов СССР за 1981 г. Поэтому не случайно пеня растет более быстро, чем основной долг, несмотря на проведенное правительством ее списание в несколько раз.

Законодательством предусмотрены два способа уплаты пени:

1. одновременно с уплатой сумм налога и сбора или
2. после уплаты таких сумм в полном объеме.

В том случае, когда уплаченной суммы недостаточно для покрытия в полном объеме недоимки и пени, в первую очередь погашается задолженность по налогу, а затем суммы пени. В случае неуплаты пени в добровольном порядке она может быть взыскана принудительно.¹⁹

Пени  могут быть взысканы принудительно  за счет денежных средств налогоплательщика на счетах в банке, а также за счет иного имущества налогоплательщика в порядке, предусмотренном статьями 46 - 48 Налогового кодекса Российской Федерации.

Принудительное  взыскание пеней с организаций  производится в бесспорном порядке, а с физических лиц - в судебном порядке.

В соответствии со ст. 74 ГК РФ, подача заявления о предоставлении отсрочки (рассрочки), налогового кредита или инвестиционного налогового кредита не приостанавливает начисления пеней на сумму налога, подлежащую уплате.²⁰

Приостановление операций по счетам как способ обеспечения исполнения налоговой обязанности.

Приостановление операций по счетам представляет собой  согласно п. 1 ст. 72 Налогового кодекса РФ один из способов обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и сборов, который имеет свои специфические признаки и направленность по сравнению с другими способами, хотя в п. 1 ст. 76 НК РФ указано, что приостановление операций по счетам в банке применяется для обеспечения исполнения решения о взыскании налога или сбора, если иное не предусмотрено в данной статье.

С 1 января 2007 г. круг лиц, в отношении которых  могут быть приостановлены операции по счетам в банке, расширен за счет индивидуальных предпринимателей, выступающих в качестве налоговых агентов и плательщиков сборов, а также за счет нотариусов, занимающихся частной практикой, и адвокатов, учредивших адвокатские кабинеты, выступающих в качестве налоговых агентов. В статье 76 НК РФ расширен перечень расходных операций, которые могут совершаться, несмотря на приостановление операций по счету. А именно с января 2007 г. приостановление операций по счетам в банке не будет препятствовать не только осуществлению платежей, очередность исполнения которых в соответствии с гражданским законодательством предшествует исполнению обязанностей по уплате налогов и сборов²¹, но и осуществлению операций по списанию денежных средств в счет уплаты налогов (авансовых платежей), сборов, соответствующих пеней и штрафов и их перечислению в бюджетную систему РФ.

Приостановление операций по счетам налогоплательщика  в кредитной организации означает временное прекращение кредитной организацией всех расходных операций по данному счету. Указанное ограничение не распространяется на платежи, очередность исполнения которых в соответствии с гражданским законодательством предшествует исполнению обязанности по уплате налогов и сборов. Приостановление операций по счетам применяется в отношении: