Соотношение затрат и качества

Введение

Жизнеспособность предприятия, занимающегося как производством, так и обслуживанием зависит  от его способности добиваться удовлетворенности  потребителя. Очень часто многие менеджеры считают главным для  продажи цену и сроки поставки, при этом недостаточно уделяя внимание качеству продукции. Необходимо рассматривать  повышение качества как один из важнейших  факторов в определении конкурентоспособности. Многие потребители рассматривают  его увеличение как нечто более  важное, чем уменьшение цены. Искусный продавец может получить заказ на выполнение работ в условиях конкуренции  других фирм, однако только качество товара или услуги определяет в большей  степени — повторит ли потребитель  свой заказ у этого продавца еще  раз.

С первого взгляда может  показаться, что повышение затрат на качество приводит к увеличению затрат поставщика (производителя), что  в свою очередь снижает прибыль  или увеличивает цену товара. Такой  вариант возможен лишь тогда, когда  в организации отсутствует качественное управление, либо оно находится на очень низком уровне.

Повышение качества обеспечивает заметную экономию средств предприятий  и фирм – изготовителей продукции. Несмотря на первоначальные затраты, экономия средств настолько велика, что  фирмы могут пересмотреть цены на свои товары в сторону их понижения, что значительно повышает их конкурентоспособность, увеличивая долю этих товаров на рынке  с сохранением и даже ростом прибыли.

Проведенные специалистами  анализы позволяют утверждать, что  увеличение вложений в повышение  качества продукции на 2% на стадии её проектирования даёт прирост прибыли  на 20%. Окупаемость вложений в повышение  качества продукции составляет около 900%.

Конечно, затраты на обеспечение  и повышение качества продукции  на различных фирмах различных стран  могут значительно отличаться. Например в США затраты на повышение  качества продукции в среднем  составляют 3-5% от реализации продукции, в Западной Европе – 6-8%, в Японии – 3%.

В данной работе я постараюсь раскрыть сущность затрат на качество, рассмотреть методы их калькуляции и анализа.

 

1. Сущность и виды затрат на качество

Производство продукции  и услуг всегда сопровождается издержками. В прошлом одним из основных препятствий на пути создания более совершенных систем управления качеством являлось ошибочное представление о том, что производство продукции высокого качества определяется значительным увеличением затрат. Но практический опыт доказывает обратное.

Производство продукции  неудовлетворительного качества объясняется  только нерациональным использованием ресурсов. Неэкономное расходование материалов, рабочей силы и простои  оборудования неизбежно влекут за собой  более высокие издержки.

Из вышесказанного следует, что производство продукции надлежащего  качества основано на рациональном использовании  всех видов ресурсов предприятия  и влечет за собой более низкие затраты на производство продукции  и услуг.

В прошлом существовало множество  концепций исключающих взаимосвязь  качества и затрат на качество, но в  настоящее время признается не только возможность определения и калькуляции  таких затрат, но и их первостепенное значение как в решении административных и технических проблем, так и  в планировании всей производственной деятельности предприятий.

В общем смысле, затратами  на качество являются расходы, связанные  с установлением уровня качества, его достижением в процессе производства, контролем, оценкой и информацией  о соответствии продукции требованиям  качества, надежности и безопасности, а также расходы, связанные с  установлением отказов изделий  не предприятии или в условиях его эксплуатации потребителем.

1.1 Классификация  затрат, связанных с качеством

Отправной точкой в определении  затрат на качество является их классификация, то есть определение состава и структуры затрат, сгруппированных по определенному признаку. От правильности классификации зависит правильность определения состава затрат и требований к организации их учета, анализа и оценки. Необходимо отметить, что общепринятой классификации затрат на качество нет.

Самой распространенной и  широко применяемой в компаниях  разных стран является классификация, предложенная в конце 1950-х годов американским специалистом в области управления качеством А. Фейгенбаумом. Он разделил затраты на 3 категории:

I —расходы на разработку  и планирование программ, направленных на улучшение качества, на достижение оптимального уровня контроля и предупреждение ситуаций, приводящих к возникновению дефектов (несоответствий). Эти затраты принято называть превентивными.

