Кафедра Бухгалтерского учёта, анализа и  аудита

Специальность 080109 Бухгалтерский учет, анализ и  аудит 
 
 
 

КУРСОВАЯ  РАБОТА 
 

по дисциплине  Бухгалтерский управленческий учет

по  теме   Особенности учета затрат и калькулирования себестоимости

продукции по системе Direct Costing 

Выполнил (а) студент (ка) 2 курса, группы  БУ 1-28- С (И)

                                                   Копырина А. В.                                              _.                                                                                                                     

^{(фамилия,  имя, отчество)} 

Руководитель  работы  зам.зав.кафедрой, ст. преподаватель Бакитько Е В

_{(ученая  степень, звание, фамилия и инициалы)} 

К защите ____________________________

(дата, подпись руководителя)

Работа  защищена с оценкой ____________

___________________________________

(подпись  руководителя)

«____» _______________________2010 г. 
 
 
 

Пермь 2010 

Оглавление 
 
 

ВВЕДЕНИЕ

     В условиях развивающихся рыночных отношений эффективное управление производственной деятельностью предприятия все более зависит от уровня его информационного обеспечения. Существующая в настоящее время отечественная система бухгалтерского учета во многом еще остается учетом директивной экономики и выполняет функции расчета налогооблагаемой базы. До сих пор на наших предприятиях применяется затратный метод бухгалтерского учета, предусматривающий учет и исчисление полной фактической себестоимости единицы продукции (работ, услуг). Однако весь мировой опыт свидетельствует об эффективности использования маржинального метода бухгалтерского учета — системы учета Direct Costing, в основе которой лежит исчисление сокращенной (производственной) себестоимости продукции и определение маржинального дохода.      

   Сегодня существуют две проблемы учета затрат.

   Первая – переориентировать отечественную  теорию и накопленный в этой  области практический опыт на  решение новых задач, стоящих перед управлением предприятием в условиях рынка.

   Вторая – создание новых нетрадиционных  систем получения информации  о затратах, применение новых  подходов к калькулированию себестоимости,  подсчету финансовых результатов,  а также методов анализа, контроля и принятия на этой основе управленческих решений.

 С развитием  рыночных отношений расширяется  самостоятельность предприятий, в  том числе и в вопросах установления цен на свою продукцию с учетом складывающихся на рынке спроса и  предложения, что является одной из характеристик этих отношений, в результате чего изменяются задачи, стоящие перед бухгалтерским управленческим учетом и его подсистемой – калькулированием. В этих условиях задача калькулирования – не просто обеспечить фактическую себестоимость изделия, а рассчитать такую себестоимость, которая в сегодняшних условиях работы предприятия на рынке могла бы обеспечить ему определенную прибыль. Исходя из этого рассчитанного уровня себестоимости нужно организовать производство таким образом, чтобы обеспечить этот приемлемый уровень себестоимости и возможность ее постоянного снижения. Поэтому в настоящее время центр тяжести в калькуляционной работе постепенно должен переноситься с трудоемких расчетов по распределению косвенных расходов и определению точной фактической себестоимости на прогнозные расчеты себестоимости, составление обоснованных нормативных калькуляций, организацию контроля за их соблюдением в процессе производства.

 Ежедневно увеличивается потребность товаропроизводителей в информации о затратах на изготовление изделий и их реализацию, не искаженных в результате распределения косвенных расходов и относительно неизменных на единицу выпускаемой продукции при любом объеме производства. В этом и состоит актуальность данной темы, поскольку именно такую информацию в виде данных о неполной производственной себестоимости и дает система Direct Costing.

Глава 1. Теоретические основы системы  Direct Costing

1. Система  Direct Costing как важнейшая характеристика управленческого учета

     Непростые рыночные процессы, колебание объемов производства и реализации продукции, а также увеличение доли постоянных затрат в их общем объеме, существенно сказываются на колебании себестоимости изделий, а значит, и на прибыли производителя. По мере усиления этих тенденций увеличивается потребность в информации о затратах на изготовление изделий и их реализацию, не искаженных в результате распределения косвенных расходов и относительно неизменных на единицу выпускаемой продукции при любом объеме производства.

     Такую информацию в виде данных  о неполной производственной  себестоимости (в части прямых, переменных или производственных  затрат) и маржинальном доходе (сумме  покрытия) – разнице между ценой  продажи (выручкой от реализации) и неполной себестоимостью изделий или реализованной продукции в целом – и дает система Direct Costing.

     Эта система впервые начала применяться в Германии в 30-е годы ХХ столетия. В 1953 г. Она была рекомендована американской ассоциацией бухгалтеров для применения в США. В последние годы данная система широко применяется в большинстве развитых стран [6-208].

   Вначале методом Direct Costing производственная себестоимость продукции исчислялась только по прямым переменным затратам. В процессе развития метода производственную себестоимость продукции стали исчислять не только по прямым, но и по косвенным переменным расходам [6-209].

   Смысл системы Direct Costing заключается в том, что планирование и учет себестоимости осуществляется только в части переменных затрат, т.е. только переменные издержки распределяются по носителям затрат. Оставшуюся часть издержек (постоянные затраты) собирают на отдельном счете и в калькуляцию не включают, их периодически списывают на финансовые результаты т.е. учитывают при расчете прибыли и убытков за отчетный период. По переменным расходам оцениваются также запасы – остатки готовой продукции на складах и незавершенное производство.

     Таким образом, принципиальное  отличие системы Direct Costing от калькуляции полной себестоимости состоит в отношении к постоянным общепроизводственным расходам. Калькуляция себестоимости по переменным издержкам – это такой метод учета затрат, при котором постоянные общепроизводственные расходы исключаются из издержек производства.

     Также общехозяйственные расходы  исключаются их калькулирования. Они являются периодическими и полностью включаются в себестоимость реализованной продукции общей суммой.

     В соответствии с Международными  стандартами бухгалтерской отчетности метод Direct Costing не используется для составления внешней отчетности и расчета налогов. Он используется для проведения технико-экономического анализа и принятия оперативных управленческих решений.

   Для данной системы учета характерны следующие черты:

• постоянная направленность учета в первую очередь на определение промежуточного результата – маржинального дохода;
• учет продукции производится только в разрезе переменных затрат и определяется производственная (неполная) себестоимость;
• учет постоянных затрат в целом по предприятию и их отнесение на уменьшение операционной прибыли применяется для определения конечного финансового результата;
• определение маржинального дохода как базы процесса оперативного управления ценами и ценообразованием;
• определение взаимосвязи и взаимозависимости между объемом продажи, себестоимостью и прибылью;
• установление точки безубыточности, при которой величина выручки от продажи продукции равна ее полной себестоимости.

     Порядок отражения операций на  бухгалтерских счетах в условиях  Direct Costing следующий: прямые производственные затраты с кредита счетов 10, 70, 69 собираются по дебету счета 20 «Основное производство» или 23 «Вспомогательное производство». Переменная часть общепроизводственных расходов с одноименного счета 25 также списывается на счет 20, 23. Затраты, используя какую либо базу распределения, в дальнейшем относятся на соответствующие носители затрат т.е. будут участвовать в калькулировании.

     Постоянная часть общепроизводственных  издержек вместе с коммерческими и общехозяйственными расходами, не включаются в себестоимость, а списываются на уменьшение выручки от реализации продукции.

     Таким образом система Direct Costing подразумевает деление затрат на постоянные и переменные к которым открываются специальные субсчета к счету 25. В конце отчетного периода затраты со счета 25-1 списываются на счет 20, а счет 25-2 закрывается [15].

    Использование системы Direct Costing кардинально меняет не только отечественную концепцию калькулирования, но и подходы к учету и расчету финансовых результатов. Составляемая форма отчета о доходах в рамках данного метода содержит два финансовых показателя: маржинальный доход (сумма покрытия) и прибыль.

     Маржинальный доход - это разница между выручкой от реализации продукции и неполной себестоимостью, рассчитанной по переменным издержкам. В состав маржинального дохода входят прибыль и постоянные затраты предприятия.

     Влияние выбранного метода на  величину себестоимости рассмотрим  на следующем примере.

Пример.

 Предприятие производит продукцию А и Б.

Прямые  затраты: А - 100 тыс. руб., в т.ч. заработная плата – 50 тыс. руб.

                              Б – 200 тыс. руб., в т.ч. заработная плата – 100 тыс. руб.

Дебетовый оборот за отчетный период по сч. 25 – 90 тыс. руб.,

                                                                    по сч. 26 – 120 тыс. руб.

    Для упрощения расчетов предположим, что общепроизводственные расходы состоят только из переменной части. Половина произведенных производственных затрат материализовалась в готовую продукцию, а вторая часть осталась в виде незавершенного производства. Было произведено 10 ед. готовой продукции А и 15 ед. продукции Б. Вся произведенная продукция реализована. Выручка от реализации 400 тыс. руб.

     Учет затрат по методу «Direct Costing» следующий:

к счету 20 открываются два субсчета – для калькулирования каждого вида продукции – 20-А и 20-Б. Прямые затраты относятся непосредственно на:

20-А:  100 тыс. руб.

20-Б:   200 тыс. руб.

    Затраты собираемые на счете 25, распределяются между продуктами А и Б пропорционально прямой заработной плате, т.е. в пропорции 1:2.

20-А:  90/3=30

20-Б:  90*2/3=60

    Общехозяйственные расходы как  периодические прямо списываются на себестоимость в сумме – 120 тыс. руб.

   Себестоимость единицы продукции составит исходя из того, что на производство готовой продукции затрачено

20-А:  100+30=130 тыс. руб. – все понесенные затраты, половина их = 65 тыс. руб. - себестоимость готовой продукции, а произведено всего 10 единиц, т.е. 65/10=6,5 тыс. руб.- себестоимость единицы продукции А.

    Аналогично проведя расчеты по изделию Б.

20-Б:   (200+60)/2=130 тыс. руб. - себестоимость  готовой продукции, а произвели  15 единиц,

т.е. 130:15=8,7 тыс. руб. – с/с единицы продукции Б.

   Себестоимость всей готовой продукции = 65+130=195 тыс. руб. Это переменная себестоимость. Сформировался первый финансовый показатель – маржинальный доход:     

М=400-195=205 тыс. руб.

   После того как спишутся общехозяйственные  расходы, образуется второй показатель – прибыль, т.е. разница между маржинальным доходом и постоянными издержками:

   П=205-120=85 тыс. руб.

   Общий размер незавершенного производства составит 195 тыс. руб.

     Учет по полной себестоимости будет отличаться тем, что в калькулировании будут учитываться все расходы, включая и постоянные. Между продуктами А и Б помимо общепроизводственных будут распределяться и общехозяйственные расходы. База распределения – прямая заработная плата, пропорция распределения 1:2.

20-А:  40 тыс. руб. общехозяйственных расходов,

20-Б: 80 тыс. руб.

     Дебетовый оборот по сч. 20-А с учетом прямых и общепроизводственных расходов составит 170 тыс. руб.; а себестоимость единицы -  170/2/10=8,5 тыс. руб.

     По  продукции Б получим себестоимость  единицы, путем проведения аналогичных  расчетов – 11,3 тыс. руб.

     Себестоимость всей готовой продукции = 85+170=255 тыс. руб.

     Операционная прибыль составит: 400-255=145 руб.

     Себестоимость запасов = 255 тыс. руб.

     Можно сделать следующий вывод по данным таблицы: себестоимость единицы продукции по методу Direct Costing ниже полной себестоимости. В результате калькулирования неполной себестоимости на 60 тыс. руб. ниже и оценка запасов, чем при методе учета переменных затрат на те же 60 тыс. руб.

     Выбранный предприятием метод  учета затрат влияет также  на форму отчета о прибылях и убытках. 

