Аудит денежных средств. 4

ВВЕДЕНИЕ

       Аудиторская проверка операций с денежными средствами включает в себя проверку кассовых, банковских и валютных операций.

       Денежные  средства организации – это наиболее подвижные и легко реализуемые  активы, носят массовый характер применения и наиболее уязвимы с точки зрения различного рода нарушений и злоупотреблений.

       Операции, связанные с движением денежных средств, должны проверяться, как правило, сплошным методом.

       Основная  цель проверки законность, достоверность  и хозяйственная целесообразность совершенных операций на счетах, отражающих движение денежных средств.

       Аудиторская организация начинает планировать  аудит до написания письма-обязательства  и до заключения договора с экономическим  субъектом о проведении аудита.

       Планирование, являясь начальным этапом проведения аудита, состоит в разработке аудиторской организацией общего плана аудита с указанием ожидаемого объёма, графиков и сроков проведения аудита, а также в разработке аудиторской программы, определяющей объём, виды и последовательность осуществления аудиторских процедур, необходимых для формирования аудиторской организацией объективного и обоснованного мнения о бухгалтерской отчетности организации.

       При планировании аудита следует выделить основные этапы:

• предварительное планирование;
• подготовка и составление общего плана аудита;
• подготовка и составление программы аудита.

       На  этапе предварительного планирования необходимо ознакомиться с финансово-хозяйственной  деятельностью экономического субъекта и иметь информацию о:

• внутренних и внешних факторах, влияющих на хозяйственную деятельность;
• организационно-управленческой структуре;
• видах производственной деятельности;
• структуре капитала;
• технологических особенностях производства продукции;
• порядке распределения прибыли;
• системе внутреннего контроля;
• учётной политике;
• состоянии бухгалтерского учёта и отчётности (наличии первичных документов, регистров бухгалтерского учёта и своевременности их составления);
• результатах проверок налоговых и других органов и т.д.

       Если  аудиторская организация считает  возможным проведение аудита, она направляет письмо-обязательство о согласии на проведение аудита экономическому субъекту.

       Затем аудиторская организация заключает  договор с экономическим субъектом  на проведение аудита и оказание сопутствующих  аудиту услуг, а затем переходит к формированию штата для проведения аудита, подготовке общего плана и программы аудита.

       Начиная разработку общего плана и программы  аудита, аудиторская организация  должна основываться на предварительных  знаниях об экономическом субъекте, а также на результатах проведенных аналитических процедур, с помощью которых необходимо выявить области, значимые для аудита.

       Программа аудита является развитием общего плана  аудита и представляет собой детальный  перечень содержания аудиторских процедур, необходимых для практической реализации плана аудита. Программа служит подробной  инструкцией аудиторам и одновременно является для руководителей аудиторской организации и аудиторской группы средством контроля качества работы.

       Определяется, какие именно разделы бухгалтерского учёта будут проверяться и составляется программа аудита по каждому разделу бухгалтерского учёта.

       В ходе выполнения аудиторских процедур программа аудита может пересматриваться. Причины и результаты изменений  документируются.

       Выводы  аудитора по каждому разделу аудиторской программы, документально отраженные в рабочих документах, являются фактическим материалом для составления аудиторского отчёта и аудиторского заключений, а также основанием для формирования объективного мнения аудитора о бухгалтерской отчётности экономического субъекта.

       В ходе аудиторской проверки аудитор  обязан разобраться в системе  бухгалтерского учёта, и при этом изучить и оценить те средства контроля, на основе которых он собирается определить суть, масштаб и временные  затраты предполагаемых аудиторских процедур.

       Масштаб и особенности системы внутреннего  контроля должны соответствовать размерам экономического субъекта и особенностям его деятельности.

       Особенности системы внутреннего контроля могут  способствовать в получении достаточной убеждённости в том, что система бухгалтерского учёта достоверно, или недостоверно, отражает хозяйственную деятельность проверяемого экономического субъекта.

       В том случав, если аудитор убеждается, что он может опереться на соответствующие  средства контроля, он получает возможность проводить аудиторские процедуры менее детально и более выборочно, а также может внести изменения в суть применяемых аудиторских процедур.

       При оценке эффективности и надёжности системы внутреннего контроля в  целом, контрольной среды и отдельных средств контроля аудиторская организация обязана использовать не менее трёх следующих градаций:

• высокая;
• средняя;
• низкая.

       Изучение  и оценка особенностей бухгалтерского учёта, изучение и оценка системы  внутреннего  контроля  должны  в   обязательном   порядке документироваться в ходе аудиторской проверки.

       Аудиторские организации самостоятельно разрабатывают  методики и порядок изучения и  оценки системы бухгалтерского учёта  и внутреннего контроля, а также  планируют процедуры в зависимости от результатов такого изучение и оценки. Снижение объёма и детальности отдельных аудиторских процедур должно быть во всех таких случаях надлежащим образом аргументировано.

       Серьёзные недостатки системы бухгалтерского учёта и системы внутреннего  контроля, отмеченные в ходе аудиторской проверки, а также рекомендации по их устранению следует отражать в письменной информации (отчёте) аудитора руководству проверяемого экономического субъекта.

       Если  мы рассматриваем раздел «Учёт денежных средств», то в зависимости от вида денежных средств детализируются и цели проверки и используемые источники информации.

       Целью данной работы является изложение теоретических  аспектов по вопросу «Аудит учёта  операций с денежными средствами»  на основе изученного законодательного, нормативного, методического и учебного материала. Содержание контрольной работы направлено на раскрытие основных теоретических вопросов, связанных с проведением аудиторских проверок в рассматриваемом разделе аудита.  

АУДИТ КАССОВЫХ ОПЕРАЦИЙ

       Аудиторскую проверку денежных средств целесообразно начинать с проверки кассовых операций. Основным нормативным актом, регламентирующим порядок осуществления операций по приёму, хранению и выдаче наличных денег в кассе организации, является Порядок ведения кассовых операций в РФ, утверждённый решением Совета директоров ЦБ РФ от 22.09.93г № 40. Этот документ устанавливает единый порядок хранения наличных денег, их приёма, оформления кассовых документов и ведение кассовой книги, ревизии кассы и контроля за соблюдением кассовой дисциплины.

       При аудите кассовых операций целью проверки является соблюдения:

• условий хранения и сохранности наличных денег и других ценностей в кассе и при доставке из банка;
• установленного порядка хранения чековых книжек, выписки из чеков и получения по ним денег,
• правил документального оформления операций по приходу и выдаче денег из кассы;
• лимита хранения наличных денег в кассе и выдача денег в подотчёт на командировочные и хозяйственные расходы и другие нужды;
• своевременности и полноты оприходования полученных из банков, от юридических и физических лиц наличных денег и выручки;
• кассовой дисциплины при производстве кассовых операций;
• учёта кассовых операций и ведения кассовой книги и книг аналитического учёта по другим ценностям, хранящимся в кассе;
• порядка расчёта наличностью с юридическими лицами за отгруженную продукцию (работы, услуги) и другие материальные ценности;
• использования по назначению, полученных по чекам из банков наличных денег;
• полноты возврата в банки по окончании рабочего дня сверхлимитных остатков наличных денег;
• наличие случаев выдачи наличных денег посторонними лицами без оформленных доверенностей.

       Источниками информации при проверке кассовых операций являются:

• первичные документы по оформлению приёма и выдачи наличных денег (кассовые приходные и расходные ордера; формы КО-1; КО-2) (приложение 1);
• кассовая книга (форма КО-4) (приложение 2);
• журнал регистрации приходных и расходных кассовых документов (форма КО-3, КО-3а) (приложение 3);
• первичные оправдательные документы к кассовым документам;
• учётные регистры по счетам: 50 «Касса», 51 «Расчётный счёт»,                  56 «Денежные документы» и другие счета, корреспонденция которых связана со счётом 50, по балансовому счёту 006 «Бланки строгой отчётности», балансы и другие формы отчётности.