II — расходы на проведение  технического контроля и испытаний на всех этапах производства продукции (или процесса оказания услуг) с целью установления соответствия показателей качества изготовленной продукции (услуг) предъявляемым требованиям. Их принято называть затратами на оценку качества.

III — потери от брака (несоответствий), которые обычно делят на: внутренние, возникающие в самой фирме в процессе производства (или в процессе оказания услуг) вследствие несоответствия показателей качества продукции (услуг) предъявляемым требованиям;

внешние, возникающие в процессе эксплуатации изделия потребителем (использования продукции или после оказания услуги) из-за несоответствия показателей качества установленным требованиям.

 

 

 

 

 

 

 

Рис. 1.1 Классификация затрат на качество А. Фейгенбаума

Именно эта классификация  была впоследствии принята Комитетом по затратам на качество (QCC) Американского общества по контролю качества (ныне Американское общество качества — ASQ), лежит в основе международных стандартов в области экономики качества и сегодня является универсальной, то есть применяемой (при соответствующей переработке) всеми компаниями, независимо от их отраслевой принадлежности или сферы деятельности. Она используется в промышленности, сфере услуг, деятельности административных органов и других областях экономики.

За рубежом этот метод, ориентированный на конечный результат (продукцию), назван PAF моделью по первым буквам трех категорий затрат на качество (Prevention — «предупреждение», Appraisal — «оценивание», Failure —«дефект»).

Такая классификация критикуется  некоторыми специалистами потому, что затраты, необходимые для обеспечения качества (группы 1 и 2), приравнивают к потерям (группа 3), а это не позволяет сравнить затраты на повышение качества и потери и оценить экономическую эффективность затрат на качество, которая определяется сравнением затрат и потерь. Кроме того, при такой классификации могут возникнуть затруднения, так как некоторые элементы с равным основанием можно отнести к любой из трех категорий затрат. Распределение затрат по категориям имеет тенденцию отвлекать внимание от истинной цели отчетности о затратах — их общего снижения. Так, увеличение предупредительных затрат на качество должно приводить к снижению полных затрат, однако и они сами по себе должны в конечном итоге быть снижены.

Кроме того, распределяя  затраты между группами по этой классификации, можно установить экономически оправданный уровень брака, что, по мнению ряда авторов, недопустимо.

Через некоторое время  другой известный американский специалист в области качества Ф. Кросби предложил иной подход, связанный с разделением всех затрат на две группы: «затраты на соответствие» и «затраты на несоответствие».

 

 

 

 

Затраты
На соответствие		На несоответствие
1. На предупредительные  мероприятия	2. На контроль	3. На внутренние  дефекты (потери)	4. На внешние  дефекты ( потери)
1.1.  Предупредительные  действия: управление качеством;  управление процессом; обеспечение качества поставок; аудит системы качества; программа улучшения качества; обучение вопросам качества.	2.1. Проверка и испытания  (выявление дефектов после изготовления).	3.1. Переделки и ремонт.	4.1. Переделки и ремонт.
1.2. Корректирующие  действия (предотвращение повторения  выявленных дефектов).	2.2. Контроль процесса (выявление  дефектов в процессе производства).	3.2. Повторная проверка  и испытание.	4.2. Повторная проверка  и испытание.
	2.3. Аудит (контроль входных  объектов).	3.3. Анализ потерь	4.3. Снижение сорта
		3.4. Уступки (допуск к  применению тех материалов, которые  не отвечают техническим требованиям).	4.4. Анализ потерь
		3.5. Снижение сорта.	4.5. Гарантийные обязательства.
		3.6. Отходы.	4.6. Юридические споры  и выплаты компенсаций.

