Единый сельскозяйственный налог

Введение

Государство располагает  достаточно обширным набором инструментов для регулирования деятельности сельскохозяйственных товаропроизводителей. Одним из таких инструментов являются налоги. Несовершенство проводимой в  настоящее время налоговой политики РФ, и в частности в сфере  налогообложения сельскохозяйственных товаропроизводителей, приводит к значительному  оттоку финансовых ресурсов из данной отрасли. Это является проблемой  в свете тяжёлого финансового  положения в данной сфере экономики.

Современная российская налоговая  система сельского хозяйства  формировалась в основном путем  заимствования применяемых в  других странах подходов к налогообложению  и их совмещения с существовавшими ранее в плановой экономике.

При этом, вводя базисные положения трансформируемой налоговой  системы, ее разработчики во многом ориентировались  на потребности большого бизнеса.

За относительно небольшой  период российская налоговая система  неоднократно претерпевала серьезные  изменения. На самой первой ступени  своего развития она включала в себя 43 вида налогов. К середине девяностых годов в Российской Федерации  насчитывалось более ста видов  налогов. После отмены региональных и местных привилегий налогообложения  в стране начала формироваться цивилизованная налоговая система. За этот период принимались, вступали в действие новые налоги и сборы, отменялись старые, а зачастую и недавно принятые.

Особенность налогообложения  организаций и физических лиц  в сельских районах заключается  в том, что они в основном попадают под действие специальных налоговых  режимов. Прежде всего, в связи с  возникновением и развитием специальных  налоговых режимов, малые предприятия  в отношении уплачиваемых ими  налогов получили возможность определенного выбора, ограниченного рамками налогового законодательства: налогоплательщик применяет либо общий режим налогообложения, либо альтернативную систему.

В конце 2001 г. был принят Федеральный  закон от 29.12.2001 г. № 187-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть  вторую НК РФ и некоторые другие акты законодательства РФ о налогах  и сборах", на основе которого с 1 января 2002 г. была введена в действие гл.26.1 НК РФ "Система налогообложения  для сельскохозяйственных товаропроизводителей". Изменения в законодательство были внесены Федеральным законом от 11.11.2003 г. № 147-ФЗ, который вступил в силу с 1 января 2004 г.

Новый вариант единого  сельскохозяйственного налога предусматривает  добровольный порядок перехода с  общего режима налогообложения на уплату ЕСХН с заменой ряда традиционных налогов единым налогом. Однако по его  применению существует много проблем  и спорных вопросов.

1. ЕСХН: плательщики, учет доходов и расходов, расчет ЕСХН

Кто платит ЕСХН

Российские организации  и индивидуальные предприниматели, являющиеся сельскохозяйственными  товаропроизводителями и добровольно  перешедшие на уплату ЕСХН.

Компании и предприниматели, наделенные статусом сельхозпроизводителя, но не изъявившие желания перейти  на уплату единого сельхозналога, по умолчанию применяют иные системы  налогообложения. Другими словами, переход на ЕСХН не может быть принудительным.

Кто относится  к сельскохозяйственным товаропроизводителям

• предприятия и ИП, которые производят, перерабатывают и продают сельхозпродукцию. Здесь есть одно важное условие: доля дохода от реализации такой продукции должна составлять не менее 70 процентов дохода от продажи всех товаров и услуг;
• сельскохозяйственные потребительские кооперативы, у которых доля дохода от продажи сельхозпродукции собственного производства не менее 70 процентов дохода от реализации всех товаров и услуг;
• рыбохозяйственные организации и предприниматели, соответствующие ряду условий (доля дохода от продажи улова не менее 70 процентов от всего дохода, рыболовные суда принадлежат им на праве собственности или по договорам фрахтования и др.)

Кто не вправе перейти  на ЕСХН

Компании и предприниматели, которые производят подакцизные  товары и (или) занимаются игорным бизнесом, а также казенные, бюджетные и  автономные учреждения. Ранее права  на уплату ЕСХН были лишены организации, открывшие филиалы и обособленные подразделения. Но сейчас данное ограничение отменено, и в настоящее время наличие филиалов не препятствует переходу на единый сельхозналог.

Где действует  система в виде уплаты ЕСХН

На всей территории РФ без  каких-либо региональных или местных  ограничений. Правила перехода на ЕСХН и возврата на другие системы налогообложения  одинаковы для всех российских компаний и предпринимателей независимо от местонахождения.

От каких налогов  освобождены плательщики ЕСХН

В общем случае организации, начисляющие единый сельхозналог, освобождаются  от налога на прибыль и налога на имущество. Индивидуальные предприниматели — от НДФЛ и налога на имущество физлиц. Кроме того, и те и другие не платят налог на добавленную стоимость (за исключением НДС при импорте).

Прочие налоги и сборы  нужно платить в общем порядке. В частности, с зарплаты сотрудников  надо делать страховые платежи во внебюджетные фонды (в период с 2011 по 2014 годы — по пониженным тарифам), удерживать и перечислять НДФЛ.

Компании, относящиеся к категории сельскохозяйственных товаропроизводителей, но не перешедшие на ЕСХН, в 2011 и 2012 годах начисляют налог на прибыль по нулевой ставке. В период с 2013 по 2015 годы ставка налога на прибыль для них составит 18 процентов. Начиная с 2016 года, сельхозпроизводители на общей системе будут платить налог на прибыль по общей ставке 20 процентов¹.

Как перейти на уплату ЕСХН

Компании и ИП, являющиеся сельхозпроизводителями, а также  сельскохозяйственные потребительские  кооперативы могут перейти на уплату ЕСХН, если выполнено следующее условие. За календарный год, предшествующий году подачи заявления о переходе, доля дохода от продажи сельхозпродукции собственного производства должна быть не менее 70 процентов дохода от реализации всех товаров и услуг. Для тех, кто зарегистрирован в текущем году, данное условие должно выполняться применительно к последнему отчетному периоду, то есть полугодию.

Рыбхозы вправе перейти на единый сельхозналог, если за календарный  год, предшествующий году подачи заявления  о переходе, доля дохода от продажи  улова не менее 70 процентов от всего  дохода. Для рыбхозов, зарегистрированных в текущем году, данное условие  должно выполняться применительно  к последнему отчетному периоду, то есть полугодию. Кроме того, для  рыбохозяйственных предприятий и ИП предусмотрены дополнительные условия по численности работников и по принадлежности судов промыслового флота.

Если все необходимые  условия выполнены, нужно подать заявление в налоговую инспекцию  в период с 20 октября по 20 декабря  года, и с января следующего года можно применять ЕСХН.

Вновь созданные предприятия  и вновь зарегистрированные ИП вправе стать плательщиками единого  сельхозналога с даты постановки на учет в налоговой инспекции. Для этого необходимо подать заявление в пятидневный срок с даты постановки на налоговый учет.

«Уход» с ЕСХН: добровольный и принудительный варианты

Налогоплательщик, перешедший на единый сельхозналог, должен начислять  его до конца налогового периода, то есть по 31 декабря текущего года включительно. До этого времени отказаться от ЕСХН нельзя. Сменить систему  по собственному желанию можно только с 1 января следующего года, о чем  нужно письменно уведомить налоговую  инспекцию в срок до 15 января.

Предусмотрен и принудительный возврат с ЕСХН на другие системы  налогообложения. Он происходит, когда  по итогам года доля доходов от реализации сельхозпродукции собственного производства оказалась менее 70 процентов дохода от всей реализации, либо рыбхоз не выполнил установленные для него условия. Еще одна причина обязательного  перехода с ЕСХН — начало производства подакцизных товаров, либо занятие  игорным бизнесом. Во всех перечисленных  случаях право на единый сельхозналог считается утраченным с начала года, в котором допущено несоответствие.

