Аудит налогообложения лизинговой деятельности

     Содержание 

1.Теоретическая  часть     ………….…………………………………………3стр.

     1.1 Аудит налогообложения лизинговой деятельности ……………3стр.

     1.2. Налогообложения лизингодателя ………………………………..8стр.

     1.2.1. Налог на добавленную стоимость ……………………………8стр.

     1.2.2. Налог на прибыль организаций ………………………………13стр.

     1.2.3. Налог на имущество предприятий …………………………18 стр.

     1.3 Налогообложение лизингополучателя …………………………20 стр.

     1.3.1. Налог на добавленную стоимость …………………………20 стр.

     1.3.2. Налог на прибыль организаций ……………………………21 стр

     1.3.3. Налог на имущество предприятий …………………………24 стр.

2.Практическая  часть …………………………………………...………. 27 стр.

     2.1 Задача 1 …………………………………………………………..27 стр.

3.Список  литературы ……………………………………………………...32 стр. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

     1.Теоретическая  часть

     1.1 Аудит налогообложения лизинговой деятельности

     Часто у организаций возникает необходимость  в дорогостоящем оборудовании, которое  можно взять в лизинг. По правовой конструкции и механизму реализации лизинговая сделка намного сложнее  обычной аренды. Кроме того, она  объединяет в себе несколько самостоятельных, но взаимосвязанных юридических и фактических действий. Поэтому специальные нормы законодательства, регулирующие лизинг, существенно отличаются от общих норм, регулирующих аренду. По отражению в бухгалтерском учете варианты договоров лизинга и условий, предусмотренных в них, имеют немало особенностей.

     Главным преимуществом лизинга является его доступность: экономический  субъект (организация) может получить именно то оборудование, средства транспорта и т.п., которые ему нужны и на условиях довольно длительной отсрочки платежа.

     В связи с необходимостью применения лизинговых операций возникает потребность  в обеспечении рациональных форм ведения бухгалтерского учета и  контроля за лизинговыми операциями, как у лизингодателя, так и у лизингополучателя. Одним из эффективных видов контроля является аудит. Однако осуществление контроля обуславливает потребность в методиках, учитывающих особенности аудита лизинговых операций. В настоящее время большинство аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов проводят проверку лизинговых операций с использованием общепринятых процедур аудита основных средств, не всегда отражающих специфику лизинговых операций, что влияет на качество аудиторской проверки и результаты контроля достоверности отчетности.

     На  сегодняшний день отсутствует самостоятельная  методика аудиторской проверки операций лизинга, которая являлась бы практическим руководством аудиторов при проведении проверок лизинговых операций, как  организаций лизингодателей, так  и лизингополучателей.

     Аудит лизинговых операций основывается на следующих основных процедурах:

• юридическая экспертиза договоров лизинга с определением влияния их положений на ведение учета;
• проверка полноты, оценки стоимости и документального оформления принятия к учету объектов лизинга;
• проверка учета лизинговых платежей;
• проверка сумм амортизации, начисленных по объектам лизинга;
• проверка обоснованности включения лизинговых платежей в состав расходов, принимаемых в целях налогообложения прибыли;
• изучение регистров налогового учета.

     Своевременно  проведенный аудит лизинговых операций предотвратит разногласия с фискальными  органами, приведет в порядок бухгалтерские  записи, обеспечит достоверность  финансовой отчетности.

     Лизинг  в Российской Федерации является достаточно молодой сферой деятельности. История его развития в России насчитывает менее десяти лет. За это время был издан ряд нормативных документов, регулирующих лизинговую деятельность в Российской Федерации, в том числе в области налогообложения.

     Начало  процессу формирования нормативной базы по налогообложению лизинга было положено Постановлением Правительства РФ от 29 июня 1995 года №663 “О развитии лизинга в инвестиционной деятельности”.

     В данном документе впервые были предусмотрены  специальные налоговые льготы для участников лизинговой деятельности. Среди них выделялись следующие налоговые льготы:

     1) Освобождение хозяйствующих субъектов  – лизингодателей от уплаты  налога на прибыль, полученную  ими от реализации договоров  финансового лизинга со сроком  действия не менее 3 лет;

     2) Освобождение банков и других  кредитных учреждений от уплаты  налога на прибыль, получаемую  ими от предоставления кредитов  на срок 3 года и более для  реализации операций финансового  лизинга (выполнения лизинговых  договоров);

     3) Освобождение хозяйствующих субъектов – лизингодателей от уплаты налога на добавленную стоимость при выполнении лизинговых услуг, с сохранением действующего порядка уплаты налога на добавленную стоимость при приобретении имущества, являющегося объектом финансового лизинга.