 

Таблица 1.1 Виды затрат на качество по Ф. Кросби

В первую группу Ф. Кросби включил  затраты, отнесенные А. Фейгенбаумом к группам 1 и 2, во вторую группу были включены затраты, которые отнесены А. Фейгенбаумом к третьей группе, разделенной на две подгруппы. Отличием является то, что в результате затрат на соответствие должен быть обеспечен выпуск продукции с нулем дефектов. Причем такая продукция должна производиться с первого раза. В этом случае затрат на несоответствие не потребуется.

Американский ученый Э. Деминг, предложил не пытаться выделить расходы на качество из общих затрат организации, так как это трудно осуществить, а сосредоточиться на программе действий, направленных на улучшение всей работы организации и на минимизацию всех видов затрат. Тогда «лишние» затраты исчезнут сами собой, а то, что действительно важно знать для эффективного управления качеством, все равно никогда не известно нам в полном объеме. Трудности выделения затрат на качество из общих затрат организации вызваны тем, что большая часть затрат на качество имеют скрытый характер и являются многоцелевыми, то есть направлены не только на улучшение качества, но и на функционирование организации в рабочем режиме.

Жизнь показала, что подход Э. Деминга оказался очень результативным. Достаточно напомнить, что он положен в основу новой версии стандартов ISO 9000.

Тем не менее без учета и анализа экономической информации все-таки не обойтись, например, для ранжирования действий по улучшению деятельности. Развитием концепций А. Фейгенбаума и Ф. Кросби явилось моделирование затрат на качество в рамках концепции TQM, в соответствии с которой был предложен принципиально новый подход к моделированию затрат на качество.

Рис. 1.2 «Айсберг» затрат вследствие низкого качества

В данном подходе затраты  на качество отражаются как полные затраты на каждый процесс, так как концепция TQM требует управления процессами, а не только конечными результатами. Под процессом понимается совокупность последовательных действий (функций, работ), которые преобразуют исходный материал (сырье, полуфабрикат, информацию) в конечный продукт (услугу) в соответствии с предварительно установленными правилами (стандартами, нормативами). Лицо, несущее полную ответственность за процесс и наделенное полномочиями, нуждается в средстве, позволяющем контролировать затраты, связанные с этим процессом, и принимать меры для их минимизации. Затраты на процесс группируются по 2 основным категориям: затраты на обеспечение соответствия требованиям и затраты, вызванные несоответствием.

Такая группировка затрат существенно проще традиционной, а также позволяет улучшить (минимизировать) обе части затрат, влияющие на экономическую эффективность процесса. Модель затрат на любой процесс в организации создается путем идентификации всех ключевых работ, подлежащих контролю. Далее затраты на эти ключевые работы относят к затратам соответствия или несоответствия. При этом наиважнейшее значение имеет выбор регистрируемых параметров в ключевых работах.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Рис. 1.3 Классификация затрат на качество в рамках концепции TQM

Отечественные исследования в данном направлении привели  к появлению ряда классификаций затрат на качество. Наиболее полной, обобщающей является классификация, представленная в работе Цвигуна И. В. «Концепции качества и варианты их системной реализации». В ней затраты на качество классифицируются по различным признакам, а не с точки зрения какой-либо концепции качества. Автор классификации сформировал классификационные группы затрат по различным аспектам в зависимости от конкретных условий и требований, продвинувшись дальше в методологии классификации затрат на качество по сравнению с ранее опубликованными работами. Именно такая развернутая классификация затрат необходима на стадии разработки отечественной системы учета, анализа и оценки затрат на качество. Она не окончательная и может быть уточнена и дополнена.