       Аудиторскую проверку кассовых операций можно представить  в виде следующей схемы:

       Аудиторская проверка кассовых операций 

        Инвентаризация наличия          Проверка правильности          Проверка правильности    

               денежных средств             оприходования денежных           списания денежных

                                                                         средств                                        средств 

         Проверка фактического             Проверка по регистрам            Проверка по регистрам

         наличия денег и прочих                    бухгалтерского                          бухгалтерского 

                   ценностей                                         учета                                            учета 

       Проверка денег и  других            Проверка по первичным        Проверка по первичным           

        ценностей, находящихся                     документам                                 документам

          в кассе, по документам 

      Сверка  наличия  денежных              Сверка данных из                      Сверка данных из 

         средств по документам                          регистров                                    регистров   

      и фактического их наличия            бухгалтерского учёта               бухгалтерского учета

                 Недостача                               Неоприходованные                         Недосписание 

                  Излишек                                       Излишне                                        Излишне

                                                                  оприходованные                               списанные

              Нет претензий                            

                                                                   Нет претензий                                 Нет претензий

       Рис. 1. Аудиторская проверка кассовых операций 

       Или же в виде основных этапов проверки кассовых операций:

• инвентаризация фактического остатка наличных денег в кассе и соответствие его учётным данным по кассовой книге;
• проверка по приходным и расходным ордерам полноты и своевременности оприходования и списания наличных денег по кассовой книге;
• проверка наличия оправдательных документов к приходным и расходным ордерам, на основании которых они оформлены;
• проверка законности совершённых хозяйственных операций;
• проверка фактического наличия других ценностей, хранящихся в кассе (ценных бумаг, ценных подарков, драгоценных вещей и других ценностей), которые в соответствии с действующими нормативными документами надлежит хранить в кассе;
• проверка итогов в кассовой книге и других учётных регистрах (журналах-ордерах, ведомостях);
• обеспечение сохранности денежных средств при их получении, доставке из банка (предприятия), хранении и выдаче на предприятии в соответствии с требованиями Рекомендаций МВД РФ по обеспечению сохранности денежных средств при их хранении и транспортировке (приложение № 2 к Порядку ведения кассовых операций);
• проверка наличия письменного договора о полной материальной ответственности с кассиром.

       Очерёдность проверки кассовых операций может быть различная, по усмотрению аудитора.

       При проверке кассовых  операций дополнительно  необходимо руководствоваться следующими нормативными документами:

1. Порядок ведения кассовых операций в РФ, утверждённый решением Совета директоров ЦБ РФ 22.09.96г. № 40 с учётом внесённых изменений.
2. Разъяснение ЦБ РФ от 17.02.94г. № 14-4/35 по применению «Порядка ведения кассовых операций в РФ».
3. Рекомендации по осуществлению учреждениями банков проверок соблюдения предприятиями, организациями и учреждениями «Порядка ведения кассовых операций в РФ» утверждённые письмом ЦБ РФ от 29.09.94г. № 113.
4. Приказ Минфина РФ от 13 июля 1995г. № 49 «Об утверждении методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств».
5. Постановление Госкомстата СССР от 28.12.89г. № 241 «Об утверждении форм первичной учётной документации для предприятий и организаций».
6. Приказ Минторга РСФСР от 28.12.1988 г. № 229 «Об утверждении альбома форм первичной учётной документации в торговле и общественном питании».

       Проверка  кассы обычно начинается с проведения инвентаризации кассовой наличности немедленно по прибытии аудитора на место проверки в присутствии кассира и главного (старшего) бухгалтера. При наличии нескольких касс аудитор опечатывает их, чтобы предотвратить возможность покрытия из других источников недостачи денег, изменения остатка денег, выведенного в кассовой книге. Последний кассовый отчёт и документы по операциям последнего дня кассир представляет для проверки, а также даёт расписку о там, что все приходные и расходные документы включены им в отчёт и к моменту инвентаризации в кассе нет неоприходованных или не списанных в расход денег.

       Далее кассир начинает группировку наличных денег по соответствующим купюрам  и в присутствии аудитора и  главного бухгалтера организации проводит полный полистный их подсчёт, включая  опечатанные в пачках деньги, полученные в учреждениях банка.