При принудительном возврате с ЕСХН налогоплательщику следует  задним числом пересчитать налоги за предыдущий год и заплатить их в январе наступившего года. Возможно, придется еще и перечислить пени. Если выяснится, что налогоплательщик изначально стал применять сельхозналог, не имея на это права (например, скрыл свою принадлежность к сфере игорного бизнеса), то пени начислят за весь прошлый год. Если же возврат произошел, потому что в течение прошлого года нарушены ограничения по доле доходов от продажи сельхозпродукции (либо критериев, утвержденных для рыбхозов), и при этом налогоплательщик не пересчитал налоги в январе, то пени будут начислены с февраля наступившего года.

Как рассчитать ЕСХН

Нужно определить налоговую  базу, то есть разность между доходами и расходами, и умножить ее на 6 процентов. Налоговая база рассчитывается нарастающим  итогом с начала налогового периода, который равен одному календарному году. Иным словами, базу определяют в  течение периода с 1 января по 31 декабря  текущего года, затем расчет налоговой  базы начинается с нуля.

Учет доходов  и расходов при ЕСХН

Налогооблагаемыми доходами при системе ЕСХН является выручка  по основному виду деятельности (доходы от реализации), а также суммы, полученные от прочих видов деятельности (внереализационные  доходы).

Список расходов строго ограничен. В него входят все наиболее распространенные затраты, в частности, заработная плата, стоимость основных средств, издержки на рекламу и т. д. Но при этом в  перечне отсутствует такой пункт  как «прочие расходы». Поэтому  налоговики при проверках проявляют  строгость и аннулируют любые  затраты, которые прямо не упомянуты  в списке.

Необходимо учитывать  все доходы и расходы. Организации  должны заполнять регистры бухгалтерского учета, предприниматели — вести  специальную книгу учета доходов  и расходов, форма которой утверждена приказом Минфина России от 11.12.06 № 169н.

Налогоплательщики ЕСХН применяют  кассовый метод признания доходов  и расходов. Это значит, что доходы в общем случае признаются в момент поступления денег на расчетный  счет или в кассу, а расходы  — в момент, когда предприятие  или ИП погасили обязательство перед  поставщиком.

Когда перечислять  деньги в бюджет

По итогам полугодия не позднее 25 июля нужно перечислить  в бюджет авансовый платеж. Он равен  налоговой базе за январь-июнь, умноженной на 6 процентов.

По окончании налогового периода необходимо перечислить  в бюджет итоговую сумму ЕСХН. Последний  день уплаты — 31 марта следующего года. При перечислении итоговой величины налога следует учесть авансовый  платеж, сделанный в течение года.

Как отчитываться по ЕСХН

Отчитываться по единому  сельскохозяйственному налогу нужно  один раз в год. Декларацию необходимо предоставить не позднее 31 марта года, следующего за налоговым периодом. Отчетность по итогам полугодия не предусмотрена.

Особенности признания  расходов по приобретения ОС и НМА  для целей ЕСХН

Порядок включения в расходы  стоимости приобретенных (сооруженных, изготовленных) основных средств и приобретенных (созданных) нематериальных активов, в период применения ЕСХН:

 Порядок включения в расходы  стоимости приобретенных (сооруженных, изготовленных) основных средств (ОС) и  приобретенных (созданных) нематериальных активов (НА), до перехода на уплату ЕСХН:

• В случае, если налогоплательщик перешел на уплату ЕСХН с момента постановки на учет в налоговых органах, стоимость ОС и НМА принимается по первоначальной стоимости этого имущества, определяемой в порядке, установленном в бухгалтерском учете.
• Основные средства, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законом, учитываются в расходах с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав.
• В состав основных средств и нематериальных активов включаются ОС и НМА, которые признаются амортизируемым имуществом, а расходы на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение ОС определяются с учетом положений п. 2 ст. 257 НК РФ.

Действия налогоплательщика  при нарушении условий применения ЕСХН

Налогоплательщик обязан сообщить в налоговый орган о переходе на иной режим налогообложения в течение пятнадцати дней по истечении отчетного (налогового) периода и до конца налогового периода продолжать уплачивать единый налог.

