Производство по делам о налоговых правонарушениях

     ВВЕДЕНИЕ

1. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ  ПРОИЗВОДСТВА ПО ДЕЛАМ О НАЛОГОВЫХ  ПРАВОНАРУШЕНИЯХ

 

1.1 Понятие и состав  налоговых правонарушений

1.2 Особенности производства  по делам о налоговых правонарушениях

1.3 Процедура вынесения  решения. Обжалование решения

2. ПРОИЗВОДСТВО ПО ДЕЛАМ  О НАЛОГОВЫХ ПРАВОНАРУШЕНИЯХ

2.1 Характеристика деятельности  МИФНС России №3 по Курской  области

2.2 Возбуждение дела о  налоговом правонарушении

2.3 Рассмотрение дел о  налоговых правонарушениях

3. ПУТИ СОВЕРШЕНСТВОВАНИЯ  НАЛОГОВОГО ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВА РФ

3.1 Зарубежный опыт борьбы  с налоговыми правонарушениями

3.2 Предупреждение налоговых  правонарушений

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННЫХ ИСТОЧНИКОВ

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

     ВВЕДЕНИЕ

Налоги и государство - явления взаимосвязанные: государство не может существовать без системы налогообложения, в то же время существование налогов без государства также является невозможным. Появление налогов связано с самыми первыми общественными потребностями, так как государству всегда необходимы денежные средства: для ликвидации стихийных бедствий, строительства дорог, поддержания общественного порядка. И именно налоги являются инструментом мобилизации денежных средств для возможности выполнения государством лежащих перед ним задач.

     Роль налогов в современном государстве так же велика, они составляют основу доходной части государства, что позволяет ему осуществлять свои функции в полном объеме

     Налоговый метод стал главным в формировании доходов государственной казны. Более 80% доходов бюджетной системы составляют платежи, входящие в налоговую систему. Налоги и иные обязательные платежи активно используются государством и местным самоуправлением при управлении различными сферами общественной жизни.

Требуемые суммы налогов государство должно собирать со всех физических и юридических лиц, объявленных им своими налогоплательщиками. Но еще ни одно государство не смогло достичь этой цели исключительно методом убеждения.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

1. Теоретические основы производства по делам о налоговых правонарушениях

1.1 Понятие и  состав налоговых правонарушений

      Статья 106 Налогового кодекса РФ определяет налоговое правонарушение как виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.

Законодательное определение содержит наиболее важные признаки налогового правонарушения:

· противоправность - нарушение норм налогового законодательства;

· виновность - сознательное отношение правонарушителя к совершаемому деянию;

· наказуемость - возможность применения к правонарушителю налоговых (финансовых) санкций.

     Правонарушение как фактическое основание юридической ответственности характеризуется четырьмя элементами, образующими состав правонарушения.

Состав налогового правонарушения - это совокупность признаков, необходимая и достаточная для признания деяния налоговым правонарушением и привлечения лица к налоговой ответственности.

      Основными признаками состава налогового правонарушения являются: объект налогового правонарушения, субъект налогового правонарушения, объективная сторона налогового правонарушения и субъективная сторона налогового правонарушения

Объект налогового правонарушения - это общественные отношения, на которые посягает налоговое правонарушение.

      По своему характеру и направленности все налоговые правонарушения условно могут быть подразделены на четыре обособленные группы:

1. Нарушения, связанные с  неисполнением обязанностей в  связи с налоговым учетом (ст. 116-117 НК РФ)

2. Нарушения, связанные с  несоблюдением порядка ведения  учета объектов налогообложения, доходов и расходов и представлением  в налоговые органы налоговых  деклараций (ст. 119-120 НК РФ).

3. Нарушения, связанные с  неисполнением обязанностей по  уплате, удержанию или перечислению  налогов и сборов (ст. 122, 123 НК РФ)

4. Нарушения, связанные с  воспрепятствованием законной деятельности  налоговых администраций (ст. 125-129.1 НК РФ)

Объективная сторона налогового правонарушения - это система предусмотренных нормами Кодекса признаков, характеризующих внешнее проявление правонарушения.

К таким признакам относятся:

- деяние (действие (воспрепятствование, отказ) бездействие (неудержание, неуплата, непредставление сведений);

- общественно-вредные последствия  деяния;

- причинно-следственная  связь между деянием и последствиями (при отсутствии причинно-следственной  связи налоговая ответственность  исключается);

- момент совершения (окончания) правонарушения;

- способ совершения правонарушения.

     Субъект налогового правонарушения - это лицо, совершившее правонарушение, на которое по действующему законодательству может быть возложена налоговая ответственность.

     В соответствии со статьей 107 Налогового кодекса РФ налоговую ответственность за правонарушения, предусмотренные главой 16 Кодекса, несут организации (не могут привлекаться к налоговой ответственности филиалы и иные обособленные подразделения организаций) и физические лица, достигшие шестнадцатилетнего возраста.

    Субъективная сторона налогового правонарушения - внутреннее отношение лица к совершаемому противоправному деянию.

      Ответственность, за налоговые правонарушения дифференцируется в зависимости от форм вины. При этом вина организации в совершении налогового правонарушения определяется в зависимости от вины ее должностных лиц либо ее представителей, действия (бездействие) которых обусловили совершение налогового правонарушения (ст. 110 НК РФ).

Налоговое правонарушение признается совершенным умышленно, если лицо, его совершившее, осознавало противоправный характер своих действий (бездействия), желало либо сознательно допускало наступление вредных последствий таких действий (бездействия) (п.2 ст. 110 НК РФ).

     Налоговое правонарушение признается совершенным по неосторожности, если лицо, его совершившее, не осознавало противоправного характера своих действий (бездействия) либо вредный характер последствий, возникших вследствие этих действий (бездействия), хотя должно было и могло это осознавать (п.3 ст. 110 НК РФ).

      При отсутствии хотя бы одного из вышеперечисленных признаков состав налогового правонарушения как основание для привлечения лица к налоговой ответственности отсутствует.

 

1.2 Особенности производства по делам о налоговых правонарушениях

 

     В процессе привлечения к налоговой ответственности можно выделить несколько стадий: обнаружение признаков совершенного правонарушения; фиксация обстоятельств совершения налогового правонарушения; сбор доказательств и квалификация деяния; рассмотрение материалов дела о налоговом правонарушении и принятие решения по существу; обжалование принятого решения (пересмотр дела); исполнение вступившего в силу решения налогового органа.

       В рамках каждой стадии осуществляются самостоятельные процессуальные действия, которые направлены на закрепление результатов соответствующего этапа процесса привлечения к ответственности. В случаях, предусмотренных налоговым законодательством, при проведении налогового контроля составляются протоколы (п. 1 ст. 99 НК РФ).

     Привлечение к налоговой ответственности является следствием выявленных в ходе мероприятий налогового контроля нарушений законодательства о налогах и сборах. Таким образом, процесс налогового контроля и процесс привлечения к налоговой ответственности тесно взаимосвязаны.

      Процесс привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности начинается с составления акта по результатам мероприятий налогового контроля.

      Акт налогового органа, составляемый по результатам мероприятий налогового контроля, - это процессуальный документ, в котором должностными лицами налоговых органов фиксируются в том числе документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе мероприятий налогового контроля (пп. 12 п. 3 ст. 100 НК РФ).

     С 01.01.2007 налогоплательщик может быть привлечен к ответственности за налоговые правонарушения (за исключением предусмотренных ст. ст. 120, 122 и 123 НК РФ) также в ходе иных, помимо налоговых проверок, мероприятий налогового контроля (п. 2 ст. 100.1 НК РФ). В этом случае при обнаружении признаков совершенного правонарушения ст. 101.4 НК РФ предусматривает составление специального акта должностным лицом налогового органа. Форма акта и Требования к его составлению устанавливаются ФНС России (п. 3 ст. 101.4 НК РФ).

     Порядок производства по данной категории дел регулируется специальной ст. 101.4 НК РФ. Отличия от общего порядка, установленного в ст. 101 НК РФ, состоят в следующем. Налоговый орган не вправе применять обеспечительные меры для исполнения решения о привлечении к ответственности, а также назначать дополнительные мероприятия налогового контроля. Кроме того, процедура привлечения к ответственности, установленная в ст. 101.4 НК РФ, менее формализованная.

   Интересно, что в ст. 101.4 НК РФ не указан срок, по истечении которого принятое решение вступает в силу. По-видимому, законодатель исходил из того, что положения ст. 101 НК РФ, имеющие общий характер, распространяются на весь процесс привлечения к налоговой ответственности, за исключением специальных правил, установленных в ст. 101.4 НК РФ. Это означает, что решение о привлечении к налоговой ответственности, принятое в соответствии с положениями ст. 101.4 НК РФ, вступает в силу и подлежит обжалованию в общем порядке, указанном в ст. ст. 101 и 101.2 НК РФ.

    Таким образом, можно сказать, что в налоговом праве имеются как общий, так и специальный порядок производства по делам о налоговых правонарушениях.

     Не нужно также забывать, что налоговые органы вправе привлекать налогоплательщиков и к административной ответственности за правонарушения в сфере налогов и сборов. В этом случае составляется протокол об административном правонарушении и производство по делу осуществляется в порядке, установленном КоАП РФ (п. 15 ст. 101 НК РФ).

      Как видно, российское законодательство различает налоговые правонарушения, ответственность за совершение которых предусмотрена в гл. 16 НК РФ, и административные правонарушения в сфере налогов и сборов, ответственность за которые предусмотрена в гл. 15 КоАП РФ.

       Процесс привлечения к налоговой ответственности достаточно формализованная процедура. Нарушение налоговым органом установленных правил данной процедуры может служить основанием для признания незаконным соответствующего решения налогового органа. И наоборот, соблюдение процедурных правил служит гарантией прав налогоплательщика в процессе производства по делу о налоговом правонарушении.

      Так, несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных НК РФ, может являться основанием для отмены решения налогового органа о привлечении налогоплательщика к ответственности вышестоящим налоговым органом или судом (абз. 1 п. 14 ст. 101 НК РФ).

      Конкретный перечень нарушений требований НК РФ не устанавливается, хотя с 01.01.2007 в ст. 101 НК РФ включен перечень существенных процедурных условий, которые в обязательном порядке должны соблюдаться налоговым органом в процессе привлечения к налоговой ответственности. Именно нарушение данных условий будет безусловным основанием для отмены решения налогового органа о привлечении налогоплательщика к ответственности.

    "К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения" (абз. 2 п. 14 ст. 101 НК РФ).

     В то же время основаниями для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения (абз. 3 п. 14 ст. 101 НК РФ).

     В этом случае налогоплательщику потребуется доказывать существенность нарушений, наличие причинно-следственной связи между допущенными налоговым органом нарушениями в рамках производства по делу о налоговом правонарушении и принятием незаконного решения.

     Оценивать последствия допущенных нарушений в процессе производства по делу о налоговом правонарушении будет, как следует из приведенной нормы, либо вышестоящий налоговый орган, либо арбитражный суд с учетом конкретных обстоятельств дела.

     Это подтверждается в п. 30 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5.

    Судебная практика выработала некоторые правила, нарушение которых служит основанием для признания незаконным решения налогового органа о привлечении к ответственности. Так, в решении о привлечении к ответственности обязательно должны быть изложены обстоятельства совершенного налогоплательщиком налогового правонарушения, даны ссылки на документы и приведены иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства .

      Нарушения правил проведения налоговой проверки также могут быть отнесены к процедурным нарушениям, допущенным в процессе привлечения налогоплательщика к ответственности. Поскольку контрольные мероприятия направлены на выявление нарушений налогового законодательства, их фиксация в установленном законом порядке - необходимое условие для применения мер государственного принуждения, разумеется при наличии к тому оснований.

     Правильность составления решения по результатам проведения налоговой проверки - залог того, что контрольные мероприятия являются законным основанием для принятия решения о привлечении к налоговой ответственности. Если в решении отсутствуют указания на период финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика, за который проводится проверка, и на виды налогов, по которым проводится проверка, это означает, что контрольные мероприятия не могут быть основанием для привлечения к налоговой ответственности.

       Кроме того, в решении, принятом по результатам проверки, в обязательном порядке должны быть указаны срок, в течение которого налогоплательщик может обжаловать указанное решение, порядок обжалования решения в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу), а также наименование органа, его место нахождения, другие необходимые сведения.

      Процедура привлечения к ответственности включает в себя обязанность налогового органа доказать наличие в действиях налогоплательщика состава налогового правонарушения. Налоговый орган должен доказать вину; противоправность действий; конкретное деяние, запрещенное законом; правильно применить налоговую санкцию. Невыполнение данных обязанностей налоговым органом расценивается судами как нарушение процедуры привлечения к ответственности.

      Несмотря на то что в п. 3 ст. 100 НК РФ дается исчерпывающий перечень обязательных реквизитов, которые должны содержаться в акте налоговой проверки, нет прямого указания на то, что отсутствие хотя бы одного из данных реквизитов служит основанием для признания акта недействительным.

     Согласно п. 2 ст. 100 НК РФ акт налоговой проверки подписывается лицами, непосредственно участвовавшими в налоговой проверке, руководителем (заместителем) налогового органа и лицом, в отношении которого проводилась эта проверка (его представителем). То есть субъект проверки не обязан подписывать акт. В случае отказа от подписания акта лицом (его представителем), в отношении которого проводилась налоговая проверка, об этом делается соответствующая запись.

Подписание акта лицом, не принимавшим участия в налоговой проверке, является грубым нарушением процедуры проведения проверки. Данное обстоятельство само по себе влечет незаконность последующей процедуры привлечения к налоговой ответственности.

     Неправильная квалификация налоговым органом деяния также является грубым процедурным нарушением, которое исключает взыскание налоговой санкции. Это означает отказ в привлечении к налоговой ответственности.

Неисполнение обязанности налогового органа по вручению акта налоговой проверки налогоплательщику - руководителю организации или иному уполномоченному лицу - расценивается судами как грубое нарушение правил оформления результатов налоговой проверки .

     Следует обратить внимание, что законодательство о налогах и сборах недостаточно четко устанавливает соотношение между нарушением процедурных правил и юридической силой решения о привлечении к налоговой ответственности, вынесенного с формальными нарушениями.

1.3 Процедура вынесения  решения. Обжалование решения

      Основной этап привлечения к налоговой ответственности - принятие решения руководителем налогового органа по материалам контрольных мероприятий. Согласно ст. 101 НК РФ такое решение должно быть принято не позднее чем через 10 дней после истечения срока, установленного п. 6 ст. 100 НК РФ. Указанный 10-дневный срок может быть продлен налоговым органом, но не более чем на 1 месяц.

     Пунктом 6 ст. 100 НК РФ налогоплательщику предоставлено право в течение 15 дней со дня вручения акта подать возражения на акт налоговой проверки. Налогоплательщик может не воспользоваться этим правом, но в любом случае данный срок должен соблюдаться налоговым органом. Решение о привлечении к ответственности не может быть вынесено до истечения срока, установленного п. 6 ст. 100 НК РФ.

       В процессе рассмотрения материалов проверки руководитель налогового органа может прийти к выводу о необходимости получения дополнительных доказательств по делу. В этом случае назначаются дополнительные мероприятия налогового контроля, которые проводятся не позднее чем в месячный срок (п. 6 ст. 101 НК РФ). Об этом выносится специальное решение. В решении о назначении дополнительных мероприятий налогового контроля излагаются обстоятельства, вызвавшие необходимость проведения таких дополнительных мероприятий, указываются срок и конкретная форма их проведения.

       В п. 6 ст. 101 НК РФ конкретизируются дополнительные мероприятия налогового контроля: ими могут выступать "истребование документов в соответствии со статьями 93 и 93.1 настоящего Кодекса, допрос свидетеля, проведение экспертизы".

      После исследования всех материалов налоговой проверки руководитель налогового органа вправе принять одно из двух возможных решений: о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (п. 7 ст. 101 НК РФ).

        Копия решения вручается лицу, в отношении которого оно вынесено, либо его представителю под расписку или передается иным способом, свидетельствующим о дате получения налогоплательщиком соответствующего решения (п. 13 ст. 101 НК РФ).

Решение о привлечении к налоговой ответственности вступает в силу по истечении 10 дней со дня вручения налогоплательщику (представителю), в отношении которого оно было вынесено (п. 9 ст. 101 НК РФ).

      С 01.01.2007 вводится понятие апелляционной жалобы на принятое, но не вступившее в законную силу решение о привлечении к ответственности (об отказе в привлечении).

      Налогоплательщик должен подать апелляцию не позднее чем в 10-дневный срок со дня вручения принятого решения. Порядок подачи апелляционной жалобы на решение установлен в ст. 101.2 НК РФ. Подача апелляционной жалобы означает, что решение не вступит в силу до рассмотрения жалобы вышестоящим налоговым органом. По результатам рассмотрения апелляции вышестоящий налоговый орган вправе отменить, изменить или оставить без изменения принятое решение.

      Вступившее в силу решение налогового органа о привлечении к ответственности (об отказе в привлечении к ответственности), "которое не было обжаловано в апелляционном порядке, может быть обжаловано в вышестоящий налоговый орган" (п. 3 ст. 101.2 НК РФ) в течение 1 года (абз. 4 п. 2 ст. 139 НК РФ).