       При инвентаризации кассовой наличности необходимо установить также наличие других ценностей в кассе: ценных бумаг, денежных документов. Результаты инвентаризации наличных денежных средств и других ценностей в кассе сопоставляются с данными об их остатках, зафиксированными в бухгалтерском учёте. Выявленные в ходе инвентаризации кассовой наличности излишки приходуются по приходному кассовому ордеру в доход организации:   Дт 50 Кт 80 и данная операция записывается в кассовой книге. Излишки могут быть результатом умышленных действий (неучтённые средства из-за допущенных ошибок при приёме и выдаче денежных средств). Поэтому необходимо объективно оценить ситуацию и определить правильную формулировку для акта проверки.

       Выявленная  в ходе инвентаризации незначительная недостача денег может быть погашена кассиром путём внесения недостающей суммы в кассу организации. Данная операция должна быть также оформлены приходным кассовым ордером и записана в кассовой книге. Кассир обязан дать письменное объяснение причин излишков или недостач.

       Результаты  инвентаризации наличных денег и  других ценностей в кассе аудитор  оформляет актом по типовой форме  № ИНВ-15 (приложение 4),  которую  кроме аудитора  подписывает кассир и главный бухгалтер проверяемого экономического субъекта. Этот акт  является письменным аудиторским доказательством, и его данные необходимо аудитору в дальнейшем при проверке полноты оприходования и правильности списания денежных средств по кассе.

       При проверке кассы аудитору необходимо также выяснить: заключен ли с кассиром договор о полной материальной ответственности или имеется ли в личном деле кассира обязательство о материальной ответственности   (приложение 5); соответствует ли помещение кассы требованиям, установленным для работы кассира; обеспечены ли охрана кассы и сохранность денег при доставке из банка и во время выдачи заработной платы; имеется ли для хранения денег и других ценностей в кассе сейф или несгораемый шкаф; соблюдаются ли правила хранения ключей от сейфа для хранения денег и других ценностей в кассе; соблюдается ли установленный лимит хранения денежной наличности по отдельным датам; проводятся ли периодические внезапные проверки кассы и имеются ли акты по таким проверкам.

       Затем аудитор переходит к проверке правильности документального оформления операций, при этом проверяется в приходных и расходных документах наличие подписей ответственных лиц, вносивших деньги в кассу или получивших их из кассы, и другие обязательные реквизиты; погашены ли приходные кассовые ордера штампом «Погашено», а расходные кассовые ордера – штампом «Оплачено» с указанием даты; имеются ли на каждом документе расписки получателей; наличие на титульном листе платёжной ведомости разрешения на выдачу денег (зарплаты, пособий, премий и т.п.) руководителя и главного бухгалтера организации с их подписями и указанием сроков выдачи и сумм прописью; составлен ли реестр депонированных сумм и сделана ли надпись о фактические выплаченной и депонированной сумме. При проверке необходимо убедиться в юридическом обосновании выдачи из кассы наличных денег (зарплата – есть ли приказы о приёме на работу, перемещениях, увольнениях, отпусках, поощрениях, трудовые договора, акты приёмки выполненных работ и др., выдача под отчет – приказы на командировку, о выдаче в подотчёт; выдача сторонним лицам – доверенность, если это от организации, фактура или корешок приходного ордера и др.; выдача алиментов – исполнительный лист и др.). Во всех расходных кассовых ордерах должны быть проставлены паспортные данные.

       На  следующем этапе проверки следует  установить: ведут ли в данной организации по установленной форме журнал регистрации приходных и расходных кассовых ордеров; все ли кассовые документы зарегистрированы в журнале, нет ли пропущенных номеров кассовых ордеров; наличие и правильность ведения кассовой книги, которая должна быть пронумерована, прошнурована и опечатана сургучной печатью, а количество листов в ней должно быть заверено подписями руководителя и главного бухгалтера; действительно ли одну кассовую книгу ведут в данной организации.

       Далее с целью выявления «подставных лиц» выборочно проверяется соответствие фамилий в платежных ведомостях с другими документами, правильность выдачи денег по доверенности.

       Соблюдается ли лимит хранения наличных денег  в кассе, а также порядок расчётов наличными денежными средствами с юридическими лицами. Лимит хранения наличных денег в кассе устанавливает учреждение банка, в котором обслуживается предприятие. Предельные размеры расчётов наличными деньгами с юридическими лицами установлены Правительством РФ. Согласно последнему письму ЦБ РФ от 07.10.98г. № МВ 375-у предельный размер расчётов наличными денежными средствами установлен в сумме десяти тысяч рублей, а для потребкооперации – пятнадцать тысяч рублей.

       При наличии на предприятии нескольких кассиров необходимо проверить правильность ведения книг учёта принятых и выданных денег (форма КО-5), которые должны быть открыты на каждого кассира.

       Дубликаты ключей от сейфов кассы должны храниться  в опечатанных кассиром пеналах  у руководителя предприятия.

       Необходимо  вернуться к тому, создана ли на предприятии комиссия по проведению инвентаризации кассы и осуществляет ли она свои обязанности (просмотреть акты), также следует проверить выполнение Закона РФ №5215-1 от 18.06.93г. «О применении контрольно-кассовых машин при осуществлении денежных расчётов с населением», а именно:

• применяются ли контрольно-кассовые аппараты при осуществлении расчётов с населением, соблюдён ли порядок регистрации контрольно-кассовых машин в ГНИ, который утверждён Приказом Госналогслужбы РФ от 11.08.93г. ВТ-3-14/71;
• при работе контрольно-кассовых машин применяется ли контрольно-кассовая лента;
• правильность оформления и ведения книги кассира – операциониста (гашение показателей денежных счётчиков (перевод на нули) должно производиться комиссией с обязательным присутствием представителя налоговой инспекции);
• здесь также необходимо проверить правильность составления бухгалтерских проводок и соответствие записей в кассовой книге записям в журнале-ордере №1 и ведомости № 1 по счёту 50 «Касса» и главной книге за соответствующий период (при журнально-ордерной форме учёта).

       Например  при проводках такого рода мы имеем: Дт 50 Кт 76. 71, 20, 88. Необходимо  провести  встречные  сверки  дебетовых  записей по перечисленным счетам на проверяемые суммы с кредитовыми  записями на счёте 46 «Реализация продукции (работ, услуг)», и если на кредите счёта 46 данных контрольных сумм не окажется, то это представляет собой скрытый объект (выручка) от налогообложения, и необходимо сообщить об этом руководителю организации и предупредить о том, к каким последствиям могут привести эти нарушения налогового законодательства, и кроме того, подобные нарушения и ошибки искажают соответствующие показатели финансовой отчетности организации.

       Особое  внимание при проверке кассовых операций необходимо уделить полноте и правильности учёта внереализационных доходов ( проценты и дивиденды по финансовым вложениям, штрафы по хозяйственным договорам, арендная плата, безвозмездно полученные суммы и т.д.).

       Выявленные  нарушения и ошибки целесообразно  фиксировать в рабочей таблице (ведомости).

       ВЕДОМОСТЬ ПРОВЕРКИ КАССОВЫХ ОПЕРАЦИЙ

за _____________________ 20__ г.

                                                                            месяц (число)    

       При проверке кассовых операций можно использовать такие приёмы контроля, как чтение документов, проверка документов, встречная проверка документов и записей, счётная проверка арифметических данных.

       Кассовые  операции по приёму и списанию денег  в расход изучают по всем документам, приложенным к кассовым отчётам, по возможности за весь период, подлежащей проверке.

       В ходе проверки кассовых операций необходимо проверить: периодичность сдачи отчётов кассира в бухгалтерию, расписки главного бухгалтера или его заместителя о проверке и принятии отчётов и документов к ним; своевременно ли возвращаются в банк остатки денежных средств, полученные на хозяйственные расходы и оплату труда; сдается ли в банк вся выручка; имеются ли случаи, когда незаполненные чеки были подписаны руководителем и главным бухгалтером организации; имеются ли случаи выдачи наличных денег в подотчёт физическим лицам, не являющимся работниками данной организации.