Признак классификации	Классификационная группа затрат
1. По целевому назначению	Улучшение качества
	Обеспечение качества
	Управление качеством
	Внешние изложения доказательства действия системы качества
2. По экономическому характеру  затрат	Текущие и единовременные
3. По виду затрат	Производительные и непроизводительные
4. По методу определения	Прямые и косвенные
5. По возможности учета	Поддающиеся прямому учету
	Не поддающиеся прямому  учету
	Экономически нецелесообразно  учитывать
6. По стадиям жизненного  цикла продукции	На качество при разработке продукции
	На качество при изготовлении продукции
	На качество при использовании  продукции (в период гарантии и после  ее окончания)
7. По отношению к производственному  процессу	На качество в основном производстве
	На качество во вспомогательном  производстве
	На качество при обслуживании производства
8. По возможности оценки	Планируемые и фактические
9. По характеру структурирования	По предприятию
	По производству (цеху, участку)
	По видам продукции
10. По объектам формирования  и учета	Продукция
	Процессы
	Услуги
11. По субъектам экономических  отношений	У поставщиков сырья, организации-изготовителя и потребителя товара

Таблица 1.2 Виды затрат на качество

2. Методы калькуляции затрат на качество

В Международных стандартах на системы качества отмечается: что, затраты, связанные с качеством, калькулируются (классифицируются) внутри организации согласно ее собственным  критериям.

При этом к затратам, связанным  с качеством, относят затраты, возникающие  при обеспечении и гарантировании удовлетворительного качества, в  том числе при совершенствовании  качества, а также связанные с  потерями, когда не достигнуто удовлетворительное качество; некоторые потери можно  с трудом определить количественно, но они могут быть очень существенными.

В Международных стандартах на системы качества отмечается важное значение оценки эффективности системы  качества с финансовой точки зрения. Эффективная система качества может  оказывать чрезвычайно важное влияние  на рентабельность организации, особенно за счет совершенствования хозяйственной  деятельности, что приводит не только к снижению брака и затрат на изготовление продукции, но и к сокращению затрат, связанных с использованием и  эксплуатацией продукции.

Международные стандарты  дают для целей однообразия, сопоставимости и обобщения хозяйственной информации рекомендации только по некоторым методам  калькуляции затрат на качество для  внешней (финансовой) отчетности о деятельности изготовителя в рамках системы качества:

1. Метод калькуляции затрат на качество.

2. Метод калькуляции затрат, связанных с процессами.

3. Метод определения потерь вследствие низкого качества.

2.1 Метод калькуляции затрат на качество

Этот метод касается определения  затрат на качество, которые в целом  подразделяются на затраты, являющиеся результатом внутренней хозяйственной  деятельности и внешних работ.

Составляющие затрат, связанных  с внутренней хозяйственной деятельностью, анализируются на основе модели калькуляции  затрат ПОД (профилактика (П), оценивание (О), дефекты (Д)).

Затраты на профилактику и  оценивание считаются выгодными  капиталовложениями, тогда как на введенные дефектами затраты  считаются убытками.

К составляющим затрат относятся  следующие:

А) Профилактика: деятельность по предотвращению дефектов (например, обучение персонала, метрологическое  обеспечение производства и др.)

Б) Оценивание: испытание, контроль и обследование для оценки выполнения требований к качеству;

В) Внутренние затраты, являющиеся следствием дефектов, возникающих до поставки продукции вследствие того, что продукция не отвечает требованиям  к качеству (например, повторное  предоставление услуги, вторичная обработка, переделка, повторные испытания, брак)

Г) Внешние затраты, являющиеся следствием дефектов. Затраты, возникающие  после поставки продукции, когда  выясняется, что продукция не отвечает требованиям к качеству (например, техническое обслуживание и ремонт продукции; гарантии и возвраты; прямые затраты и скидки; затраты, связанные  с изъятием продукции; издержки, связанные  с несением юридической ответственности  за качество продукции).

2.2 Метод калькуляции затрат, связанных с процессами

В этом методе используются понятия стоимостей соответствия и  несоответствия любого процесса, причем обе могут быть источником экономии средств. При этом:

А) Стоимость соответствия: затраты, понесенные с целью удовлетворения всех сформулированных и подразумеваемых  запросов потребителей при безотказности  существующего процесса.

Б) Стоимость несоответствия: затраты, понесенные из-за нарушения  существующего процесса.

