Налог на добавленную стоимость. 7

ВВЕДЕНИЕ

Налог на добавленную стоимость (НДС) самый сложный для исчисления из всех налогов, входящих в налоговую  систему РФ. Его традиционно относят  к категории универсальных косвенных  налогов, которые в виде своеобразных надбавок взимаются через цену товара. НДС представляет собой форму  изъятия в бюджет части добавленной  стоимости, создаваемой на всех стадиях  производства и определяемой как  разница между стоимостью реализованных  товаров, работ и услуг и стоимостью материальных затрат, отнесенных на издержки производства и обращения.

Основным законодательным  актом, регулирующим обложение налогом  на добавленную стоимость, является Налоговый Кодекс Российской Федерации, в особенности ее 21 глава.

Налог на добавленную стоимость  занимает важное место в системе  налогов России. Учитывая сущность налога на добавленную стоимость, можно  сказать, что он - довольно эффективное  средство пополнения государственного бюджета, так как обложение конечных стоимостей практически всех товаров  довольно высоким дополнительным платежом, с взиманием последнего в пользу государства в принципе может  быть неэффективным только в том  случае, если в государстве полностью  прекратится торговля. Однако, это  представляется маловероятным.

Российское законодательство по НДС характеризуется чрезвычайной подвижностью и изменчивостью. Огромное количество законодательных актов, инструкций и других нормативных  документов, регламентирующих порядок  исчисления налога, требуют своей  унификации, так как их многочисленность и разрозненность является причиной ряда распространенных нарушений порядка  исчисления и уплаты налога. В данной работе будет детально изучен порядок  определения налогооблагаемой базы по НДС, а также рассмотрены конкретные ситуации, вызывающие спорные вопросы.

1. Налоговая база

При определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так  и в натуральной формах, или  право на распоряжение которыми у  него возникло, а также доходы в  виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 Налогового Кодекса.

Если из дохода налогоплательщика  по его распоряжению, по решению  суда или иных органов производятся какие-либо удержания, такие удержания  не уменьшают налоговую базу.

Налоговая база определяется отдельно по каждому виду доходов, в отношении  которых установлены различные  налоговые ставки.

Для доходов, в отношении которых  предусмотрена налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 Налогового Кодекса, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218-221 Налогового Кодекса, с учетом особенностей, установленных настоящей главой.

Если сумма налоговых вычетов  в налоговом периоде окажется больше суммы доходов, в отношении  которых предусмотрена налоговая  ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 Налогового Кодекса, подлежащих налогообложению, за этот же налоговый период, то применительно к этому налоговому периоду налоговая база принимается равной нулю. На следующий налоговый период разница между суммой налоговых вычетов в этом налоговом периоде и суммой доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 Налогового Кодекса, подлежащих налогообложению, не переносится, если иное не предусмотрено настоящей главой.

Для доходов, в отношении которых  предусмотрены иные налоговые ставки, налоговая база определяется как  денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению. При этом налоговые вычеты, предусмотренные статьями 218-221 Налогового Кодекса, не применяются.

Доходы (расходы, принимаемые к  вычету в соответствии со статьями 214.1, 214.3, 214.4, 218 - 221 настоящего Кодекса) налогоплательщика, выраженные (номинированные) в иностранной валюте, пересчитываются  в рубли по официальному курсу  Центрального банка Российской Федерации, установленному на дату фактического получения указанных доходов (дату фактического осуществления расходов).[1]  

2. Особенности определения налоговой базы при получении доходов в натуральной форме

При получении налогоплательщиком дохода от организаций и индивидуальных предпринимателей в натуральной  форме в виде товаров (работ, услуг), иного имущества, налоговая база определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг) иного имущества, исчисленная исходя из их цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному статьей 40 Налогового Кодекса.

При этом в стоимость таких товаров (работ, услуг) включается соответствующая  сумма налога на добавленную стоимость, акцизов и исключается частичная  оплата налогоплательщиком стоимости  полученных им товаров, выполненных  для него работ, оказанных ему  услуг.

К доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме, в частности, относятся:

1) оплата (полностью или частично) за него организациями или  индивидуальными предпринимателями  товаров (работ, услуг) или имущественных  прав, в том числе коммунальных  услуг, питания, отдыха, обучения  в интересах налогоплательщика;

2) полученные налогоплательщиком  товары, выполненные в интересах  налогоплательщика работы, оказанные  в интересах налогоплательщика  услуги на безвозмездной основе  или с частичной оплатой;

3) оплата труда в натуральной  форме. 

3. Особенности определения налоговой базы при получении доходов в виде материальной выгоды

Доходом налогоплательщика, полученным в виде материальной выгоды, являются:

1) материальная выгода, полученная  от экономии на процентах за  пользование налогоплательщиком  заемными (кредитными) средствами, полученными  от организаций или индивидуальных  предпринимателей, за исключением:

материальной выгоды, полученной от банков, находящихся на территории Российской Федерации, в связи с  операциями с банковскими картами  в течение беспроцентного периода, установленного в договоре о предоставлении банковской карты;

материальной выгоды, полученной от экономии на процентах за пользование  заемными (кредитными) средствами, предоставленными на новое строительство либо приобретение на территории Российской Федерации  жилого дома, квартиры, комнаты или  доли (долей) в них, земельных участков, предоставленных для индивидуального  жилищного строительства, и земельных  участков, на которых расположены  приобретаемые жилые дома, или  доли (долей) в них;

материальной выгоды, полученной от экономии на процентах за пользование  заемными (кредитными) средствами, предоставленными банками, находящимися на территории Российской Федерации, в целях рефинансирования (перекредитования) займов (кредитов), полученных на новое строительство  либо приобретение на территории Российской Федерации жилого дома, квартиры, комнаты  или доли (долей) в них, земельных  участков, предоставленных для индивидуального  жилищного строительства, и земельных  участков, на которых расположены  приобретаемые жилые дома, или  доли (долей) в них.

Материальная выгода, указанная  в абзацах третьем и четвертом  настоящего подпункта, освобождается  от налогообложения при условии  наличия права у налогоплательщика  на получение имущественного налогового вычета, установленного подпунктом 2 пункта 1 статьи 220 настоящего Кодекса, подтвержденного  налоговым органом в порядке, предусмотренном пунктом 3 статьи 220 Налогового Кодекса;

2) материальная выгода, полученная  от приобретения товаров (работ,  услуг) в соответствии с гражданско-правовым  договором у физических лиц,  организаций и индивидуальных  предпринимателей, являющихся взаимозависимыми  по отношению к налогоплательщику;

3) материальная выгода, полученная  от приобретения ценных бумаг,  финансовых инструментов срочных  сделок.

2. При получении налогоплательщиком  дохода в виде материальной  выгоды, указанной в подпункте  1 пункта, налоговая база определяется  как:

1) превышение суммы процентов  за пользование заемными (кредитными) средствами, выраженными в рублях, исчисленной исходя из двух  третьих действующей ставки рефинансирования, установленной Центральным банком  Российской Федерации на дату  фактического получения налогоплательщиком  дохода, над суммой процентов,  исчисленной исходя из условий  договора;

2) превышение суммы процентов  за пользование заемными (кредитными) средствами, выраженными в иностранной  валюте, исчисленной исходя из 9 процентов  годовых, над суммой процентов,  исчисленной исходя из условий  договора.

Определение налоговой базы при  получении дохода в виде материальной выгоды, полученной от экономии на процентах  при получении заемных (кредитных) средств, исчисление, удержание и  перечисление налога осуществляются налоговым  агентом в порядке, установленном  Налоговым Кодексом.

При получении налогоплательщиком дохода в виде материальной выгоды, указанной в подпункте 2 пункта 1 статьи Налогового Кодекса, налоговая база определяется как превышение цены идентичных (однородных) товаров (работ, услуг), реализуемых лицами, являющимися взаимозависимыми по отношению к налогоплательщику, в обычных условиях лицам, не являющимся взаимозависимыми, над ценами реализации идентичных (однородных) товаров (работ, услуг) налогоплательщику.

При получении налогоплательщиком дохода в виде материальной выгоды, указанной в подпункте 3 пункта 1 статьи Налогового Кодекса, налоговая база определяется как превышение рыночной стоимости ценных бумаг, финансовых инструментов срочных сделок над суммой фактических расходов налогоплательщика на их приобретение.

В целях настоящей статьи в расходы  на приобретение ценных бумаг, являющихся базисным активом опционного контракта, включаются суммы, уплаченные продавцу за ценные бумаги в соответствии с  таким контрактом, а также уплаченные суммы премии и вариационной маржи  по опционным контрактам.

Материальная выгода не возникает  при приобретении налогоплательщиком ценных бумаг по первой или второй части РЕПО при условии исполнения сторонами обязательств по первой и  второй частям РЕПО, а также в  случае оформленного надлежащим образом  прекращения обязательств по первой или второй части РЕПО по основаниям, отличным от надлежащего исполнения, в том числе зачетом встречных  однородных требований, возникших из другой операции РЕПО.

Рыночная стоимость ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке  ценных бумаг, определяется исходя из их рыночной цены с учетом предельной границы ее колебаний, если иное не установлено настоящей статьей.

Рыночная стоимость ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке  ценных бумаг, определяется исходя из расчетной цены ценных бумаг с  учетом предельной границы ее колебаний, если иное не установлено настоящей  статьей.

Расчетной ценой инвестиционного  пая закрытого инвестиционного  фонда (интервального паевого инвестиционного  фонда), не обращающегося на организованном рынке ценных бумаг, признается последняя  расчетная стоимость инвестиционного  пая, определенная управляющей компанией, осуществляющей доверительное управление имуществом, составляющим соответствующий  паевой инвестиционный фонд, в соответствии с законодательством Российской Федерации об инвестиционных фондах, без учета предельной границы  колебаний расчетной цены ценных бумаг.

Рыночной стоимостью инвестиционного  пая паевого инвестиционного  фонда (обращающегося и не обращающегося  на организованном рынке ценных бумаг) в случае его приобретения у управляющей  компании, осуществляющей доверительное  управление имуществом, составляющим соответствующий паевой инвестиционный фонд, признается последняя расчетная  стоимость инвестиционного пая, определенная указанной управляющей  компанией в соответствии с законодательством  Российской Федерации об инвестиционных фондах, без учета предельной границы  колебаний рыночной или расчетной  цены ценных бумаг.

Если в соответствии с законодательством  Российской Федерации об инвестиционных фондах выдача инвестиционного пая  паевого инвестиционного фонда, ограниченного в обороте, осуществляется не по расчетной стоимости инвестиционного  пая, рыночной стоимостью такого инвестиционного  пая признается сумма денежных средств, на которую выдается один инвестиционный пай и которая определена в  соответствии с правилами доверительного управления паевым инвестиционным фондом, без учета предельной границы  колебаний.

Рыночной стоимостью инвестиционного  пая открытого паевого инвестиционного  фонда признается последняя расчетная  стоимость инвестиционного пая, определенная управляющей компанией, осуществляющей доверительное управление имуществом, составляющим соответствующий  открытый паевой инвестиционный фонд, в соответствии с законодательством  Российской Федерации об инвестиционных фондах, без учета предельной границы  колебаний рыночной цены ценных бумаг.

Рыночная стоимость финансовых инструментов срочных сделок, обращающихся на организованном рынке, определяется в соответствии с пунктом 1 статьи 305 Налогового Кодекса.

Рыночная стоимость финансовых инструментов срочных сделок, не обращающихся на организованном рынке, определяется в соответствии с пунктом 2 статьи 305 Налогового Кодекса.[2] 

4. Особенности определения налоговой базы по договорам страхования

При определении налоговой базы учитываются доходы, полученные налогоплательщиком в виде страховых выплат, за исключением  выплат, полученных:

1) по договорам обязательного  страхования, осуществляемого в  порядке, установленном законодательством  Российской Федерации;

2) по договорам добровольного  страхования жизни (за исключением  договоров, предусмотренных подпунктом 4 настоящего пункта) в случае  выплат, связанных с дожитием  застрахованного лица до определенного  возраста или срока, либо в  случае наступления иного события,  если по условиям такого договора  страховые взносы уплачиваются  налогоплательщиком и если суммы  страховых выплат не превышают  сумм внесенных им страховых  взносов, увеличенных на сумму,  рассчитанную путем последовательного  суммирования произведений сумм  страховых взносов, внесенных  со дня заключения договора  страхования ко дню окончания  каждого года действия такого  договора добровольного страхования  жизни (включительно), и действовавшей  в соответствующий год среднегодовой  ставки рефинансирования Центрального  банка Российской Федерации. В  противном случае разница между  указанными суммами учитывается  при определении налоговой базы  и подлежит налогообложению у  источника выплаты.

В целях настоящей статьи среднегодовая  ставка рефинансирования Центрального банка Российской Федерации определяется как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин  ставок рефинансирования, действовавших  на 1-е число каждого календарного месяца года действия договора страхования  жизни, на количество суммируемых величин  ставок рефинансирования Центрального банка Российской Федерации.

В случаях досрочного расторжения  договоров добровольного страхования  жизни, предусмотренных настоящим  подпунктом (за исключением случаев  досрочного расторжения договоров  добровольного страхования жизни  по причинам, не зависящим от воли сторон), и возврата физическим лицам денежной (выкупной) суммы, подлежащей в соответствии с правилами страхования и  условиями указанных договоров  выплате при досрочном расторжении  таких договоров, полученный доход  за вычетом сумм внесенных налогоплательщиком страховых взносов учитывается  при определении налоговой базы и подлежит налогообложению у  источника выплаты;

3) по договорам добровольного  личного страхования, предусматривающим  выплаты на случай смерти, причинения  вреда здоровью и (или) возмещения  медицинских расходов застрахованного  лица (за исключением оплаты стоимости  санаторно-курортных путевок);

4) по договорам добровольного  пенсионного страхования, заключенным  физическими лицами в свою  пользу со страховыми организациями,  при наступлении пенсионных оснований  в соответствии с законодательством  Российской Федерации.

В случаях расторжения договоров  добровольного пенсионного страхования (за исключением случаев расторжения  договоров страхования по причинам, не зависящим от воли сторон) и возврата физическому лицу денежной (выкупной) суммы, подлежащей в соответствии с  правилами страхования и условиями  договора выплате при расторжении  таких договоров, полученный доход  за вычетом сумм внесенных налогоплательщиком страховых взносов учитывается  при определении налоговой базы и подлежит налогообложению у  источника выплаты.

В случае расторжения договора добровольного  пенсионного страхования (за исключением  случаев расторжения договоров  страхования по причинам, не зависящим  от воли сторон) при определении  налоговой базы учитываются уплаченные физическим лицом по этому договору суммы страховых взносов, в отношении которых ему был предоставлен социальный налоговый вычет, указанный в подпункте 4 пункта 1 статьи 219 настоящего Кодекса.

При этом страховая организация  при выплате физическому лицу денежных (выкупных) сумм по договору добровольного  пенсионного страхования обязана  удержать сумму налога, исчисленную  с суммы дохода, равной сумме страховых  взносов, уплаченных физическим лицом  по этому договору, за каждый календарный  год, в котором налогоплательщик имел право на получение социального  налогового вычета, указанного в подпункте 4 пункта 1 статьи 219 Налогового Кодекса.

В случае, если налогоплательщик предоставил  справку, выданную налоговым органом  по месту жительства налогоплательщика, подтверждающую неполучение налогоплательщиком социального налогового вычета либо подтверждающую факт получения налогоплательщиком суммы предоставленного социального  налогового вычета, указанного в подпункте 4 пункта 1 статьи 219 Налогового Кодекса, страховая организация соответственно не удерживает сумму налога либо исчисляет сумму налога, подлежащую удержанию.

Форма справки, выдаваемой налоговым  органом по месту жительства налогоплательщика, подтверждающей неполучение налогоплательщиком социального налогового вычета либо подтверждающей факт получения налогоплательщиком суммы предоставленного социального  налогового вычета, утверждается федеральным  органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области  налогов и сборов.

При определении налоговой базы учитываются суммы страховых  взносов, если указанные суммы вносятся за физических лиц из средств работодателей  либо из средств организаций или  индивидуальных предпринимателей, не являющихся работодателями в отношении  тех физических лиц, за которых они  вносят страховые взносы, за исключением  случаев, когда страхование физических лиц производится по договорам обязательного страхования, договорам добровольного личного страхования или договорам добровольного пенсионного страхования.

По договору добровольного имущественного страхования (включая страхование  гражданской ответственности за причинение вреда имуществу третьих  лиц и (или) страхование гражданской  ответственности владельцев транспортных средств) при наступлении страхового случая доход налогоплательщика, подлежащий налогообложению, определяется в случаях:

• гибели или уничтожения застрахованного имущества (имущества третьих лиц) как разница между суммой полученной страховой выплаты и рыночной стоимостью застрахованного имущества на дату заключения указанного договора (на дату наступления страхового случая - по договору страхования гражданской ответственности), увеличенной на сумму уплаченных по страхованию этого имущества страховых взносов;
• повреждения застрахованного имущества (имущества третьих лиц) как разница между суммой полученной страховой выплаты и расходами, необходимыми для проведения ремонта (восстановления) этого имущества (в случае, если ремонт не осуществлялся), или стоимостью ремонта (восстановления) этого имущества (в случае осуществления ремонта), увеличенными на сумму уплаченных по страхованию этого имущества страховых взносов.

Обоснованность расходов, необходимых  для проведения ремонта (восстановления) застрахованного имущества в  случае, если ремонт (восстановление) не производился, подтверждается документом (калькуляцией, заключением, актом), составленным страховщиком или независимым экспертом (оценщиком).

Обоснованность расходов на произведенный  ремонт (восстановление) застрахованного  имущества подтверждается следующими документами:

1) договором (копией договора) о  выполнении соответствующих работ  (об оказании услуг);

2) документами, подтверждающими  принятие выполненных работ (оказанных  услуг);

3) платежными документами, оформленными  в установленном порядке, подтверждающими  факт оплаты работ (услуг).

При этом не учитываются в качестве дохода суммы возмещенных страхователю или понесенных страховщиками расходов, произведенных в связи с расследованием обстоятельств наступления страхового случая, установлением размера ущерба, осуществлением судебных расходов, а  также иных расходов, осуществленных в соответствии с действующим  законодательством и условиями  договора имущественного страхования.[2]  

5. Особенности определения налоговой базы по договорам негосударственного пенсионного обеспечения и договорам обязательного пенсионного страхования, заключаемым с негосударственными пенсионными фондами

При определении налоговой базы по договорам негосударственного пенсионного  обеспечения и договорам обязательного  пенсионного страхования, заключаемым  с негосударственными пенсионными  фондами, не учитываются:

страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, уплачиваемые организациями  и иными работодателями в соответствии с законодательством Российской Федерации;

накопительная часть трудовой пенсии;

суммы пенсий, выплачиваемых по договорам  негосударственного пенсионного обеспечения, заключенным физическими лицами с имеющими соответствующую лицензию российскими негосударственными пенсионными  фондами в свою пользу;

суммы пенсионных взносов по договорам  негосударственного пенсионного обеспечения, заключенным организациями и  иными работодателями с имеющими соответствующую лицензию российскими  негосударственными пенсионными фондами;

суммы пенсионных взносов по договорам  негосударственного пенсионного обеспечения, заключенным физическими лицами с имеющими соответствующую лицензию российскими негосударственными пенсионными  фондами в пользу других лиц.

При определении налоговой базы учитываются:

суммы пенсий физическим лицам, выплачиваемых  по договорам негосударственного пенсионного  обеспечения, заключенным организациями  и иными работодателями с имеющими соответствующую лицензию российскими  негосударственными пенсионными фондами;

суммы пенсий, выплачиваемых по договорам  негосударственного пенсионного обеспечения, заключенным физическими лицами с имеющими соответствующую лицензию российскими негосударственными пенсионными  фондами в пользу других лиц;

денежные (выкупные) суммы за вычетом  сумм платежей (взносов), внесенных  физическим лицом в свою пользу, которые подлежат выплате в соответствии с пенсионными правилами и  условиями договоров негосударственного пенсионного обеспечения, заключенных  с имеющими соответствующую лицензию российскими негосударственными пенсионными  фондами, в случае досрочного расторжения  указанных договоров (за исключением  случаев их досрочного расторжения  по причинам, не зависящим от воли сторон, или перевода выкупной суммы в  другой негосударственный пенсионный фонд), а также в случае изменения  условий указанных договоров  в отношении срока их действия.

Указанные в настоящем пункте суммы  подлежат налогообложению у источника  выплат.

Внесенные физическим лицом по договору негосударственного пенсионного обеспечения  суммы платежей (взносов), в отношении  которых физическому лицу был  предоставлен социальный налоговый  вычет, указанный в подпункте 4 пункта 1 статьи 219 Налогового Кодекса, подлежат налогообложению при выплате денежной (выкупной) суммы (за исключением случаев досрочного расторжения указанного договора по причинам, не зависящим от воли сторон, или перевода денежной (выкупной) суммы в другой негосударственный пенсионный фонд).

При этом негосударственный пенсионный фонд при выплате физическому  лицу денежных (выкупных) сумм обязан удержать сумму налога, исчисленную с суммы  дохода, равной сумме платежей (взносов), уплаченных физическим лицом по этому  договору, за каждый календарный год, в котором налогоплательщик имел право на получение социального  налогового вычета, указанного в подпункте 4 пункта 1 статьи 219 Налогового Кодекса.

В случае, если налогоплательщик предоставил  справку, выданную налоговым органом  по месту жительства налогоплательщика, подтверждающую неполучение налогоплательщиком социального налогового вычета либо подтверждающую факт получения налогоплательщиком суммы социального налогового вычета, указанного в подпункте 4 пункта 1 статьи 219 настоящего Кодекса, негосударственный  пенсионный фонд соответственно не удерживает либо исчисляет сумму налога, подлежащую удержанию. 

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

В заключении можно сделать  следующие выводы. НДС - наиболее «молодой»  налог в системе налогообложения. Вместе с тем он играет важнейшую  роль, как в пополнении доходной базы бюджетов, так и в стимулировании производства и перераспределении  доходов. Налогом охвачены практически  все стадии производства и обращения, поэтому круг налогоплательщиков весьма широк. Установленные по данному  налогу налоговые льготы связаны, прежде всего, с обеспечением низких цен  на социально значимые виды работ  и услуг, для чего многие из них  освобождены от уплаты НДС. Стимулирование производства обеспечивается за счет освобождения от налога научно-исследовательских  работ, ввоза в Россию основного  технического оборудования.

Налог на добавленную стоимость  является одним из наиболее эффективных  фискальных инструментов, поскольку, во-первых, обеспечивает регулярность поступления  налогов, во-вторых, обладает высокой  степенью универсальности, в-третьих, дает значительные поступления в  бюджет, и эти его свойства сделали  этот вид налога весьма распространенным в мировой практике.