      Как видно, налогоплательщик вправе обжаловать в вышестоящем налоговом органе решение налогового органа о привлечении к ответственности (об отказе в привлечении к ответственности), как не вступившее в силу (апелляция), так и вступившее в силу.

       Различие в том, что подача апелляции сама по себе приостанавливает вступление в силу принятого решения, следовательно, решение не подлежит исполнению. Если же обжалуется вступившее в силу решение, налогоплательщик должен заявить ходатайство о приостановлении исполнения принятого решения до рассмотрения жалобы (п. 4 ст. 101.2 НК РФ). Порядок и сроки рассмотрения жалобы на действия налоговых органов указаны в ст. ст. 137 - 142 НК РФ.

       До вступления в силу решения о привлечении к ответственности налоговый орган вправе применить меры обеспечения исполнения решения. (п. 10 ст. 101 НК РФ). В этих целях налоговый орган принимает соответствующее решение, которое вступает в силу с момента принятия и действует до дня исполнения решения о привлечении к ответственности. Если решение о привлечении к ответственности отменяется, то автоматически подлежит отмене и решение об обеспечительных мерах. Перечень возможных обеспечительных мер указан в п. 10 ст. 101 НК РФ. Обеспечительные меры могут быть отменены по инициативе налогового органа и до указанного срока их действия.

     По просьбе налогоплательщика налоговый орган вправе заменить обеспечительные меры. Средством замены могут выступать следующие виды обеспечения, предоставляемые налогоплательщиком: банковская гарантия; залог ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, или залог иного имущества, оформленного в порядке, предусмотренном ст. 73 НК РФ; поручительство третьего лица, оформленное в порядке, предусмотренном ст. 74 НК РФ.

        С 01.01.2009 вводится обязательный порядок досудебного обжалования решения налогового органа в вышестоящем налоговом органе (п. 5 ст. 101.2 НК РФ). Следовательно, обращение в суд станет возможным только после обжалования решения в вышестоящем налоговом органе. До указанной даты налогоплательщик вправе самостоятельно избрать способ защиты своего права: обращаться сразу в суд либо сначала обратиться в вышестоящий налоговый орган (п. 1 ст. 138 НК РФ).

        Вступление решения о привлечении к ответственности в силу означает право налогового органа требовать от налогоплательщика уплаты налоговой санкции.

Налоговый орган обязан направить в адрес налогоплательщика требование об уплате налоговой санкции в порядке, предусмотренном ст. 69 НК РФ. Требование подлежит исполнению налогоплательщиком не позднее чем в 10-дневный срок со дня получения, если иной срок не установлен в требовании (абз. 3 п. 4 ст. 69 НК РФ).

      С 01.01.2007 вводится правило, ранее не известное налоговому праву: лицо, с которого взыскана налоговая санкция, считается подвергнутым этой санкции в течение 12 месяцев с момента вступления в законную силу решения суда или налогового органа (п. 3 ст. 112 НК РФ).

       Как известно, возможность привлечения к налоговой ответственности ограничивается сроком давности. Так, лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, и до момента вынесения решения о привлечении к ответственности истекли 3 года (п. 1 ст. 113 НК РФ).

      С 01.01.2007 течение срока давности может быть приостановлено в случае, "если лицо, привлекаемое к ответственности за налоговое правонарушение, активно противодействовало проведению выездной налоговой проверки, что стало непреодолимым препятствием для ее проведения и определения налоговыми органами сумм налогов, подлежащих уплате в бюджетную систему Российской Федерации" (п. 1.1 ст. 113 НК РФ).

       Хотелось бы отметить целесообразность введения самостоятельной главы НК РФ, в которой бы более полно и четко были прописаны процессуальные вопросы привлечения к налоговой ответственности. В настоящее время эти нормы содержатся в разных главах НК РФ, что не совсем корректно.

2. Производство по делам о налоговых правонарушениях

2.1 Возбуждение дела о налоговом правонарушении

       Возбуждение производства по делу о налоговом правонарушении производится налоговым органом с момента обнаружения налогового правонарушения в рамках налоговых проверок или иных мероприятий налогового контроля. Следовательно, документом, фиксирующим факт правонарушения и обстоятельства его совершения, является соответствующий акт, оформление которого в окончательном виде означает инициирование уполномоченным государственным органом процедуры привлечения соответствующего лица к налоговой ответственности.