2.3 Метод определения потерь вследствие низкого качества

При данном подходе основное внимание уделяется внутренним и  внешним потерям вследствие низкого  качества и определению материальных и нематериальных потерь. Типичным примером внешних нематериальных потерь является сокращение в будущем объема сбыта из-за неудовлетворенности потребителей. Типичные внутренние нематериальные потери являются результатом снижения производительности труда из-за переделок, неудовлетворительной эргономики, неиспользованных возможностей. Материальные потери представляют собой внутренние и внешние затраты, являющиеся следствием дефектов.

3. Методы анализа  затрат на качество

В зависимости от целей, задач  анализ затрат на качество и возможностей получения необходимых для его  осуществления данных аналитические  методы существенно различаются. Влияет на это различие и прохождение  продукцией определенного этапа  деятельности предприятия, и ее место  в цепочке формирования затрат в  конкретный момент.

3.1 Метод функционально-стоимостного  анализа

На этапах проектирования, технологического планирования, подготовки и освоения производства целесообразно  применение функционально-стоимостного анализа (ФСА). Это – метод системного исследования функций отдельного изделия или технологического, производственного, хозяйственного процесса, структуры, ориентированный на повышение эффективности использования ресурсов путем оптимизации соотношения между потребительскими свойствами объекта и затратами на его разработку, производство и эксплуатацию.

Основными принципами применения ФСА являются:

• функциональный подход к объекту исследования;
• системный подход к анализу объекта и выполняемых им функций;
• исследование функций объекта и их материальных носителей на всех стадиях жизненного цикла изделия;
• соответствие качества и полезности функций продукции затратам на них;
• коллективное творчество.

Выполняемые изделием и его  составляющими функции можно  сгруппировать по ряду признаков. По области проявления функции подразделяются на внешние и внутренние. Внешние – это функции, выполняемые объектом при его взаимодействии с внешней средой. Внутренние – функции, которые какие-либо элементы объекта и их связи в границах объекта.

По роли в удовлетворении потребностей среди внешних функций различают главные и второстепенные. Главная функция отражает главную цель создания объекта, а второстепенная – побочную.

По роли в рабочем  процессе внутренние функции можно подразделить на основные и вспомогательные. Основная функция подчинена главной и обуславливает работоспособность объекта. С помощью вспомогательных реализуются главные, второстепенные и основные функции.

По характеру  проявления все перечисленные функции делятся на номинальные, потенциальные и действительные. Номинальные задаются при формировании, создании объекта и обязательны для выполнения. Потенциальные отражают возможность выполнения объектом каких-либо функций при изменении условий его эксплуатации. Действительные – это фактически выполняемые объектом функции.

Все функции объекта могут  быть полезными и бесполезными, а последние нейтральными и вредными.

Цель функционально-стоимостного анализа состоит в развитии полезных функций объекта при оптимальном  соотношении между их значимостью  для потребителя и затратами  на их осуществление, т.е. в выборе наиболее благоприятного для потребителя  и производителя, если речь идет о  производстве продукции, варианта решения  задачи о качестве продукции и  ее стоимости. Математически цель ФСА  можно записать следующим образом:

где ПС – потребительная стоимость анализируемого объекта, выраженная совокупностью его потребительных свойств (ПС = еn·ci), а З – издержки на достижение необходимых потребительных свойств.

Функционально-стоимостной  анализ проводится в несколько этапов.

На первом, подготовительном, этапе уточняют объект анализа – носитель затрат. Это особенно важно при ограниченности ресурсов производителя. Например, выбор и разработка или усовершенствование продукции, выпускаемой в массовом порядке, может принести предприятию значительно больше выгод, чем более дорогого изделия, производимого мелкосерийно. Данный этап завершается, если найден вариант с низкой по сравнению с другими себестоимостью и высоким качеством.

На втором, информационном, этапе собираются данные об исследуемом объекте (назначение, технико-экономические характеристики) и составляющих его блоках, деталях (функции, материалы, себестоимость). Они идут несколькими потоками по принципу открытой информационной сети. В сеть информация по улучшению качества изделия и снижению затрат на его производство поступает из конструкторских, экономических подразделений предприятия и от потребителя к руководителям соответствующих служб. Оценки и пожелания потребителей аккумулируются в маркетинговом отделе. В процессе работы исходные данные обрабатываются, преобразуясь в соответствующие показатели качества и затрат, проходя все заинтересованные подразделения, и поступают к руководителю проекта.