     Практическое значение системы Direct Costing состоит в: 

     1. Позволяет оперативно изучать  взаимосвязи между объемом производства, затратами и доходом, а следовательно, прогнозировать поведение себестоимости или расходов при изменениях деловой активности.

     2. При использовании метода Direct Costing себестоимость рассчитывается учитывая все затраты предприятия которые осуществляются при выпуске продукции.

     3. Система Direct Costing позволяет проводить эффективную политику ценообразования.

    4. Метод позволяет существенно упростить нормирование, планирование, учет и контроль резко сократившегося числа затрат, в результате себестоимость становится лучше контролируемой.

1.2 Проблематика классификации затрат  на постоянные и переменные

     Для предприятия, работающего в условиях рыночной экономики, часто имеют место экономические ситуации, связанные с колебаниями загрузки производственных мощностей, что влечет за собой изменение объема производства и продаж, а это, в свою очередь, существенно влияет на себестоимость продукции, и, следовательно, на финансовые результаты.

     В управленческом (производительном) учете существуют хорошо разработанная  теория классификации затрат  на постоянные и переменные. А  основной характеристикой Direct Costing как раз и является проблема подразделения затрат на постоянные и переменные.

     Здесь можно выделить три группы  вопросов:

- поведение  затрат в зависимости от изменения  объема производства;

- относительность  (условность) классификации затрат  на постоянные – переменные

- методы  деления затрат на постоянные  – переменные.

     К постоянным затратам в производственном учете принято относить такие затраты, величина которых не меняется с изменением степени загрузки производственных мощностей или изменением объема производства (например, начисляемая за период амортизация основного капитала, арендная плата, процент на заемный капитал и другие).

     Под переменными понимают затраты, величина которых изменяется с изменением степени загрузки производственных мощностей или объемов производства. К ним относятся, например, затраты на сырье и основные материалы, заработная плата ОПР и др.). В зависимости от процентного соотношения изменения затрат и изменения объема производства переменные затраты, в свою очередь, подразделяются на пропорциональные, прогрессивные и дегрессивные.

     Это явление, характеризующее  различное поведение  затрат и связь  их с общими  затратами, можно  представить уравнением 1.

                                             С=Спост+Спер                                                     (1)

    Кроме этих двух  групп затрат существует  большая группа  затрат смешанного  типа – полупеременных (полупостоянных). Поведение такого  рода затрат может  быть описано уравнением 2.

                                                Y=a+b*V,                                                           (2)

где a – коэффициент, характеризующий  долю постоянных (не зависящих от объема или загрузки) затрат;

      b – коэффициент, представляющий величину переменных (изменяющихся с изменением                   объема или загрузки) затрат в расчете на единицу объема производства;

      Y – величина совокупных  затрат;

      V - объем производства.

     Немецкий ученый  К. Меллерович  для описания соотношения  процента изменения  затрат и процента изменения объема производства ввел понятие коэффициента реагирования затрат (Крз), который определяется по формуле 3.

Крз=% изменения затрат/% изменения объема.                         (3)

     Данный коэффициент принимает  различные значения в зависимости от вида затрат: для постоянных затрат Крз = 0; для пропорциональных затрат Крз = 1; для прогрессивных – Крз > 1; для дегрессивных – Крз изменяется в пределах от 0 до 1 [15].

      Помимо поведения затрат в  зависимости от изменения объема  производства, важным аспектом теории классификации затрат на постоянные и переменные является условность такого их подразделения.

     Существует большое количество  видов затрат, которые определяют  величину совокупных затрат при  изменении объема производства (затраты на сырье, основные и вспомогательные материалы, транспортные расходы и другие). Поскольку коэффициент реагирования этих переменных затрат определяет решения об увеличении или снижении объема производства, такие затраты называются решающими.

     Затраты других видов (заработная плата администрации предприятия, охраны, плата за арендованные основные средства и другие) не зависят от объема производства. Они просто являются условием функционирования предприятия. Их принято называть затратами, не определяющими решения.

     Однако сделать  вывод о том,  что все переменные  затраты влияют  на решения об  объемах производства, а все постоянные  не влияют, нельзя. Существуют затраты,  которые в определенной  ситуации могут  быть постоянными,  а в другой –  переменными. Ответ на вопрос, считать данные затраты постоянными или переменными, зависит от двух факторов: длительности периода, рассматриваемого для принятия решения и делимости производственных факторов.

     На длительный  период времени  все затраты становятся  переменными.   Постоянные затраты могут возникать в результате юридических или договорных отношений, например договоры на лизинг, договоры о найме, законодательные сроки подачи заявления об увольнении, арендные договоры  и так далее.

     Поэтому бесполезно делить расходы на постоянные и переменные по их сущности. В теории классификации затрат на постоянные – переменные управленческого (производственного) учета утверждается, что характер поведения расходов (переменный или постоянный) зависит от соответствующей производственной ситуации, в которой принимаются решения.

     Даже если предприятие не работает, оно все равно должно выплачивать  проценты на заемный капитал;  эти проценты представляют собой  постоянные затраты, так как  их величина не зависит от  степени загрузки или объема производства. Эти же проценты становятся переменными, когда меняется ситуация для принятия решения, например предполагается продать предприятие. Если встал вопрос, производить, например, 1000 шт. конкретных изделий или закрыть предприятие, то все расходы становятся переменными.

     Другая причина возникновения  постоянных расходов -  недостаточная   делимость производственных факторов. Следствием ее является то, что  многие затраты возрастают не  постепенно с увеличением   загрузки, а скачкообразно. Эти затраты постоянные для определенного интервала загрузки мощностей, затем они резко повышаются и снова остаются неизменными на определенном интервале. Такие затраты называют скачкообразными или постоянными для данного интервала. Чем меньше становятся интервалы загрузки, тем ближе затраты по своему характеру к переменным.

     Постоянные затраты, возникающие  из-за неделимости производственных  факторов, состоят из “холостых”, не используемых в производственном процессе, и полезных затрат.

     Проблема деления постоянных затрат на полезные и бесполезные («холостые») особенно остро встает, когда производство оснащено специальными станками-автоматами. При снижении объемов производства все равно уплачиваются проценты на вложенный капитал и начисляется амортизация, которые только частично являются полезными, а частично – “холостыми” затратами вследствие неделимости производственного фактора - станка.

      Таким образом, постоянные затраты,  возникающие из-за неделимости  производственных факторов состоят из “холостых”, не используемых в производственном процессе, и полезных затрат:

                 Спост = Сполезн +С”холост”                                         (4)

     Итак, важным положением теории  классификации затрат является  условность этой классификации. Не существует таких затрат, которые по существу можно отнести к постоянным или переменным. Разделение затрат на постоянные и переменные во многом определяется конкретной ситуацией или проблемой по принятию решений.

     Итак, завершая рассмотрение идеи деления расходов на постоянные и переменные в зависимости от изменения объемов производства, можно отметить следующее:

- система  управленческого (производственного)  учета Direct Costing возникла на базе  классификации затрат на постоянные  и переменные по отношению к объему производства. Данная классификация имела бы только теоретическое значение, пока не сложились объективные экономические предпосылки для реализации преимуществ этой классификации: рост конкуренции между обособленными товаропроизводителями, борьба за рынки сбыта и поиск новых сегментов рынка, рекламу, исследование рынка и, как следствие, усложнение ориентации отдельного товаропроизводителя в условиях развитого рынка.

- сложные  рыночные процессы, с одной стороны,  воздействуют на колебания объемов производства и реализации продукции, увеличение доли постоянных затрат в их общем объеме, с другой стороны, значительно влияют на поведение себестоимости изделий, а значит, и на прибыль. По мере нарастания этих тенденций увеличиваются вероятность и потребность товаропроизводителей в использовании информации о затратах на производство изделий и их реализацию, не искаженных в результате распределения косвенных расходов относительно неизменных на единицу выпускаемой продукции при любом объеме производства. Такую информацию в виде показателей себестоимости в части переменных затрат и маржинального дохода дает Direct Costing.