     Кроме того, в Положение о составе  затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в  себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении  прибыли, утвержденное Постановлением Правительства Российской Федерации от 5 августа 1992 г. N 552 были внесены изменения. В результате лизингополучатели получили возможность относить на себестоимость произведенной продукции (работ, услуг) суммы лизинговых платежей, включая платежи по процентам за кредиты банков и других кредитных учреждений.

     В последующие годы был разработан ряд других нормативных документов, в которых приведенные налоговые  льготы корректировались и дополнялись. Так, например, участники лизинговой деятельности при начислении амортизации по лизинговому имуществу получили возможность применять коэффициент ускорения не выше 3; субъекты малого предпринимательства, являющиеся лизингополучателями, получили полное освобождение от налога на добавленную стоимость по лизинговым платежам.

     Важное  значение для совершенствования  налогообложения лизинга в России имеет принятие и введение в действие Налогового кодекса Российской Федерации  в двух частях как единого нормативного документа, регулирующего налогообложение  всех сфер деятельности в Российской Федераций, в том числе лизинга.

     С вступлением в силу Налогового кодекса  Российской Федерации многие из существовавших ранее налоговых льгот для  участников лизинговой деятельности были отменены. Так, субъекты лизинга лишились льгот в части налога на добавленную стоимость, налога на прибыль организаций.

     В настоящее время стороны лизинговой деятельности имеют право использовать следующие налоговые преимущества:

     - Возможность применения специального  коэффициента ускорения амортизации не выше 3 (п.8 ст.259 Налогового кодекса Российской Федерации).

     - Организации, передавшие (получившие) основные средства, которые являются  предметом договора лизинга, заключенного  до 1 января 2002, вправе начислять  амортизацию по этому имуществу  с применением методов и норм, существовавших на момент передачи (получения) имущества (п.8 ст.259 Налогового кодекса Российской Федерации).

     - Лизинговые платежи за принятое  в лизинг имущество, включаются  лизингополучателем в себестоимость  продукции, уменьшая налогооблагаемую прибыль (п.10 ст. 264 Налогового кодекса Российской Федерации).

     - Различные расходы лизингодателя  на содержание переданного по  договору лизинга имущество, в  том числе и амортизация по  нему, включаются в себестоимость  в составе внереализационных  расходов и уменьшают его налогооблогаемую прибыль (п.1 ст.265 Налогового кодекса Российской Федерации).

     Налогообложение лизинговых операций в Российской Федерации  осуществляется в соответствии с  общими подходами, применяемыми для  ряда других сфер деятельности, но, вместе с тем, существуют принципиальные отличия.

     Участники лизинговой деятельности уплачивают такие  налоги, как:

        - налог на добавленную  стоимость;

        - налог на прибыль  организаций;

        - налог на имущество  предприятий;

        - единый социальный  налог;

        - налог на пользователей автомобильных дорог;

        - прочие, при возникновении  у участников лизинговой деятельности.

     Обязанностей по уплате данных налогов для налогообложения лизинговых операций принципиальное значение имеет вопрос выбора стороны, учитывающей объект лизинга на балансе. Приказом Минфина РФ от 17 февраля 1997 года №15 “Об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга” (в редакции Приказа Минфина РФ от 23 января 2001 №7н “О внесении изменений и признании утратившими силу актов Министерства финансов Российской Федерации”) предусмотрена возможность учета передаваемого по лизингу имущества как на балансе лизингодателя, так и на балансе лизингополучателя. На практике часто высказываются сомнения в целесообразности сохранения нормы, разрешающей учет предмета лизинга у лизингополучателя. Налоговый кодекс Российской Федерации сохранил такую возможность учета лизингового имущества в силе, однако многие вопросы, касающиеся выбора балансодержателя лизингового имущества, до сих пор не решены. Важно отметить, что выбор стороны, учитывающей объект лизинга на балансе, определяет некоторые аспекты налогообложения каждой конкретной лизинговой операции, поэтому имеет большое значение. Влияние данного фактора на процесс расчета и уплаты налога на добавленную стоимость, налога на прибыль и налога на имущество лизингодателем и лизингополучателем будет рассмотрено в соответствующих пунктах данной работы. 

     1.2. Налогообложения лизингодателя

     1.2.1. Налог на добавленную стоимость

     Согласно  ст.146 Налогового кодекса Российской Федерации, объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость является реализация товаров (работ, услуг); передача на территории Российской Федерации товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций; выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления; а также ввоз товаров на территорию Российской Федерации.

     Реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем, в соответствии с п.1 ст. 39 Налогового кодекса Российской Федерации, признается:

     - передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права  собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица;

     - возмездное оказание услуг одним  лицом другому лицу;

     - передача права собственности  на товары, результаты выполненных  работ одним лицом для другого  лица, оказание услуг одним лицом  другому лицу – на безвозмездной основе (в ряде случаев, предусмотренных законодательством).

     Наиболее  распространенной практикой является учет имущества, передаваемого в  лизинг, на балансе лизингодателя. В  соответствии со статьями 171 и 172 Налогового кодекса РФ НДС, уплачиваемый лизингодателем при приобретении имущества у поставщика, в полной сумме возмещается бюджетом при выполнении следующих условий:

     - имущество используется в деятельности  облагаемой НДС;

     - имущество принято к учету;

     - получен счет-фактура с выделенной отдельной строкой суммой НДС;

     - есть документы, подтверждающие  оплату сумм налога.

     На  основании вышеизложенных положений, у лизингодателя возникает обязанность  уплатить налог на добавленную стоимость  в части лизинговой деятельности (без учета операций международного лизинга, которые в данной работе не рассматриваются), во-первых, при приобретении лизингового имущества у продавца. Во-вторых, при расчетах с бюджетом после получения лизинговых платежей от лизингополучателя за переданное по договору лизинга имущество.

     В соответствии с п.1 ст.154 Налогового кодекса Российской Федерации, налоговая  база по налогу на добавленную стоимость (в том числе и для лизинговых операций) определяется согласно ст.40 Налогового кодекса Российской Федерации, без включения налога на добавленную стоимость.

     Налогообложение данным налогом производится по ставкам, определяемым в соответствии со ст.164 Налогового кодекса Российской Федерации. В отношении лизинговых операций применяется ставка 20% (п.3 ст.164). В целом при осуществлении лизинговой операции возникает следующая схема уплаты налога на добавленную стоимость лизингодателем.

     1) Лизингодатель приобретает объект  лизинга и уплачивает налог  на добавленную стоимость, предъявляемый  ему продавцом. 

     2) Сумма налога на добавленную стоимость, уплаченная лизингодателем продавцу, подлежит налоговому вычету, согласно пп.2 ст.171 Налогового кодекса Российской Федерации, так как приобретенное имущество используется для осуществления операций, признаваемых объектом обложения налогом на добавленную стоимость (передача в лизинг и уплата лизингополучателем сумм налога на добавленную стоимость в составе лизинговых платежей). При этом продавец имущества обязан выставить лизингодателю счет – фактуру, оформленный в соответствии с требованиями законодательства не позднее пяти дней считая со дня отгрузки этого имущества. Лизингодатель вправе предъявить к вычету сумму налога, уплаченную продавцу только при наличии соответствующей счета – фактуры.

     3) Лизингодатель передает приобретенное  имущество в лизинг лизингополучателю. Не зависимо от того, какая из сторон учитывает данное имущество у себя на балансе, лизингополучатель обязан выплачивать лизингодателю лизинговые платежи на условиях, предусмотренных договором лизинга. В состав лизинговых платежей входит сумма налога на добавленную стоимость, рассчитанная лизингодателем в соответствии с законодательством о налогах и сборах.

     В настоящее время при исчислении лизинговых платежей и, соответственно, начисляемой на них суммы НДС, лизингодатели могут руководствоваться утвержденными 16 апреля 1996 года Министерством экономики РФ Методическими рекомендациями по расчету лизинговых платежей.

     В соответствии с методическими рекомендациями по расчету лизинговых платежей в  общую сумму лизинговых платежей включается:

     - амортизация лизингового имущества  за весь срок действия договора  лизинга;

     - компенсация платы лизингодателя  за использованные им заемные  средства;

     - комиссионное вознаграждение;

     - плата за дополнительные услуги  лизингодателя, предусмотренные  договором лизинга;

     - стоимость выкупаемого имущества,  если договором предусмотрен  выкуп и порядок выплат указанной  стоимости в виде долей в  составе лизинговых платежей;

     - налог на добавленную стоимость  уплаченный лизингодателем за  предмет лизинга;

     - иное, предусмотренное договором лизинга.

     Согласно  методическим рекомендациям, а также  Налоговому кодексу Российской Федерации, размер НДС, начисляемого на сумму лизингового  платежа, определяется по формуле:

     НДС = В * СТ / 100, (1)

     где: НДС – величина налога, подлежащая уплате в расчетном периоде,

     В – выручка от сделки по договору лизинга в расчетном периоде,

     СТ  – ставка налога на добавленную  стоимость в расчетном периоде, в процентах.

     При этом в состав выручки в расчетном  периоде (В) включаются различные элементы лизингового платежа, если они предусмотрены договором лизинга и при условии, что, в соответствии с законодательством о налогах и сборах, они облагаются НДС.

     Следует обратить внимание, что указанные  методические рекомендации носят не обязательный, а рекомендательный характер. Многие специалисты считают, что подобный документ должен носить обязательный характер и учитывать нормы не только законодательных актов, регулирующих лизинговую деятельность, но и некоторых других, в частности Налогового кодекса Российской Федерации.

     На  практике возникает ряд вопросов, касающихся налога на добавленную стоимость, входящего в лизинговый платеж. В  частности, по данному налогу неточно  определена налогооблагаемая база. В  методических рекомендациях в качестве налогооблагаемой базы по налогу на добавленную стоимость выступает выручка от сделки по договору лизинга. На практике возникает большое количество разногласий между участниками лизинговых сделок и налоговыми органами по поводу правомерности включения отдельных элементов лизингового платежа в состав выручки для последующего обложения их налогом на добавленную стоимость. Поэтому возникает необходимость в разработке разъяснений по данному вопросу или принятии новых нормативных документов.

     4) Лизингодатель согласно договору  лизинга получает лизинговые платежи от лизингополучателя и рассчитывается с бюджетом по соответствующим налогам. В части НДС лизингодатель уплачивает в бюджет разницу между суммами НДС, полученными от лизингополучателя в составе лизинговых платежей и суммами НДС, уплаченными продавцу при приобретении объекта лизинга.

     Если  возникает ситуация, при которой  лизингодатель уплатил поставщику сумму НДС большую (если в договоре лизинга, предусмотрены значительные промежутки времени между датами внесения лизинговых платежей), чем получил от лизингополучателя, то разница может быть засчитана в счет предстоящих платежей или возмещена за счет общих платежей налогов. 
 

     1.2.2. Налог на прибыль организаций

     Согласно  ст.247 Налогового кодекса Российской Федерации, объектом налогообложения налогом на прибыль организаций признается полученный доход, уменьшенный на величину произведенных расходов (за исключение отдельной группы расходов, не учитываемых в целях налогообложения, ст. 270). Это определение объекта обложения в равной степени справедливо и для субъектов лизинговых отношений.

     Общая классификация доходов и расходов для целей налогообложения изложена в статьях 248 и 252 Налогового кодекса  Российской Федерации соответственно.

     При этом к доходам относят:

     1) доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав (доходы от реализации);

     2) внереализационные доходы.

     Расходы подразделяются на:

     1) Расходы, связанные с производством  и реализацией;

     2) Внереализационные расходы.

     Применительно к лизинговой деятельности деление  доходов и расходов имеет свои особенности.

     Во-первых, для лизингодателя нет такой  категории, как доходы от реализации товаров (работ, услуг) или имущественных  прав. Согласно п.4 ст.250 Налогового кодекса  Российской Федерации, доходы от сдачи  имущества в аренду (в том числе финансовую аренду, лизинг) относятся к внереализационным доходам. В связи с этим положением на практике возникает проблема с тем, что считать доходом лизингодателя от сдачи имущества в лизинг? В ст.32 Закона Российской Федерации от 29.10.98г. №64-ФЗ “О лизинге”, предусматривалось, что доходом лизингодателя по договору лизинга является его вознаграждение. При этом под вознаграждением понималась оплата услуг по осуществлению лизинговой сделки, а также процент за использование собственных средств лизингодателя, направленных на приобретение предмета лизинга и (или) на выполнение дополнительных услуг (при комплексном лизинге) (ст.30 закона “О лизинге”). Однако статьи 30, 32 закона “О лизинге” отменены Законом Российской Федерации от 29.01.02г. №10-ФЗ “О внесении изменений и дополнений в Федеральный закон “О лизинге” и с 02.02.02г. не действуют. Никаких новых положений, взамен отмененных, в настоящее время не существует. Методические рекомендации по расчету лизинговых платежей также не раскрывают понятие “доход лизингодателя”.