На третьем, аналитическом, этапе подробно изучаются функции изделия (их состав, степень полезности), его стоимость и возможности ее уменьшения путем отсечения второстепенных и бесполезных функций. Это могут быть не только технические, но и органолептические, эстетические и другие функции изделия или его деталей, узлов. Для этого целесообразно использовать принцип Эйзенхауэра – принцип АВС, в соответствии с которым функции делятся на:

А – главные, основные, полезные;

В – второстепенные, вспомогательные, полезные;

С – второстепенные, вспомогательные, бесполезные.

Одновременно отсекаются прежние затраты. Использование  табличной формы распределения  функций облегчает такой анализ:

Детали	Функции				Итого по детали	Предварительный вывод
	1	2	3	4
1	А	В	В	С	1С	-
2	В	С	А	С	2С	Усовершенствовать
3	В	А	В	С	1С	-
4	С	В	В	А	1С	-
Итого по функции	1С	1С	-	3С	-	-
Предварительный вывод	-	-	-	Ликви-диро-вать	-	-

 

Таблица 3.1 Распределение  служебных функций изделия Х  по принципу АВС

В итоговые графы заносятся  данные о количестве второстепенных, вспомогательных, бесполезных функций  по деталям, что позволяет сделать  предварительный вывод об их необходимости.

Далее можно построить  таблицу стоимости деталей по смете или наиболее важным ее статьям  и оценить весомость функций  каждой детали во взаимосвязи с затратами  на их обеспечение. Это позволит выявить  возможные направления снижения издержек путем внесения изменений  в конструкцию изделия, технологию производства, замены части собственного производства деталей и узлов  полученными комплектующими, замены одного вида материалов другим, более  дешевым или экономичным в  обработке, смена поставщика материалов, размера их поставок и т.д.

Группировка затрат на функции  по факторам производства позволит выявить  первоочередность направлений снижения себестоимости изделия. Такие направления  целесообразно детализировать, ранжируя по степени значимости, определяемой экспертным путем, и сопоставляя  с затратами, выбирать пути удешевления  продукции. Для этого можно составить таблицу:

Ранг функции	Значимость, %	Удельный вес затрат на функцию в общих затратах, %	Коэффициент затрат на функцию
1	40	40	1,00
2	30	50	1,67
3	15	5	0,33
4	10	3	0,30
5	5	2	0,40
ИТОГО	100	100	-

 

Таблица 3.2 Пример сопоставления значимости функций и их стоимости

Сопоставив удельный вес  затрат на функцию в общих затратах и значимость соответствующей ему  функции, можно вычислить коэффициент  затрат на каждую функцию. Оптимальным  считается Кз/ф 1. Кз/ф < 1 желательнее, чем Кз/ф > 1. При существенном превышении данного коэффициента единицы необходимо искать пути удешевления данной функции (в нашем примере это вторая функция).

Результатом проведенного ФСА  являются варианты решения, в которых  необходимо сопоставить совокупные затраты на изделия, являющиеся суммой поэлементных затрат, с какой-либо базой. Этой базой могут, например, служить минимально возможные затраты на изделие. Теория ФСА предлагает исчислять экономическую эффективность ФСА, которая показывает, какую долю составляет снижение затрат в их минимально возможной величине:

где КФСА – экономическая эффективность ФСА (коэффициент снижения текущих затрат); Ср – реально сложившиеся совокупные затраты; Сф.н. – минимально возможные затраты, соответствующие спроектированному изделию.

На четвертом, исследовательском, этапе оцениваются предлагаемые варианты разработанного изделия.

На пятом, рекомендательном, этапе отбираются наиболее приемлемые для данного производства варианты разработки и усовершенствования изделия. С этой целью можно рекомендовать построение матричной таблицы: