История развития бухгалтерского управленческого учета

История развития Бухгалтерского управленческого учета, его сущность и основные понятия.

1. История развития Бухгалтерского управленческого учета.

   Бухгалтерский учет как единая система учета  имущества, капитала и прибыли возник в XV в. Изначально бухгалтерский учет был предназначен только для внутреннего пользования, а оперативное управление осуществлялось путем личного наблюдения. Потребность в учете затрат и калькулировании себестоимости продукции возникла в период зарождения и расцвета мануфактурного производства. Для определения величины указанных показателей были разработаны основные принципы попроцессного и позаказного калькулирования. Учет затрат и калькулирование себестоимости продукции являются основными задачами производственного учета, который занимает одно из центральных мест в современной системе управленческого учета.

   Исторически конкретные условия для применения калькулирования создавали появление капиталистического производства с использованием наемной рабочей силы, выступающей как товар, повышение общественной производительности труда в капиталистическом организованном производстве; переворот в ценообразовании, когда товары стали продаваться по ценам, приближенным не к их стоимости, а к цене производства, и возникла конкуренция как механизм выравнивания средней нормы прибыли. Производственный учет как особая сфера бухгалтерской работы выделился из коммерческого учета лишь во второй половине XIX в. и долгие годы существовал как учет издержек производства капиталистического предприятия.

   На первых порах своего развития калькуляционный учет был примитивным, простым. Все необходимые процедуры по исчислению себестоимости продукции можно было производить в уме, не всегда отражая их в учетных записях. Промышленный переворот, произошедший в конце XVIII в., переход от индивидуальной и мануфактурной к фабричной организации производства, появление многочисленных промышленных предприятий, компаний и акционерных обществ, а также свободного предпринимательства способствовали возникновению конкуренции, рынков капитала, товаров и труда, а также свободному ценообразованию. В этих условиях возросло значение калькулирования, прежде всего как инструмента оценки рентабельности товаров, уровня выгодности рыночных цен.

     Конкурентная  борьба и, как следствие, необходимость и возможность снижения цен повысили значение калькулирования себестоимости, с тем, чтобы точно знать пределы снижения цены. Новое развитие калькуляционный учет получил на рубеже XIX—XX в. Концентрация производства на основе научно-технического прогресса сопровождалась дельнейшим разделением и специализацией труда. Появились новые организационные и технические решения, поточное производство, конвейерная сборка изделий, автоматические линии обработки. Одновременно с этим обнаружились и недостатки калькуляционного учета, дающего, как говорили, «посмертную информацию», по которой невозможно было принять оперативные решения.

   Необходимость соответствия бухгалтерского учета  условиям конкурентной экономики, предоставление информации все большему кругу внешних пользователей, а также обеспечение сохранности коммерческой тайны обусловили деление прежде единой бухгалтерии предприятия на две самостоятельные части — финансовую и калькуляционную. Разделение бухгалтерии на самостоятельные части привело к централизации финансового учета и децентрализации калькуляционного. Калькуляционная бухгалтерия стала иметь свои задачи, которые сводились к содействию эффективному управлению производством, т.е. обеспечению процесса управления оперативно-аналитической информацией, содержанию в поле контроля всех структурных производственных подразделений, их затрат и доходов.

   Острая  необходимость оперативного контроля затрат и регулирования себестоимости привели к созданию и распространению оперативно-калькуляционного учета производства и сбыта — системе учета «стандарт-кост». Стоит отметить, что метод нормативного определения затрат, являющийся одним из принципов производственного менеджмента, был предложен Ф. Тейлором и другими инженерами того времени.

   Разработка  стандартов затрат, стандартных смет, стандартной калькуляции продукта позволила оперативно контролировать в ходе производства соответствие фактических затрат стандартным, оперативно выявлять и устранять возникшие отклонения, т.е. возник новый метод регулирования процесса формирования себестоимости — управление по отклонениям.

   Создание  и применение системы учета «стандарт-кост»  привело к тому, что калькуляционный учет перестал быть просто регистратором совершившихся хозяйственных явлений и фактов, а на основе управления отклонениями направил свой взор в будущее.

   Другое  направление обогащения калькуляционного учета, которое является очередным этапом на пути становления управленческого учета, считается разработка системы учета «директ-костинг». Впервые этот термин появился в США в 1936 г. Основные идеи этой системы были изложены в статье американского исследователя И.Н. Гаррисона, опубликованной в январе 1936 г. в бюллетене Национальной ассоциации промышленного учета. В основу этой системы был заложен принцип подразделения затрат на постоянные и переменные. Система учета «директ-костинг» стала иметь решающее значение особенно в области ценовой и стратегической политики предприятия.

   С появлением акционерного капитала учет, предназначенный для составления финансовой отчетности с целью контроля за действиями администрации компании и предоставления базы для налогообложения, выделился и трансформировался в самостоятельное направление бухгалтерского учета. Ведение финансового учета осуществляется в обязательном порядке и в строго регламентированной форме согласно действующему законодательству и принятым стандартам профессиональных организаций. В настоящее время наиболее распространенными стандартами являются система международных норм в области бухгалтерского учета и составления отчетности — (международные стандарты финансовой отчетности — МСФО) и система СААР, используемая на биржах США и Канады.

   Таким образом, в начале XX в. произошло окончательное разделение финансового и управленческого учета и формирование двух самостоятельных подсистем бухгалтерского учета, имеющих различные цели и задачи. Однако это не означает, что они существуют независимо друг от друга. С одной стороны, в управленческом учете используются данные финансовой отчетности, а с другой — управленческий учет позволяет рассчитать такие важные показатели финансового учета, как себестоимость, остатки готовой продукции и др.

   Дальнейшее  развитие управленческого учета  связано с расширением масштабов бизнеса компаний. Постепенно, по мере появления новых потребностей (оперативное управление производством) и расширения круга решаемых задач (нормативное калькулирование) производственный учет трансформировался в систему управленческого учета.

   Наряду  с чистой прибылью и рентабельностью  капиталовложений отклонения от нормативных затрат стали важнейшим финансовым показателем для оценки результатов управленческой деятельности. Исходя из потребностей внутреннего управления многие компании стали использовать бюджетное планирование и такие калькуляционные системы, как «стандарт-кост» и «директ-костинг».

   Широкое применение в практической деятельности получил метод калькуляции себестоимости по операциям — АВС. Он позволяет учитывать динамику накладных расходов и определять причины возникновения указанного вида затрат, а также порядок их отнесения на готовую продукцию. Метод АВС показывает, что иногда более существенное влияние на затраты оказывают факторы, не связанные с объемом производства (например, сложность и комплексность производства, ассортимент продукции).

   С развитием вычислительной техники многие компании стали автоматизировать свой бизнес. Были разработаны новые стандарты корпоративного планирования, такие, как система МНР, позволяющая оптимально загружать производственные мощности и закупать точное количество материалов и сырья, необходимое для выполнения текущего плана заказов и для обработки за один производственный цикл.

   В процессе дальнейшего развития бизнеса  выяснилось, что значительную долю в себестоимости продукции занимают затраты, напрямую не связанные с процессом и объемом производства. Для учета указанных затрат был специально разработан набор методов управления бизнесом, которые поддерживаются вычислительными системами и обеспечивают планирование всех производственных ресурсов, включая оборудование, трудовые ресурсы, материальные запасы и денежные средства. При этом единый последовательно разработанный план охватывает все функциональные подразделения компании, а его реализация осуществляется под контролем высшего руководства.

   Такие факторы, как глобализация рынков, усилившаяся конкуренция, значительный скачок в развитии технологий, стимулируют внедрение нововведений в области управленческого учета.

   В последнее время на основе набора методов управления бизнесом появились новые концепции корпоративного планирования. Например, система, позволяющая снизить транспортные и операционные расходы путем оптимального структурирования логистических схем поставок, и система, с помощью которой можно координировать деятельность фирмы в соответствии с потребностями покупателей. 

2. Сущность Бухгалтерского управленческого учета и основные понятия.

   Важнейшими  задачами современной практики управления являются выработка и исполнение решений, направленных на достижение финансово-экономической устойчивости и эффективности функционирования организации.

   Успешная  реализация задач управления организацией в системе рыночных отношений требует от руководителей, менеджеров и организаторов производства не только высокой компетентности и опыта в конкретных сферах производственной деятельности, но и умения экономически правильно, адекватно оценить и в реальном режиме времени отреагировать как на динамические внешние условия развития экономических процессов, так и на смену режима функционирования организации, связанную с изменениями номенклатуры и объема производства продукции, структурными перестройками и т.д.

   К бухгалтерской информации традиционно предъявлялись такие требования, как объективность, достоверность, своевременность и точность. Однако на современном этапе совершенствования управления предъявление только этих требований оказывается недостаточно. В современных условиях предоставляемая информация должна быть высокого качества и эффективной, удовлетворять потребностям как внешних, так и внутренних пользователей информации. Это означает, что бухгалтерская информация должна содержать минимальное количество показателей, но удовлетворять максимальному числу ее пользователей на разных уровнях управленческой иерархии. Предоставляемая информация должна быть необходимой, существенной и целесообразной, без лишних показателей. Кроме того, необходимо, чтобы бухгалтерская информация формировалась с наименьшими затратами труда и времени.

     Обобщая изложенное, можно сказать, что учетная информация должна формироваться не ради самого бухгалтерского учета, а быть полезной внутренним и внешним ее пользователям, служить необходимой основой для осуществления процессов прогнозирования, планирования, нормирования, анализа и контроля, т.е. выступать важным средством принятия эффективных управленческих решений. Очевидно, что для удовлетворения всех перечисленных выше требований необходимо использовать различные методы сбора, обработки и отражения информации. Финансовый учет охватывает информацию, которая используется не только для внутреннего управления, но и сообщается контрагентам, сторонним пользователям. Эта информация должна удовлетворить потребности, как государственных организаций, так и акционеров компаний, держателей облигаций и других ценных бумаг, потенциальных инвесторов.

   Управленческий  же учет предназначается для решения  внутренних задач управления предприятием и является его ноу-хау. В отличие от финансового управленческий учет субъективен и конфиденциален, но именно он несет основную нагрузку обеспечения принятия управленческих решений, и им занимаются профессионалы высокого уровня.

   В современных условиях управленческий учет, выполняя определенные функции, выступает в качестве информационного фундамента управления внутренней деятельностью организации, ее стратегией и тактикой. Основное его назначение — это аккумулирование информации для принятия оперативных и прогнозных управленческих решений. Следовательно, основная задача управленческого учета — подготовка необходимой информации для принятия оптимальных управленческих решений по совершенствованию производственного процесса и тем самым оптимизация процесса управления.

   Целью формирования системы  управленческого  учета является составление в необходимые сроки и в требуемых объемах управленческой отчетности, которая предназначена для руководителей организации всех уровней управления.

   Тактика управленческого  учета включает организацию, учет, контроль, мотивацию, анализ и регулирование ранее принятых решений, а также ответственность за их исполнение.

   Стратегия управленческого  учета представляет собой систему анализа, прогнозирования, планирования и координации управленческих решений, определяющих развитие организации на длительный период.

   Характеризуя  сущность управленческого учета, следует отметить его важнейшую особенность: управленческий учет связывает процесс управления с учетным процессом.

     Предметом управления является процесс воздействия  на объект или процесс управления в целях организации и координирования деятельности людей для достижения максимальной эффективности производства. Управление воздействует на предмет управления с помощью планирования, организации, координирования, стимулирования и контроля. Именно эти функции выполняет управленческий учет, образуя свою систему, которая отвечает целям и задачам управления.

   Предмет управленческого учета — производственная и коммерческая деятельность организации в целом и ее отдельных структурных подразделений в процессе всего цикла управления.

   Содержание  предмета управленческого учета раскрывают его многочисленные объекты, которые можно объединить в две основные группы.

   К первой группе объектов управленческого  учета относят производственные ресурсы, обеспечивающие целесообразный труд людей в процессе хозяйственной деятельности предприятия, ко второй — хозяйственные процессы, выполняемые отдельными подразделениями организации, составляющие в совокупности производственную деятельность организации.

   В состав производственных ресурсов входят основные фонды, нематериальные активы, материальные ресурсы.

   Ко  второй группе объектов управленческого  учета относят следующие виды деятельности:

• снабженческо-заготовительную  —  приобретение,  хранение, 
  обеспечение производства сырьевыми ресурсами, вспомогательными 
  материалами и производственным оборудованием с запасными частями, 
  предназначенными для его содержания и ремонта, а также маркетинговую деятельность, связанную со снабженческими процессами;
• производственную — процессы, обусловленные технологией 
  производства продукции и состоящие из основных и вспомогательных 
  операций; операции по совершенствованию выпускаемых продуктов 
  и разработке новых;
• финансово-сбытовую — маркетинговые исследования и операции по формированию рынка сбыта продукции; непосредственно 
  сбытовые операции, включая упаковку, транспортировку и другие 
  виды работ; операции, содействующие росту объема продаж, начиная 
  от рекламы продукта и заканчивая установлением прямых связей 
  с потребителями; контроль качества выпускаемой продукции;   
•     организационную  —  создание организационной структуры 
  хозяйствующего субъекта, формирование функциональных отделов, 
  служб, цехов, участков; организация информационной системы 
  организации с прямой и обратной связью, отвечающей требованиям 
  внутренних коммуникационных связей между структурными подразделениями, разными уровнями управления, соответствующей функциям 
  планирования, контроля, оценки выполнения плана, стимулирования; операции координирования действий внутренних исполнителей, направленных на выполнение основной цели предприятия.

   Таким образом, в роли объекта управленческого учета может выступать деятельность отдельных подразделений организации, отделов, цехов, участков, рабочих мест. Кроме того, объектом учета может быть как отдельная управленческая задача, так и определенная область деятельности.

   Совокупность  различных приемов и способов, посредством которых отражаются объекты управленческого учета в информационной системе организации, называется методом управленческого учета. Основными элементами метода управленческого учета являются: документация, инвентаризация, группировка и обобщение, нормирование, бюджетирование, анализ и контроль. При этом все элементы метода действуют не изолированно друг от друга, а в системе организации внутренних хозяйственных связей, направленной на решение задач управления.

   Документация  — первичные документы и машинные носители информации, гарантируют управленческому учету достаточно полное отражение деятельности организации. Первичный учет применительно к специфике предприятия является основным источником информации для финансового и управленческого учета.

   Инвентаризация  — способ определения фактического состояния объекта, а также отклонений от учетных данных, неучтенных ценностей, потерь, недостач, хищений. Инвентаризация способствует сохранности материальных ценностей, контролирует их использование, устанавливает полноту и достоверность учетной информации.

   Группировка и обобщение - способ, позволяющий накапливать и систематизировать информацию об объекте по определенным признакам. Главными признаками группировки объектов управленческого учета считаются: специфика производственной деятельности, технологическая и организационная структура организации, организация управления, целевые функции системы управления. Сгруппированная информация способствует более эффективному использованию для оценки результатов деятельности и принятия оперативных и стратегических управленческих решений.

     Бюджетирование  — непрерывный циклический процесс формирования бюджетов, направленный на приведение в соответствие возможностей организации с условиями рынка. Бюджет — это количественное выражение плана, инструмент координации и контроля за его выполнением. При этом бюджеты могут быть составлены как для организации в целом, так и для ее отдельных подразделений или проектов.

   Нормирование  — процесс научно обоснованного расчета оптимальных норм и нормативов, который направлен на обеспечение эффективного использования всех видов ресурсов, и изыскание путей наиболее продуктивного превращения затрат в продукцию.

   Технологические расчеты, лежащие в основе определения норм и нормативов, являются основой для бюджетирования, организации и учета производства, так как выражают количественные цели, которые должны быть достигнуты. Бюджетные и нормативные показатели используются для учета по нормам затрат и отклонениям от них. Технологические нормативы можно рассматривать как аналитическую базу управленческого учета, обеспечивающую его соответствующими данными о деятельности подразделений организации.

   Анализ  — в силу специфических особенностей этот элемент метода управленческого учета взаимодействует практически со всеми остальными его составляющими. Анализу подвергается производственная деятельность, как всей организации, так и отдельных ее подразделений. Выбор показателей анализа определяется целями и возможностями системы управления. В процессе анализа выявляются взаимозависимости и взаимосвязи между подразделениями по выполнению установленных плановых заданий, отклонения и причины, вызвавшие изменения в результатах деятельности организации, для принятия соответствующих управленческих решений.

   Контроль  — завершающий процесс планирования и анализа, направляющий деятельность организации на выполнение задач, стоящих перед организацией, позволяющий вскрывать и устранять возникающие отклонения. Основой системы контроля служит обратная связь, которая дает необходимую и целесообразную информацию для осуществления контрольно-измерительной деятельности. Существуют разные виды контроля, которые обладают отличительными особенностями в каждой организации, отражая специфику ее деятельности.

   Таким образом, управленческий учет является аналитической системой формирования информации, требуемой для принятия управленческих решений. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

ЛИТЕРАТУРА

1. Ивашкевич В.Б.  Бухгалтерский управленческий учет: Учебник 
для вузов. М.: Юристъ, 2003.

2. Кондраков Н., Иванова  М. Бухгалтерский управленческий учет. 
Учебное пособие. М.: Инфра-М, 2003.

3.   Гущина И.Э., Балакирева Н.М.   Управленческий учет: основы теории и практики: Учебное пособие.— М.: КНОРУС, 2004.