В течение одного месяца после истечения налогового периода, в котором допущено нарушение, налогоплательщик должен за весь налоговый период произвести перерасчет налоговых обязательств по налогу на добавленную стоимость, налогу на прибыль организаций, налогу на доходы физических лиц, налогу на имущество организаций, налогу на имущество физических лиц в порядке, предусмотренном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах для вновь созданных организаций или вновь зарегистрированных индивидуальных предпринимателей.

Также налогоплательщик уплачивает пени за несвоевременную уплату указанных налогов и авансовых платежей по ним.

Если перерасчет налоговых  обязательств произведен в январе, то пени не уплачиваются.

В случае, если налогоплательщик по итогам налогового периода нарушил требования, и не произвел перерасчет подлежащих уплате сумм налогов, то пени начисляются за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате соответствующего налога начиная со следующего дня после срока перерасчета подлежащих уплате сумм налогов.

Совмещение ЕНВД и ЕСХН

Поскольку переход на ЕНВД является обязательным, может случиться, что по некоторым видам деятельности сельхозпроизводитель обязан платить «вмененный» налог. Это не лишает его права по другим видам бизнеса применять систему в виде ЕСХН. В таком случае 70-ти процентное ограничение, введенное для плательщиков единого сельхозналога, нужно рассчитывать исходя из всех доходов, в том числе и «вмененных».

Здесь также следует помнить, что согласно Налоговому кодексу, продажа  сельхозпродукции собственного производства через свои магазины, торговые точки  и столовые на ЕНВД не переводится.

2. Расчет единого сельскохозяйственного налога (ЕСХН) на примере КРХ «Рыбное место»

Культурное рыбоводческое хозяйство «Рыбное место» занимается производством и поставкой в торговые сети ценных пород рыбы и раков, а также организует платную рыбалку на своем водоеме, расположенном недалеко от г. Нижний Новгород на водоеме "Рыбное место".

• Выручка за 2011 г.: 8 650 000 рублей.
• Расходы за 2011 г. 6 650 000 рублей.
• Аванс по уплате налога за 1-ое полугодие: 25 000 рублей.
• Аванс по уплате налога за 2-ое полугодие: 34 000 рублей.
• Убыток, полученный в 2007 г.: 350 000 рублей.

1. Расчет налогооблагаемой  базы:

8 650 000 – 6 650 000 рублей = 2 000 000 рублей

2. Уменьшение налогооблагаемой базы на сумму убытка (за последние 10 лет)

2 000 000 – 350 000 = 1 650 000 рублей.

3. Расчет суммы единого  сельскохозяйственного налога за 2011 г.:

1 650 000 руб. * 6 % = 99 000 рублей

4. Расчет суммы налога  подлежащего к уплате в бюджет  за вычетом выплаченных авансов:

99 000 – 25 000 – 34 000 = 40 000 рублей (сумма налога к доплате)

По итогам 2011 года рыбоводческое  хозяйство обязано перечислить 99 000 рублей, из которых 23 июля 2011 г. авансом перечислено 25 000 рублей, 34 000 руб. перечислено 20 января 2012 г. и 40 000 рублей перечислено 2 апреля 2012 г. после сдачи декларации за отчетный налоговый период.

3. Изменения налогового законодательства

В данной работе рассмотрена  специальная система налогообложения  для сельскохозяйственных производителей в виде единого сельскохозяйственного  налога, введенный в действие главой 26.1 Налогового Кодекса РФ. В работе отмечены элементы налога, порядок и условия начала и прекращения применения ЕСХН, порядок определения и признания доходов и расходов, порядок исчисления и уплаты налога.

Также в данной работе приведен пример организации, переведенной на уплату ЕСХН. И на основании бухгалтерского учета данной фирмы рассмотрен пример расчета единого сельскохозяйственного  налога.

За последние три года вступили в силу изменения в налоговом законодательстве, в их числе изменения в части ЕСХН, имеющие своей главной целью не только снижение налогового бремени и оптимизацию равномерного распределения налоговой нагрузки для налогоплательщиков, но и упрощение контроля для налоговых органов.