     Можно предположить, что доходом лизингодателя  от сдачи имущества в лизинг считается  сумма лизинговых платежей, полученных от лизингополучателя, за минусом начисленной  амортизации, а также, согласно п. 2 ст.248 Налогового кодекса Российской Федерации, налогов, предъявленных лизингополучателю (см. пп.2.1.4. данной работы). Тем не менее, данный вопрос остается спорным и нуждается в подробном разъяснении со стороны законодателей.

     Во-вторых, в связи со спецификой лизинговой деятельности, лизингодатель не относит какие-либо расходы по передаваемому в лизинг имуществу на расходы, связанные с производством и реализацией продукции. Согласно пп.1 п.1 ст.265 Налогового кодекса Российской Федерации, расходы на содержание переданного по договору лизинга имущества (в том числе амортизацию по нему) включаются лизингодателем в состав внереализационных расходов. Из этого следует, что лизингодатель может относить к расходам амортизацию и другие обоснованные затраты, связанные с приобретением и сдачей в лизинг имущества, уменьшая свою налогооблагаемую базу по налогу на прибыль. Однако правомерность отнесения данных видов расходов (в том числе амортизации) к внереализационным расходам может быть оспорена

     Налоговой базой по налогу на прибыль организаций, в соответствии со ст.274 Налогового кодекса Российской Федерации, является денежное выражение прибыли, полученной в качестве объекта обложения.

     Ставка  налога установлена ст.284 Налогового кодекса Российской Федерации в  размере 24%.

     Рассмотрим  специфику уплаты налога на прибыль лизингодателем.

     Основная  особенность налогообложения лизинга  в части налога на прибыль лизингодателя  связана с амортизацией лизингового  имущества, в том числе ускоренной.

     С 1 января 2002 года основные правила учета  лизингового имущества и начисления амортизации регулируются положениями главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

     Амортизируемым  имуществом, согласно ст.256 Налогового кодекса Российской Федерации, признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности и используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Эта формулировка содержит ряд неточностей, противоречий с другими положениями Налогового кодекса Российской Федерации.

     Первоначальной  стоимостью амортизируемого имущества, являющегося предметом лизинга, согласно ст.277 Налогового кодекса Российской Федерации, признается сумма расходов лизингодателя на его приобретение, за исключением сумм налогов, учитываемых в составе расходов.

     Амортизируемое  имущество распределяется по амортизационным  группам в соответствии со сроками  его полезного использования. Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств и (или) объект нематериальных активов служат для выполнения целей деятельности налогоплательщика. Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию объекта амортизируемого имущества в соответствии с положениями статьи 258 Налогового кодекса Российской Федерации и на основании классификации основных средств, определяемой Правительством Российской Федерации. Подобная классификация, соответствующая положениям Налогового кодекса Российской Федерации, принята Постановлением Правительства Российской Федерации от 1 января 2002 года №1 “О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы”.

     Согласно  ст.258 Налогового кодекса Российской Федерации, амортизируемое имущество объединяется в следующие амортизационные группы:

     первая  группа – все недолговечное имущество  со сроком полезного использования  от 1 года до 2 лет включительно;

     вторая  группа – имущество со сроком полезного  использования свыше 2 лет до 3 лет  включительно;

     третья  группа – имущество со сроком полезного  использования свыше 3 лет до 5 лет  включительно;

     четвертая группа – имущество со сроком полезного  использования свыше 5 лет до 7 лет  включительно;

     пятая группа – имущество со сроком полезного  использования свыше 7 лет до 10 лет включительно;

     шестая  группа – имущество со сроком полезного  использования свыше 10 лет до 15 лет  включительно;

     седьмая группа – имущество со сроком полезного  использования свыше 15 лет до 20 лет  включительно;

     восьмая группа – имущество со сроком полезного использования свыше 20 лет до 25 лет включительно;

     девятая группа – имущество со сроком полезного  использования свыше 25 лет до 30 лет  включительно;