Бухгалтерский и налоговый учет в организациях розничной торговли

БУХГАЛТЕРСКИЙ И  НАЛОГОВЫЙ УЧЕТ В ОРГАНИЗАЦИЯХ РОЗНИЧНОЙ  ТОРГОВЛИ 

Гейц  И.В. 

 
    В соответствии со статьей 492 ГК РФ по договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью. 
    Таким образом, розничная торговля — это продажа товаров конечным потребителям, и при этом не с целью ее дальнейшей перепродажи или использования в рамках предпринимательской деятельности физических лиц из числа индивидуальных предпринимателей или юридических лиц. 
    Если обратиться к пункту 23 Порядка заполнения и представления унифицированных форм федерального государственного статистического наблюдения: № П-1 «Сведения о производстве и отгрузке товаров и услуг», № П-2 «Сведения об инвестициях», № П-3 «Сведения о финансовом состоянии организации», № П-4 «Сведения о численности, заработной плате и движении работников», утвержденного постановлением Госкомстата России от 1 декабря 2003 года № 105, то розничная торговля представляет собой продажу товаров населению для личного потребления или использования в домашнем хозяйстве за наличный расчет или оплаченных по кредитным карточкам, по расчетным чекам банков, по перечислениям со счетов вкладчиков. 
    К обороту розничной торговли также относятся:

    К обороту розничной торговли относится также стоимость стеклянной посуды, проданной населению с товаром, за вычетом стоимости возвращенной населением порожней стеклянной посуды, а также включая стоимость стеклопосуды, принятой от населения в обмен на товар. 
    Аналогичные понятия «розничной торговли» приведены в постановлении Госкомстата России от 19 августа 1998 года № 89 «Об утверждении методических указаний по определению оборота розничной и оптовой торговли на принципах статистики предприятий», а также в письме Госналогслужбы России от 20 декабря 1995 года № 05-4-09/41 «О налоге на добавленную стоимость». 
    В целях применения положений главы 26.3 НК РФ в соответствии со статьей 346.27 НК РФ под розничной торговлей понимается торговля товарами и оказание услуг покупателям за наличный расчет, а также с использованием платежных карт. При этом в части слов «с использованием платежных карт» понятие розничной торговли применяется с 1 января 2004 года согласно Федеральному закону от 7 июля 2003 года № 117-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу некоторых законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации». 
    Обязательным признаком операции, относимой к розничной торговле, является наличие кассового чека (документов строгой отчетности, приравниваемых к чекам). 
    В связи с этим следует заметить, что с середины 2003 года действует Федеральный закон от 22 мая 2003 года № 54-ФЗ «О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт», согласно статье 2 которого контрольно-кассовую технику в обязательном порядке должны применять все организации и индивидуальные предприниматели при осуществлении ими наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт в случаях продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг. 
    При этом контрольно-кассовая техника применяется и в том случае, если в качестве покупателя выступает индивидуальный предприниматель, сторонняя организация (в том числе через своих уполномоченных представителей), а также любые иные покупатели. 
    В отдельных случаях в соответствии с порядком, определяемым Правительством Российской Федерации, организации могут осуществлять наличные денежные расчеты без применения контрольно-кассовой техники, но при обязательном условии выдачи ими соответствующих бланков строгой отчетности. 
    Согласно писем Минфина России от 14 июля 2003 г. № 16-00-12/24 и от 5 августа 2003 г. № 16-00-12/29 до выхода соответствующего правительственного постановления в связи с Федеральным законом № 54-ФЗ свою силу сохраняют ранее утвержденные в соответствии с постановлением Совмина РФ от 30 июля 1993 года № 745 формы документов строгой отчетности. 
    Учитывая характер осуществляемых хозяйственных операций, организации розничной торговли, как правило, документы строгой отчетности при осуществлении наличных расчетов не применяют, а используют контрольно-кассовые аппараты. 
    При осуществлении торговли на рынках, ярмарках, выставочных комплексах, а также на других территориях, отведенных для осуществления торговли, за исключением находящихся в этих местах торговли магазинов, павильонов, киосков, палаток, автолавок, автомагазинов, автофургонов, помещений контейнерного типа и других аналогично обустроенных и обеспечивающих показ и сохранность товара торговых мест (помещений и автотранспортных средств, в том числе прицепов и полуприцепов), открытых прилавков внутри крытых рыночных помещений при торговле непродовольственными товарами, организации розничной торговли в соответствии с пунктом 3 статьи 2 Федерального закона № 54-ФЗ освобождаются от необходимости применения контрольно-кассовой техники, а также выписки взамен этого каких-либо квитанций и иных документов строгой отчетности. 
    Не применяется контрольно-кассовая техника и документы строгой отчетности и в следующих случаях:

    Организации, находящиеся  в отдаленных или труднодоступных  местностях (за исключением городов, районных центров, поселков городского типа), указанных в перечне, утвержденном органом государственной власти субъекта Российской Федерации, также  могут осуществлять наличные денежные расчеты и (или) расчеты с использованием платежных карт без применения контрольно-кассовой техники. 
    Необходимо учитывать, что за продажу товаров при отсутствии установленной информации об изготовителе или о продавце либо без применения в установленных законом случаях контрольно-кассовых машин в соответствии со статьей 14.5 Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях (Федеральный закон от 30 декабря 2001 г. № 195-ФЗ) влечет за собой наложение административного штрафа на граждан в размере от 15 до 20 минимальных размеров оплаты труда (в настоящее время — от 1 500 до 2 000 руб.), а на должностных лиц — от 30 до 40 МРОТ (от 3 000 до 4 000 руб.), на юридических лиц — от 300 до 400 МРОТ (от 30 000 до 40 000 руб.). 
    Также обращаем внимание, что для целей определения права организации на применение системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности под розничной торговлей понимается торговля товарами и оказание услуг покупателям за наличный расчет, а также с использованием платежных карт. При этом до 2004 года к розничной торговле для целей применения положений главы 26.3 НК РФ не относилась торговля товарами и оказание услуг покупателям с использованием платежных карт. 
 

Общие правила  организации и ведения бухгалтерского и налогового учета 

 
    Бухгалтерский учет в организациях розничной торговли организуется и  ведется по правилам, установленным Законом о бухгалтерском учете, Положением по ведению бухгалтерского учета и отчетности, а также иных принятых в установленном порядке стандартов учета (ПБУ, Методические рекомендации и указания Минфина России), а также Планом счетов и Инструкцией по применению Плана счетов. 
    Принятые организацией в соответствии с положениями нормативных актов, регулирующих вопросы бухгалтерского учета, способы ведения бухгалтерского учета (в т.ч. группировки и оценки фактов хозяйственной деятельности, погашения стоимости активов, организации документооборота, инвентаризации, способы применения счетов бухгалтерского учета, системы регистров бухгалтерского учета, обработки информации и иные соответствующие способы и приемы) определяются ее учетной политикой, используемой для целей бухгалтерского учета. 
    Учетная политика организации формируется и корректируется в соответствии с положениями ПБУ 1/98. Указанные вопросы ежегодно рассматриваются на страницах журнала. 
    Налогообложение осуществляемых торговыми организациями хозяйственных операций регулируется положениями НК РФ, Закона РФ от 27 декабря 1991 г. № 2118-1 «Об основах налоговой системы в Российской Федерации» (в редакции изменений и дополнений), а также отдельных законов, регулирующих порядок исчисления и уплаты налогов, по которым до настоящего времени не приняты соответствующие главы части второй НК РФ. 
    В силу положений статьи 313 НК РФ, а также целого ряда иных положений НК РФ, организации обязаны формировать учетную политику для целей налогообложения, которой, в частности, определяются порядок ведения налогового учета по налогу на прибыль, методы формирования налоговой базы по отдельным налогам (кассовый или по отгрузке), формы используемых налоговых регистров (например, по налогу на прибыль, по единому социальному налогу) и др. вопросы. Вопросы формирования учетной политики для целей налогообложения также подробно рассматриваются на страницах журнала. При этом в основу построения учетной политики для целей налогообложения в части налога на прибыль может быть положена система налогового учета, рекомендованная МНС России от 19 декабря 2001 года, опубликованная в начале 2002 года на страницах многочисленных изданий. 
    Согласно положениям действующего законодательства организациям предоставлено право самостоятельно устанавливать организационные формы и методы ведения бухгалтерского учета, основываясь на действующих в Российской Федерации или вновь разрабатываемых Минфином РФ или отраслевыми министерствами и ведомствами формах учета, при соблюдении общих методологических принципов, отраженных в письме Минфина РФ от 24 июля 1992 года № 59 «О рекомендациях по применению учетных регистров бухгалтерского учета на предприятиях». 
    Организации розничной торговли, как правило, организуют ведение бухгалтерского учета по журнально-ордерной форме счетоводства. Организации из числа субъектов малого предпринимательства вправе применять упрощенную форму ведения бухгалтерского учета, предусмотренную приказом Минфина России от 21 декабря 1998 года № 64н «О Типовых рекомендациях по организации бухгалтерского учета для субъектов малого предпринимательства». 
    Организации розничной торговли при соблюдении определенных условий могут применять упрощенную систему налогообложения, предусмотренную главой 26.2 НК РФ, или систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности согласно главе 26.3 НК РФ. 
    В частности, согласно статье 346.12. НК РФ применять упрощенную систему налогообложения имеют право те из организаций розничной торговли, у которых по итогам девяти месяцев того года, в котором организация подает заявление о переходе на данную систему доход от реализации не превысил 11 млн. рублей. 
    Не вправе применять упрощенную систему налогообложения организации, имеющие филиалы и (или) представительства, а также некоторые другие организации, указанные в пункте 2статьи 346.12 НК РФ. 
    Систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности организации вправе применять в части розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала по каждому объекту организации не более 150 квадратных метров, палатки, лотки и другие объекты организации, в том числе не имеющие стационарной торговой площади (статья 346.26 НК РФ). Указанную систему налогообложения организации вправе применять, если это предусмотрено нормативным актом соответствующего субъекта Российской Федерации. 
    В случае использования организацией упрощенной системы налогообложения, они согласно пункту 3 статьи 4 Закона о бухгалтерском учете освобождаются от обязанности ведения бухгалтерского учета. Учет доходов и расходов ведется ими по правилам главы 26.2 НК РФ, а именно на основании Книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, утвержденной приказом МНС России от 28 октября 2002 года № БГ-3-22/606. 
    При этом организации розничной торговли, перешедшие на упрощенную систему налогообложения, не освобождаются от ведения в установленном порядке учета основных средств и нематериальных активов. 
    Как отмечено в письме Минфина России от 29 января 2003 года № 04-02-05/3/1, нет необходимости в ведении учета основных средств и нематериальных активов на синтетических счетах с применением Плана счетов и метода двойной записи. Достаточно оформления первичных документов и регистров бухгалтерского учета для систематизации и накопления информации, содержащейся в первичных документах, по стоимости объектов. 
    Осуществляемые организациями розничной торговли хозяйственные операции в соответствии со статьей 9 Закона о бухгалтерском учете оформляются оправдательными первичными документами, на основании которых и ведется бухгалтерский учет. 
    Первичные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации. 
    На сегодняшний день Госкомстатом России утверждены следующие формы первичной учетной документации:

    Все вышеприведенные формы  первичной учетной документации обязательны к применению юридическими лицами всех форм собственности. 
    Формы первичных учетных документов, применяемые для оформления хозяйственных операций, по которым не предусмотрены типовые формы первичных учетных документов, утверждаются учетной политикой организации (пункт 5 ПБУ 1/98). Такие документы в соответствии с пунктом 2 статьи 9 Закона о бухгалтерском учете должны иметь следующие обязательные реквизиты:

    Пункт 13 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности дополняет перечень обязательных реквизитов — расшифровкой личных подписей должностных лиц, подписавших документ, а также кодом формы. 
    Обязательные реквизиты бланков строгой отчетности определены письмом Минфина РФ от 23 августа 2001 года № 16-00-24/70 «О документах строгой отчетности при осуществлении денежных расчетов с населением». 
    Согласно положениям ПБУ 18/02 организации розничной торговли (за исключением относящихся к малым предприятиям) должны также обеспечить формирование в бухгалтерском учете данных, обеспечивающих взаимосвязь между показателями бухгалтерского и налогового учета при расчете налога на прибыль. 
 

Учет товаров  и иных активов организации 

 
    При организации бухгалтерского учета товаров организации розничной  торговли руководствуются положениями ПБУ 5/01, Инструкции по применению Плана счетов, а также иных нормативных актов. 
    При этом необходимо учитывать, что стоимость товаров, принятых на ответственное хранение, отражается на забалансовом счете 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение», а товары, принятые на комиссию — на забалансовом счете 004 «Товары, принятые на комиссию». 
    Аналитический учет приобретенных товаров в организациях розничной торговли организуется на счете 41 «Товары», субсчет «Товары в розничной торговле». 
    В основу организации учета должны быть положены положения пункта 13 ПБУ 5/01, согласно которому розничным организациям разрешено производить оценку товаров не только по стоимости их приобретения, но и по продажным ценам с отдельным учетом наценок (скидок). 
    Оценка приобретенных товаров может также производиться без учета затрат по заготовке и доставке товаров до центральных складов (баз), производимых до момента передачи товаров в продажу, которые в соответствии с тем же пунктом 13 ПБУ 5/01 могут включаться в состав расходов на продажу. 
    В этом случае согласно положениям ПБУ 10/99 определенная часть расходов, приходящаяся на остаток нереализованных товаров, отражается в составе незавершенного производства (издержках обращения). 
    Кроме того, организациями розничной торговли могут использоваться специальные правила оценки товаров при списании их с учета. 
 

Учет товаров  по «покупным» ценам 

 
    В том случае, если торговыми  организациями товары учитываются  по ценам приобретения (по «покупным» ценам), их учетная стоимость формируется по правилам, установленным пунктом 6ПБУ 5/01. В учетную стоимость товаров включаются все расходы, связанные с их приобретением, за исключением сумм налога на добавленную стоимость. 
    В стоимость товаров включаются также такие расходы, как:

    В бухгалтерском учете  стоимость приобретенных товаров  оформляется следующими записями по счетам учета: 
  
    дебет счета 41 «Товары», субсчет «Товары в розничной торговле» кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — стоимость приобретенных товаров без НДС; 
  
    дебет счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» кредит счета 60 — НДС со стоимости приобретенных товаров; 
  
    дебет счета 41, субсчет «Товары в розничной торговле» кредит счетов 60, 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам», 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» — отражены расходы, непосредственно связанные с приобретением товаров и доведением их до состояния, пригодном для использования в запланированных целях, которые в установленном порядке в соответствии с ПБУ 5/01 могут относиться на увеличение себестоимости приобретенных товаров; 
  
    дебет счета 19 кредит счетов 60, 76 — НДС с расходов, непосредственно связанных с приобретением товаров; 
  
    дебет счета 60 кредит счета 51 — перечислены денежные средства в оплату стоимости приобретенных товаров. 
 

Учет товаров  по «продажным» ценам 

 
    Сущность учета товаров  по «продажным» ценам заключается  в том, что оценка товаров в  бухгалтерском учете производится по ценам, по которым они должны быть реализованы, включая налог на добавленную стоимость. 
    Разница между ценой продажи и расходами, связанными с приобретением товаров, которые в соответствии с ПБУ 5/01 включаются в их себестоимость, носит название торговой наценки, учитываемой по счету 42 «Торговая наценка». 
    Для определения торговой наценки используется определенный процент от цены приобретения (с учетом НДС) или цены, по которой товары принимаются к учету. 
    Например, если отдельный товар приобретен за 11 руб. 80 коп., включая НДС в сумме 1 руб. 80 коп. (ставка НДС — 18 процентов), то учетная стоимость товара, по которой он должен быть принят к бухгалтерском учету, составит 10 руб. (11 руб. 80 коп. — 1 руб. 80 коп.). 
    Если размер торговой наценки в организации составляет 40 процентов, то формирование продажной стоимости товара осуществляется следующим образом — 14 руб. (10 руб. + (10 руб. х 40%)). Сумма торговой наценки составит 4 руб. (14 руб. — 10 руб.). 
    При этом следует учитывать, что в цену продажи уже заложена сумма НДС по ставке 18 процентов, которую следует выделить. Сумма НДС со стоимости единицы товара составит 2 руб. 14 коп. (14 руб. х 18 / 118), а цена продажи товара без учета НДС — 11 руб. 86 коп. (14 руб. — 2 руб. 14 коп.). 
    Формирование торговой наценки может осуществляться и несколько иным способом. К учетной цене товара применяется первоначальный размер наценки, не учитывающий начисленную сумму НДС, а окончательная сумма наценки определяется после применения предусмотренной ставки НДС. 
    Например, если учетная стоимость единицы товара составляет 10 руб., а первоначальная ставка наценки 40 процентов, то продажная цена товара без учета суммы НДС с нее составит 14 руб. (10 руб. + (10 руб. х 40%)). Окончательная цена продажи составит 16 руб. 52 коп. (14 руб. + (14 руб. х 18%)). А сумма торговой наценки составит 6 руб. 52 коп. (16 руб. 52 коп. — 10 руб.). 
    Начисленная сумма торговой наценки оформляется записью по дебету счета 41 и кредиту счета 42, и тем самым на сумму торговой наценки увеличивается учетная стоимость товаров. 
    Начисление торговых наценок оформляется «Реестром розничных цен» по следующей примерной форме: 
 

  
    Наряду с товарами в составе  принадлежащих организациям розничной  торговли активов учитываются объекты основных средств, нематериальных активов, финансовых вложений, а также иных активов, относимых наряду с товарами к материально-производственным запасам (хозяйственные и строительные материалы, инвентарь и хозяйственные принадлежности и др.). 
    Учет объектов основных средств организуется организациями розничной торговли в соответствии с ПБУ 6/01 и Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 года № 91н. 
    Нематериальные активы учитываются в порядке, установленном ПБУ 14/2000.  
    Вложения организации в государственные и муниципальные ценные бумаги, ценные бумаги других организаций, а также иные финансовые вложения учитываются в соответствии с ПБУ 19/02. 
    Учет хозяйственных и иных материалов, инвентаря и хозяйственных принадлежностей ведется согласно положениям ПБУ 5/01 и Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных приказом Минфина России от 28 декабря 2001 года № 119н (в редакции изменений от 23 апреля 2002 года). 
 

Учет тары 

 
    В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов и пунктом 166 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов наличие и движение всех видов тары (кроме используемой как хозяйственный инвентарь), а также материалов и деталей, предназначенных для изготовления тары и ее ремонта (детали для сборки ящиков, бочковая клепка, железо обручное и др.) в организациях розничной торговли учитывается на отдельном субсчете «Тара под товаром и порожняя» к счету 41. 
    По данному субсчету учитываются также тарные материалы (материалы и детали, предназначенные для изготовления и ремонта тары). 
    Следует также отметить, что стеклянная посуда (бутылки, банки и т.п.) учитывается не в составе тары, а в составе товаров (субсчет «Товары в розничной торговле» счета 41). 
    Стоимость поступившей тары под товарами, а также стоимость приобретенной тары отдельно от товаров оформляется записями по дебету счета 41, субсчет «Тара под товаром и порожняя» кредит счетов 60, 76. 
    Если тара изготавливается собственными силами организациями, она принимается к учету по стоимости фактически произведенных расходов по ее изготовлению — дебет счета 41, субсчет «Тара под товаром и порожняя» кредит счетов 10, 69, 70 и др. 
    Полученная возвратная тара учитывается организацией по дебету счета 41, субсчет «Тара под товаром и порожняя» по фактической себестоимости или учетной цене в корреспонденции с кредитом счета учета расчетов (кредит счета 76), что также подтверждено письмом Минфина России от 14 мая 2002 года № 16-00-14/177 «Учет возвратной тары». 
    Соответственно, возврат тары оформляется обратной записью — дебет счета 76 кредит счета 41, субсчет «Тара под товаром и порожняя». 
    Многооборотная тара, как покупная, так и собственного изготовления, на которую в соответствии с условиями договора установлены суммы залога цены (в дальнейшем — залоговая тара), учитывается в бухгалтерском учете по сумме залога (по залоговым ценам). Залоговая тара во всех случаях является возвратной. 
    При отгрузке продукции (товаров) в таре, учтенной по залоговым ценам, стоимость тары отражается в расчетных документах (счет, платежное требование, платежное требование-поручение и т.д.) отдельно по залоговым ценам и оплачивается покупателем сверх стоимости затаренной в нее продукции (товаров). 
    Предприятием-покупателем стоимость полученной «залоговой» тары отражается в учете в следующем порядке: 
  
    дебет счета 41, субсчет «Тара под товаром и порожняя» кредит счетов 60, 76 — стоимость полученной тары по залоговым ценам; 
  
    дебет счета 44 кредит счетов 10, 69, 70 — расходы предприятия по очистке, промывке и ремонту тары; 
  
    дебет счетов 60, 76 кредит счета 41, субсчет «Тара под товаром и порожняя» — стоимость возвращенной поставщику тары; 
  
    дебет счета 51 кредит счетов 60, 76 — оплата залоговой тары поставщиком по залоговым ценам. 
  
    В случае невозвращения покупателем поставщику залоговой тары, сумма залога за эту тару не возвращается, а поставщик относит указанную сумму залога на финансовые результаты в составе доходов. 
    Согласно пункту 7 статьи 154 НК РФ при реализации товаров в многооборотной таре, имеющей залоговые цены, эти цены не включаются в налоговую базу по НДС, если тара подлежит возврату продавцу. При этом для освобождения залоговых цен от обложения НДС необходимо упоминание в договоре о возврате тары покупателем в определенный срок. Если тара не возвращается к организации-продавцу в установленный договором срок, право собственности на нее считается переданным к покупателю, и соответственно залоговая стоимость признаетсявыручкой организации-продавца с включением ее в объект налогообложения по налогу на добавленную стоимость. 
    Если залоговые цены на тару, в которой реализуются товары, не установлены вовсе, то стоимость многооборотной тары в полной мере должна учитываться при определении налоговой базы по НДС. 
 

Учет расходов  

 
    Учет расходов, которые организации  розничной торговли несут при  осуществлении всевозможных видов  деятельности для целей ведения  бухгалтерского учета организуется в соответствии сПБУ 10/99 и Методическими рекомендациями по бухгалтерскому учету затрат, включаемых в издержки обращения и производства. 
    При этом следует учитывать, что Методические рекомендации применяются в части, не противоречащей действующему законодательству (в частности, ПБУ 10/99), и только в части организации учета расходов в бухгалтерском учете. Налоговый учет затрат организуется исключительно в соответствии с положениями главы 25 НК РФ. 
    Возможность применения Методических рекомендаций в настоящее время, несмотря на отмену постановления Правительства Российской Федерации от 5 августа 1992 года № 552 «Об утверждении Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли», на основе которого они были изданы, подтверждена письмом Минфина России от 29 апреля 2002 года № 16-00-13/03 «О применении нормативных документов, регулирующих вопросы учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг)». 
    Все производимые организациями розничной торговли расходы в соответствии с положениями ПБУ 10/99 делятся на расходы по обычным видам деятельности, операционные, внереализационные и чрезвычайные расходы. 
    В соответствии с положениями пункта 5 ПБУ 10/99 к расходам по обычным видам деятельности торговых организаций относятся расходы, связанные с приобретением и продажей товаров. 
    Указанные расходы принято называть расходами на продажу, и при определении их конкретного перечня следует руководствоваться Методическими рекомендациями по бухгалтерскому учету затрат, включаемых в издержки обращения и производства. 
    Указанные расходы учитываются на счете 44 «Расходы на продажу» и к ним, в частности, относятся: 
    транспортные расходы, включая оплату транспортных услуг сторонних организаций за перевозку товаров, оплату услуг организаций по погрузке товаров в транспортные средства и выгрузке из них, плату за экспедиционные операции и услуги, плата за временное хранение грузов на станциях, пристанях, в портах, аэропортах и т.п.; 
    расходы на оплату труда торгово-производственного, административно-хозяйственного и управленческого персонала организации; 
    отчисления с сумм оплаты труда на социальные нужды в виде единого социального налога (регулируется положениями главы 24 НК РФ), страховых взносов на обязательное пенсионное страхование (регулируется Федеральным законом от 15 декабря 2001 года № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации»), страховых взносов на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (регулируется Федеральными законами от 24 июля 1998 года № 125-ФЗ «Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний»; от 8 декабря 2003 года № 167-ФЗ «О страховых тарифах на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний на 2004 год»); 
    расходы на аренду и содержание зданий, сооружений, помещений, оборудования и инвентаря; 
    суммы амортизационных отчислений на полное восстановление объектов основных средств (при начислении амортизации организации руководствуются положениями ПБУ 6/01,Методических указаний по учету основных средств, а также нормами амортизационных отчислений, определенных постановлением Совмина СССР от 22 октября 1990 года № 1072 «О единых нормах амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР», постановлением Правительства Российской Федерации от 1 января 2002 года № 1 «О Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы», а также самостоятельно принятыми нормами отчислений исходя из срока полезного использования конкретного объекта); 
    расходы на ремонт объектов основных средств, включая все виды ремонта (текущего, среднего и капитального), а также арендованных основных средств; 
    износ санитарной и специальной одежды (при этом учет данных объектов организуется в соответствии с правилами, установленными Методическими указаниями по бухгалтерскому учету специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды, утвержденными приказом Минфина России от 26 декабря 2002 года № 135н в составе объектов основных средств или материальных запасов); 
    расходы на топливо, газ и электроэнергию; 
    расходы на хранение, подработку, подсортировку и упаковку товаров, включая стоимость использованных материалов (оберточной бумаги, пакетов, клея, шпагата, гвоздей, стружки, опилок, соломы, проволоки и т.п.), плату за услуги сторонних организаций, расходы на содержание холодильного оборудования, стоимость потребленного льда и т.п.; 
    расходы на рекламу, включая расходы на оформление витрин, выставок, комнат, образцов товаров, разработку и печатание рекламных изданий (иллюстрированных прейскурантов, каталогов, брошюр, альбомов, проспектов, плакатов, афиш, рекламных писем, на рекламные мероприятия через средства массовой информации (объявления в печати, передачи по радио, телевидению), на световую и наружную рекламу, на изготовление стендов, муляжей, рекламных щитов и указателей, на уценку товаров, полностью или частично потерявших свое первоначальное качество во время экспонирования в витринах, торговых залах магазинов и др.; 
    потери товаров и технологические отходы, включая убытки от недостачи и потери от порчи товаров, продуктов и сырья сверх норм естественной убыли в тех случаях, когда конкретные виновники не установлены, а также потери от списания долгов по недостачам товарно-материальных ценностей, денежных средств и другого имущества, во взыскании которых отказано судом вследствие необоснованности исков; 
    расходы на тару, включая амортизацию (износ) тары-оборудования, расходы на ремонт, стоимость тары, списанной из-за естественного износа, расходы на перевозку, погрузку и выгрузку тары, очистку и обработку (дезинфекцию) тары, другие расходы; 
    прочие расходы, включая уплачиваемые за счет издержек суммы налогов, сборов и иных обязательных платежей; амортизацию нематериальных активов; расходы по обеспечению нормальных условий труда и техники безопасности; расходы на устройство и содержание комнат отдыха, умывальников, душей, раздевалок, шкафчиков для специальной одежды; оплата консультационных, информационных, аудиторских и иных подобных услуг сторонних организаций; оплата услуг почтовой, телефонной, телеграфной и факсимильной связи; расходы на приобретение канцелярских принадлежностей и бланков, на подписку на периодические издания и иные расходы, указанные в пункте 2.15 Методических рекомендаций по бухгалтерскому учету затрат, включаемых в издержки обращения и производства, за исключением тех из них, которые в соответствии с положениями ПБУ 10/99 должны быть учтены в составе прочих расходов. 
    Так, например, в составе прочих расходов по обычным видам деятельности, то есть в составе расходов, отражаемых на счете 44, не могут быть отражены проценты, уплачиваемые организацией за предоставленные ей в пользование кредитные и заемные средства, а также расходы на оплату услуг, оказанных кредитными организациями. Согласно пункту 11 ПБУ 10/99 указанные расходы учитываются в составе операционных, а потому должны отражаться на счете 91 «Прочие доходы и расходы». И это несмотря на то, что согласно Методическимрекомендациям по бухгалтерскому учету затрат, включаемых в издержки обращения указанные расходы включаются в состав издержек обращения. 
    В бухгалтерском учете розничных торговых организаций расходы по обычным видам деятельности оформляются следующими примерными записями: 
  