Так, начиная с 2009 года расширен перечень расходов, принимаемых для целей налогообложения ЕСХН.

К таким расходам отнесены:

• расходы на обеспечение мер по технике безопасности, предусмотренных нормативными правовыми актами Российской Федерации, и расходы, связанные с содержанием помещений и инвентаря здравпунктов, находящихся непосредственно на территории организации;
• расходы на рацион питания экипажей морских и речных судов в пределах норм, утвержденных Правительством Российской Федерации;
• суммы портовых сборов, расходы на услуги лоцмана и иные аналогичные расходы;
• расходы на приобретение имущественных прав на земельные участки, включая расходы на приобретение права на заключение договора аренды земельных участков при условии заключения указанного договора аренды, в том числе:

на земельные участки  из земель сельскохозяйственного назначения;

на земельные участки, которые находятся в государственной  или муниципальной собственности  и на которых расположены здания, строения, сооружения, используемые для  сельскохозяйственного производства.

При утрате права на применение системы налогообложения для  сельскохозяйственных товаропроизводителей (ЕСХН) налогоплательщик должен перевести  пересчет налоговых обязательств. Сделать  это нужно в течение одного месяца после истечения налогового периода, в котором утрачено право  на применение ЕСХН. Минфин России в письме от 07.09.10 № 03-11-06/1/22 напомнил, что с 1 января 2011 года за пропуск этого срока будут начисляться пени.

Федеральным законом от 25 июня 2012 г. N 94-ФЗ "О внесении изменений  в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и  отдельные законодательные акты Российской Федерации" внесены следующие  изменения в специальные налоговые  режимы и порядок зачисления поступающих  от них налогов.

В главу 26.1 "Система налогообложения  для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог) (далее  – ЕСХН) внесены следующие изменения.

Установлен уведомительный порядок перехода на ЕСХН, согласно которому организации и индивидуальные предприниматели, изъявившие желание  перейти на ЕСХН, уведомляют об этом налоговый орган по месту нахождения организации или месту жительства индивидуального предпринимателя  не позднее 31 декабря календарного года, предшествующего календарному году, начиная с которого они переходят  на ЕСХН.

В уведомлении указываются  данные о доле дохода от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции, включая продукцию первичной переработки, произведенную ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства, в общем доходе от реализации.

Вновь созданная организация  и вновь зарегистрированный индивидуальный предприниматель вправе уведомить  о переходе на уплату единого сельскохозяйственного  налога не позднее 30 календарных дней с даты постановки на учет в налоговом органе.

Организации и индивидуальные предприниматели, не уведомившие о  переходе на ЕСХН в установленные  сроки, не признаются налогоплательщиками  ЕСХН (п. 3 ст. 346.43 НК РФ).

При этом налогоплательщикам ЕСХН разрешено продолжать применять  этот налоговый режим в следующем  налоговом периоде в случае, если у вновь созданной организации  или вновь зарегистрированного  индивидуального предпринимателя, перешедших на ЕСХН, в первом налоговом  периоде отсутствовали доходы, учитываемые  при определении налоговой базы, и если они в текущем налоговом  периоде не допустили нарушения  ограничений, установленных пунктами 2, 2.1, 5 и 6 статьи 346.2 НК РФ.

Внесены изменения в порядок  представления налоговой декларации и уплаты ЕСХН (п. 9 ст. 346.3, п. 5 ст. 346.9, п. 2 ст. 346.10 НК РФ). Так, если налогоплательщик ЕСХН прекратил предпринимательскую деятельность, облагаемую ЕСХН, он в течение 15 дней обязан уведомить налоговый орган о прекращении такой деятельности с указанием даты ее прекращения, представить налоговую декларацию не позднее 25-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором согласно уведомлению им прекращена указанная предпринимательская деятельность и не позднее срока подачи налоговой декларации уплатить сумму налога. В настоящее время для налогоплательщиков ЕСХН действует один срок представления налоговой декларации по итогам налогового периода (календарного года) – не позднее 31 марта.

Уточнен порядок определения  и признания доходов и расходов при исчислении ЕСХН, в частности, установлено, что:

в расходы не включаются суммы уплаченного ЕСХН;

в случае возврата налогоплательщиком сумм, ранее полученных в счет предварительной  оплаты поставки товаров, выполнения работ, оказания услуг, передачи имущественных  прав, на сумму возврата уменьшаются  доходы того налогового (отчетного) периода, в котором произведен возврат;

переоценка имущества  в виде валютных ценностей и требований (обязательств), стоимость которых  выражена в иностранной валюте, в  том числе по валютным счетам в  банках, в связи с изменением официального курса иностранной валюты к валюте Российской Федерации, установленного Центральным банком России, в целях  главы 26.1 НК РФ не производится, доходы и расходы от указанной переоценки не определяются и не учитываются.

Согласно поправкам с 2013 г. переход на ЕСХН будет осуществляться не в заявительном, а в уведомительном порядке. То есть организации или  индивидуальному предпринимателю  для перехода на данный специальный  налоговый режим достаточно будет  уведомить налоговый орган (по месту  нахождения организации или месту  жительства индивидуального предпринимателя).

В отличие от заявления, для  подачи которого отводился вполне конкретный период — с 20 октября по 20 декабря  года, предшествующего году перехода на ЕСХН, уведомление подается не позднее 31 декабря года, предшествующего  году, начиная с которого осуществляется переход на ЕСХН.

В уведомлении (так же как  и ранее в заявлении) необходимо будет указывать данные о доле дохода от реализации произведенной организациями или предпринимателями сельскохозяйственной продукции, включая продукцию первичной переработки, произведенную ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства, или данные о доле доходов от реализации сельскохозяйственной продукции собственного производства членов сельскохозяйственных потребительских кооперативов, включая продукцию первичной переработки, произведенную этими кооперативами из сельскохозяйственного сырья собственного производства членов этих кооперативов, а также от выполненных работ (оказанных услуг) для членов этих кооперативов в общем доходе от реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг), полученном этими кооперативами по итогам календарного года, предшествующего году, в котором подается уведомление о переходе на уплату единого сельскохозяйственного налога (п. 1 ст. 346.3 НК РФ).

Для вновь созданных организаций  и вновь зарегистрированных индивидуальных предпринимателей, изъявивших желание  перейти на уплату ЕСХН, срок уведомления  налогового органа будет составлять 30 календарных дней с даты постановки на учет в налоговом органе, указанной  в свидетельстве о постановке на учет в налоговом органе, выданном в соответствии с п. 2 ст. 84 НК РФ.

В этом случае организация  и индивидуальный предприниматель  признаются налогоплательщиками с даты постановки их на учет в налоговом органе, указанной в свидетельстве.

Теперь в Кодексе четко  зафиксировано, что нарушение сроков уведомления налогового органа о  переходе на ЕСХН влечет невозможность  применения этого спецрежима. Согласно обновленному п. 3 ст. 346.3 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели, не уведомившие о переходе на уплату ЕСХН в сроки, установленные п. 1 и 2 ст. 346.3 НК РФ, не признаются налогоплательщиками.

Отсутствие аналогичной  нормы в действующей редакции Кодекса порождало споры по поводу возможности применения спецрежима в случае пропуска срока подачи заявления о переходе на его применение. Мнение ФНС России по данному вопросу сформулировано, в частности, в письме от 21.09.2009 № ШС-22-3/730@: «...учитывая заявительный порядок перехода на данный режим налогообложения, в случае, если налогоплательщиком заявление о переходе на упрощенную систему налогообложения представлено в более поздний срок, чем установлено в вышеуказанных нормах Кодекса, налоговый орган вправе сообщить ему о невозможности рассмотрения данного заявления по причине нарушения сроков его подачи». Далее в письме говорится о том, что аналогичный подход должен быть и в отношении сельскохозяйственных товаропроизводителей, изъявивших желание перейти на уплату единого сельскохозяйственного налога.