    дебет счета 44 кредит счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» — суммы оплаты труда; 
  
    дебет счета 44 кредит счета 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» — отчисления с сумм начисленной оплаты труда на социальные нужды; 
  
    дебет счета 44 кредит счетов 60, 76 — транспортные расходы, связанные с доставкой и иной перевозкой товаров, иные подобные расходы (без учета НДС); 
  
    дебет счета 44 кредит счета 76 — расходы на аренду и содержаний зданий, сооружений, помещений, оборудования и инвентаря (без НДС); 
  
    дебет счета 44 кредит счетов 02 «Амортизация основных средств», 05 «Амортизация нематериальных активов», 04 «Нематериальные активы» — амортизационные отчисления по принадлежащим организации объектам основных средств и нематериальных активов (в части нематериальных активов начисление амортизации в соответствии с пунктом 21 ПБУ 14/2000 может осуществляться путем накопления данных сумм на счете 05 или путем уменьшения учетной стоимости объектов); 
  
    дебет счета 44 кредит счетов 60, 76 — расходы на ремонт объектов основных средств (без НДС), выполняемый подрядным способом без формирования резерва расходов на ремонт; 
  
    дебет счета 44 кредит счетов 10, 69, 70 «Материалы» и др. — расходы на ремонт объектов основных средств, выполняемый собственными силами организации, то есть хозяйственным способом, без формирования резерва расходов на ремонт; 
  
    дебет счета 44 кредит счета 96 «Резервы предстоящих расходов»; дебет счета 96 кредит счетов 10, 60, 69, 70, 76 и др. — расходы на ремонт объектов основных средств через формирование резерва предстоящих расходов на ремонт (ремонтный фонд); 
  
    дебет счета 44 кредит счетов 60, 76 — расходы на топливо, газ и электроэнергию; рекламные расходы; расходы на оплату услуг сторонних организаций (без НДС); 
  
    дебет счета 44 кредит счета 10 — стоимость материалов, потребленных при подработке, переработке, сортировке, фасовке и упаковке товаров. 
  
    Следует учитывать, что расходы, произведенные розничными торговыми организациями в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, должны учитываться насчете 97 «Расходы будущих периодов» и подлежат отнесению на издержки обращения (дебет счета 44 кредит счета 97) в течение срока, к которому они относятся, ежемесячно равными частями, согласно утвержденным руководителем организации расчетам. 
    К расходам будущих периодов, в частности, относятся: затраты по неравномерно производимому ремонту основных средств (когда предприятием не создается ремонтный фонд или резерв для ремонта основных средств); арендная плата за аренду отдельных объектов основных средств; расходы по оплате услуг телефонной, радио- и других видов связи; другие аналогичные расходы. 
    Ежемесячно сумма произведенных в течение месяца расходов должна быть распределена между стоимостью реализованных товаров и числящимся остатком товаров. 
    Сумма расходов, приходящаяся на реализованные за месяц товары, списывается на реализацию — дебет счета 90, субсчет «Себестоимость продаж» кредит счета 44. 
    В соответствии с пунктом 9 ПБУ 10/99 организации розничной торговли вправе признавать издержки обращения в себестоимости реализованных товаров полностью в отчетном периоде в качестве расходов по обычным видам деятельности. При этом, если в отношении расходов на оплату труда, на аренду, на содержание зданий, сооружений, помещений и инвентаря, на рекламу и представительские расходы, такой принцип соблюдается в любом случае, то расходы на перевозку и заготовку товаров могут признаваться как полностью в стоимости реализованных за отчетный период товаров, так и отдельно в части реализованных и нереализованных на конец отчетного месяца товаров. 
    Соответственно сальдо по счету 44 на конец месяца может представлять собой сумму издержек обращения в части транспортных расходов, приходящейся на остаток нереализованных на конец данного месяца товаров. При этом сумма издержек обращения, относящаяся к остатку товаров на конец месяца, исчисляется по среднему проценту издержек обращения за отчетный месяц с учетом переходящего остатка на начало месяца в следующем порядке: 
    1) суммируются транспортные расходы на остаток товаров на начало месяца и произведенные в отчетном месяце; 
    2) определяется сумма товаров, реализованных в отчетном месяце, и остаток товаров на конец месяца; 
    3) отношением определенной суммы расходов к сумме реализованных и оставшихся товаров определяется средний процент издержек обращения к общей стоимости товаров; 
    4) умножением суммы остатка товаров на конец месяца на средний процент указанных расходов определяется их сумма, относящаяся к остатку товаров на конец месяца. 
    Расчет суммы транспортных расходов, приходящихся на стоимость реализованных за отчетный месяц товаров и стоимость остатка нереализованных товаров, производится также по среднему проценту с использованием данных об остатке транспортных расходов в составе издержек обращения на начало месяца, сумме произведенных транспортных расходов за месяц, а также о стоимости реализованных товаров за отчетный месяц и остатке товаров на конец месяца. 
    Также следует учитывать, что распределению подлежат только те транспортные расходы, которые в соответствии с положениями ПБУ 5/01 не относятся на увеличение первоначальной стоимости приобретенных товаров. 
    

  
    Данные о транспортных расходах, не учитываемых в стоимости  приобретенных товаров, и стоимости  товаров за отчетный месяц характеризуются  следующими показателями: 
    1) по транспортным расходам:

    2) по  товарам:

    Расчетный средний процент — 4,12% ((24000 руб. + 65000 руб.) / (1 600 000 руб. + 560 000 руб.)). 
  
    Соответственно:

    В бухгалтерском учете  списание транспортных расходов оформляется  следующим образом: 
  
    дебет счета 90, субсчет «Себестоимость продаж» кредит счета 44 — 65926 руб. 
  
    Все прочие расходы, включаемые в издержки обращения, не распределяются между оборотами по реализации товаров и их остатком, а относятся на реализацию по итогам каждого отчетного месяца. 
    Если в соответствующем месяце организация не вела свою деятельность (например, по требованию уполномоченных органов деятельность была приостановлена), а отдельные расходы производились, то они относятся к расходам будущих периодов (дебет счета 97 кредит счетов 10, 44, 69, 70 и др.) с последующим отражением в составе расходов отчетного периода при возобновлении деятельности или погашением за счет установленного собственниками источника. 
    При переходе организаций розничной торговли с начала следующего года в соответствии с принятой учетной политикой на порядок признания транспортных расходов полностью в себестоимости проданных товаров в качестве расходов по обычным видам деятельности, не списанные в прошлом отчетном году транспортные расходы подлежат включению в себестоимость проданных товаров на начало отчетного года или же организацией может быть принято решение о равномерном включении этих сумм в себестоимость проданных товаров в течение определенного периода времени (например, квартал, полугодие). 
    Учет транспортных расходов, связанных с приобретением товаров, может быть организован также с использованием счетов 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» и 16 «Отклонения в стоимости материальных ценностей». Соответствующий выбор должен быть закреплен в учетной политике организации на соответствующий год. 
    Учет операционных (перечень определен в пункте 11 ПБУ 10/99) и внереализационных расходов (пункт 12 ПБУ 10/99) осуществляется непосредственно по балансовому счету 91 «Прочие доходы и расходы». 
    Например: 
  
    дебет счета 91, субсчет «Прочие расходы» кредит счетов 01, 10 и др. — отражается стоимость реализованных активов, отличных от товаров; 
  
    дебет счета 91, субсчет «Прочие расходы» кредит счетов 76, 51 — отражаются признанные организацией штрафы, пени и неустойки за нарушение условий договоров; 
  
    дебет счета 91, субсчет «Прочие расходы» кредит счетов 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» 76 — отражаются списываемые с учета суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, а также других долгов, нереальных для взыскания; 
  
    дебет счета 91, субсчет «Прочие расходы» кредит счетов 51, 76 и др. — отражаются перечисления средств (взносов, выплат и т.д.), связанных с благотворительной деятельностью, расходы на осуществление спортивных мероприятий, отдыха, развлечений, мероприятий культурно-просветительского характера и иных аналогичных мероприятий. 
  
    Чрезвычайные расходы отражаются непосредственно на счете 99 «Прибыли и убытки» — дебет счета 99 кредит счетов 10, 51 и др.