Содержание

1. Структура  и содержание внутренних (внутрифирменных)  стандартов

     Внутрифирменные стандарты аудиторских организаций  по своему назначению могут быть объединены в следующие группы:

     а) стандарты, содержащие общие положения по аудиту (общие);

     б) стандарты, устанавливающие порядок  проведения аудита (рабочие);

     в) стандарты, устанавливающие порядок  формирования выводов и заключений аудиторов (стандарты отчетности);

     г) специализированные стандарты.

     Внутрифирменные стандарты, содержащие общие положения по аудиту, предназначены для регулирования взаимоотношений, возникающих между аудиторской организацией и проверяемым экономическим субъектом, взаимоотношений между аудиторами, а также между сотрудниками и администрацией аудиторской организации в соответствии с основными принципами проведения аудита и этическими нормами.

     В перечень внутренних стандартов, содержащих общие положения по аудиту, могут  быть включены:

     - стандарты, описывающие концепцию  и подход к разработке внутренних  стандартов, в том числе стандарт, определяющий их структуру;

     - стандарты, регламентирующие этику  поведения аудитора, дополняющие  и конкретизирующие действующие  нормативные документы в области  аудиторской деятельности;

     - стандарты по образованию и  подготовке кадров, которые устанавливают требования к образованию, профессиональному уровню аудиторов и специалистов, регламентируют порядок их подготовки и повышения квалификации;

     - стандарты внутренней структуры  и организации деятельности аудиторской  организации;

     - стандарты, регламентирующие порядок осуществления внутрифирменного контроля качества выполнения аудита, а также ответственность аудиторов.

     Внутрифирменные стандарты, устанавливающие порядок  проведения аудита (рабочие стандарты), включают в себя конкретные правила, методику проведения аудита и представляют собой разработки по реализации требований правил (стандартов) аудиторской деятельности.

     В перечень внутренних стандартов аудиторских  организаций, устанавливающих порядок  проведения аудита, могут быть включены стандарты, регламентирующие:

• ответственность аудитора;
• порядок планирования аудита;
• порядок расчета уровня существенности;
• порядок определения аудиторской выборки;
• порядок изучения и оценки внутреннего контроля;
• порядок полученияаудиторских доказательств;
• порядок действий аудитора при выявлении искажений бухгалтерской отчетности;
• порядок осуществления аналитических процедур;
• порядок проведения аудита с помощью компьютеров;
• порядок использования работы третьих лиц.

     Внутрифирменные стандарты, устанавливающие порядок формирования выводов и заключений аудиторов, содержат внутренние требования аудиторской организации к содержанию и формированию выводов и составлению заключений по результатам проведенного аудита. В перечень данных стандартов могут входить:

     - стандарты, описывающие концепцию и подход к порядку составления аудиторских заключений;

     - стандарты, регламентирующие подготовку  письменной информации аудитора  руководству экономического субъекта  по результатам проведения аудита;

     - стандарты, регламентирующие порядок подготовки иных аудиторских отчетов, в том числе по дополнительной информации, содержащейся в документах, связанных с бухгалтерской отчетностью.

     Специализированные  внутрифирменные стандарты включают стандарты в области методологии проведения аудиторских проверок по различным направлениям деятельности экономических субъектов, а также по различным целям проведения аудита.

     В перечень данных стандартов могут быть включены стандарты, отражающие специфические  аспекты проведения аудита кредитных  учреждений; страховых организаций и обществ взаимного страхования; бирж, внебюджетных фондов и инвестиционных институтов; отражающие отраслевые особенности проведения аудита других экономических субъектов.

     Стандарты, устанавливающие порядок оказания сопутствующих аудиту услуг, содержат положения о консалтинговых, юридических и других услугах.

     Внутрифирменный стандарт аудиторской организации, как правило, имеет следующую  структуру:

     - регламентирующие параметры —  ссылка на российские или международные  стандарты, использованные при разработке данного стандарта;

     - общие положения — необходимость  внутреннего стандарта, определение  его основных терминов и понятий,  сферы применения, описание объекта  стандартизации;

     - цель и задачи стандарта —  назначение стандарта и конкретные проблемы, решение которых обеспечивается его применением;

     - взаимосвязь с другими стандартами  — ссылки на соответствующие  положения других стандартов;

     - определение основных принципов  и методик — описание подходов  аудиторской организации, принятых  методик и технических приемов решения проблем, рассматриваемых стандартом;

     - оформление — перечень документов, которые аудитор должен составить  согласно требованиям стандарта;

     - перечень нормативных актов, которыми  аудиторы должны руководствоваться  при выполнении требований внутреннего стандарта (при необходимости).

     Внутрифирменные стандары должны иметь определенные реквизиты, например:

     - номер — порядковый или серийный  код данного стандарта;

     - дату ввода в действие;

     - название — краткое и четкое  изложение того, что регламентирует стандарт;

     - дату и указание лица, утвердившего  стандарт;

     - указание на преемственность  — ссылки на ранее принятые, распространенные или предписанные  нормативными документами правила,  которые связаны с данным стандартом;

     - указание на сферу применения — перечень объектов, на которые распространяется (или не распространяется) действие данного стандарта.

     В дополнение к внутренним стандартам могут разрабатываться 'приложения (инструкции, положения, методики, вопросники, компьютерные программы, рабочие таблицы и т.д.), играющие вспомогательную роль и обеспечивающие дополнительное разъяснение отдельных положений внутренних стандартов.

2. Стандарты  саморегулируемых  организаций аудиторов,  регламентирующие  процессы документирования  аудита, подготовки и представления аудиторского заключения по бухгалтерской (финансовой) отчетности, учета событий после отчетной даты

     Аудиторская организация и индивидуальный аудитор (далее именуются - аудитор) должны документально  оформлять все сведения, которые важны с точки зрения предоставления доказательств, подтверждающих аудиторское мнение, а также доказательств того, что аудиторская проверка проводилась в соответствии с федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности.

     Под термином "документация" понимаются рабочие документы и материалы, подготавливаемые аудитором и для аудитора либо получаемые и хранимые аудитором в связи с проведением аудита. Рабочие документы могут быть представлены в виде данных, зафиксированных на бумаге, фотопленке, в электронном виде или в другой форме.

     Рабочие документы используются: при планировании и проведении аудита; при осуществлении  текущего контроля и проверки выполненной  аудитором работы; для фиксирования аудиторских доказательств, получаемых в целях подтверждения мнения аудитора.

     Аудитор должен составлять рабочие документы  в достаточно полной и подробной  форме, необходимой для обеспечения  общего понимания аудита.

     В  рабочих аудитор должен отражать документах информацию о планировании аудиторской работы, характере, временных рамках и объеме выполненных аудиторских процедур, их результатах, а также о выводах, сделанных на основе полученных аудиторских доказательств. В рабочих документах должно содержаться обоснование аудитором всех важных моментов, по которым необходимо выразить свое профессиональное суждение, вместе с выводами аудитора по ним. В тех случаях, когда аудитор проводил рассмотрение сложных принципиальных вопросов или высказывал по каким-либо важным для аудита вопросам профессиональное суждение, в рабочие документы следует включать факты, которые были известны аудитору на момент формулирования выводов, и необходимую аргументацию.

     Аудитор вправе определять объем документации по каждой конкретной аудиторской проверке, руководствуясь своим профессиональным мнением. Отражение в составе документации каждого рассмотренного аудитором в ходе проверки документа или вопроса не является необходимым. Вместе с тем объем документации аудиторской проверки должен быть таков, чтобы в случае, если возникнет необходимость передать работу другому аудитору, не имеющему опыта работы по этому заданию, новый аудитор смог бы исключительно на основе данной документации (не прибегая к дополнительным беседам или переписке с прежним аудитором) понять проделанную работу и обоснованность решений и выводов прежнего аудитора.

      Форма и содержание рабочих документов определяются такими факторами, как:

• характер аудиторского задания;
• требования, предъявляемые к аудиторскому заключению;
• характер и сложность деятельности аудируемого лица;
• характер и состояние систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля аудируемого лица;
• необходимость давать указания работникам аудитора, осуществлять за ними текущий контроль и проверять выполненную ими работу;
• конкретные методы и приемы, применяемые в процессе проведения аудита.

      Рабочие документы должны быть составлены и  систематизированы таким образом, чтобы отвечать обстоятельствам  каждой конкретной аудиторской проверки и потребностям аудитора в ходе ее проведения.

      Рабочие документы обычно содержат:

• информацию, касающуюся организационно-правовой формы и организационной структуры аудируемого лица;
• выдержки или копии необходимых юридических документов, соглашений и протоколов;
• информацию об отрасли, экономической и правовой среде, в которой аудируемое лицо осуществляет свою деятельность;
• информацию, отражающую процесс планирования, включая программы аудита и любые изменения к ним;
• доказательства понимания аудитором систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля;
• доказательства, подтверждающие оценку неотъемлемого риска, уровня риска средств контроля и любые корректировки этих оценок;
• доказательства, подтверждающие факт анализа аудитором работы аудируемого лица по внутреннему аудиту и сделанные аудитором выводы;
• анализ финансово-хозяйственных операций и остатков по счетам бухгалтерского учета;
• анализ наиболее важных экономических показателей и тенденций их изменения;
• сведения о характере, временных рамках, объеме аудиторских процедур и результатах их выполнения;
• доказательства, подтверждающие, что работа, выполненная работниками аудитора, осуществлялась под контролем квалифицированных специалистов и была проверена;
• сведения о том, кто выполнял аудиторские процедуры, с указанием времени их выполнения;
• подробную информацию о процедурах, примененных в отношении финансовой (бухгалтерской) отчетности подразделений и/или дочерних предприятий, проверявшихся другим аудитором;
• копии сообщений, направленных другим аудиторам, экспертам и третьим лицам и полученных от них;
• копии писем и телеграмм по вопросам аудита, доведенным до сведения руководителей аудируемого лица или обсуждавшимся с ними, включая условия договора о проведении аудита или выявленные существенные недостатки системы внутреннего контроля;
• письменные заявления, полученные от аудируемого лица;
• выводы, сделанные аудитором по наиболее важным вопросам аудита, включая ошибки и необычные обстоятельства, которые были выявлены аудитором в ходе выполнения процедур аудита, и сведения о действиях, предпринятых в связи с этим аудитором;
• копии финансовой (бухгалтерской) отчетности и аудиторского заключения.

      В случае проведения аудиторских проверок в течение ряда лет некоторые  файлы рабочих документов (папки) могут быть отнесены к категории  постоянных, обновляемых по мере поступления  новой информации, но остающихся по-прежнему значимыми, в отличие от текущих аудиторских файлов (папок), которые содержат информацию, относящуюся в основном к аудиту отдельного периода.

     Аудитору  необходимо установить надлежащие процедуры  для обеспечения конфиденциальности, сохранности рабочих документов, а также для их хранения в течение достаточного периода времени, исходя из особенностей деятельности аудитора, а также законодательных и профессиональных требований, но не менее 5 лет.

     Рабочие документы являются собственностью аудитора. Хотя часть документов или выдержки из них могут быть предоставлены аудируемому лицу по усмотрению аудитора, они не могут служить заменой бухгалтерских записей аудируемого лица.

     Аудиторское заключение является официальным документом, предназначенным для пользователей  финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц, составленным в соответствии с настоящим правилом и содержащим выраженное в установленной форме мнение аудиторской организации или индивидуального аудитора (далее именуются - аудитор) о достоверности во всех существенных отношениях финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица и соответствии порядка ведения им бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации.

     Под достоверностью во всех существенных отношениях понимается степень точности данных финансовой (бухгалтерской) отчетности, которая позволяет пользователям этой отчетности делать правильные выводы о результатах хозяйственной деятельности, финансовом и имущественном положении аудируемых лиц и принимать базирующиеся на этих выводах обоснованные решения.

     Структура аудиторского заключения:

     а) наименование;

     б) адресата;

     в) следующие сведения об аудиторе: организационно-правовая форма и наименование, для индивидуального  аудитора - фамилия, имя, отчество и  указание на осуществление им своей деятельности без образования юридического лица; место нахождения; номер и дата свидетельства о государственной регистрации; номер, дата предоставления лицензии на осуществление аудиторской деятельности и наименование органа, предоставившего лицензию, а также срок действия лицензии; членство в аккредитованном профессиональном аудиторском объединении;

     г) следующие сведения об аудируемом лице: организационно-правовая форма и  наименование; место нахождения; номер  и дата свидетельства о государственной  регистрации;

     д) вводную часть;

     е) часть, описывающую объем аудита;

     ж) часть, содержащую мнение аудитора;

     з) дату аудиторского заключения;

     и) подпись аудитора.

     Необходимо  соблюдать единство формы и содержания аудиторского заключения, чтобы облегчить  его понимание пользователем и помочь обнаружить необычные обстоятельства в случае их появления.

     Аудиторское заключение должно иметь наименование "Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности" для  того, чтобы отличить аудиторское  заключение от заключений, составленных другими лицами, например, должностными лицами аудируемого лица, советом директоров.

     Аудиторское заключение должно быть адресовано лицу, предусмотренному законодательством  Российской Федерации и (или) договором  о проведении аудита. Как правило, аудиторское заключение адресуется собственнику аудируемого лица (акционерам), совету директоров и т.п.

     Аудиторское заключение должно содержать:

     - перечень проверенной финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого  лица с указанием отчетного  периода и ее состава.

     - заявление о том, что ответственность  за ведение бухгалтерского учета,  подготовку и представление финансовой (бухгалтерской) отчетности возложена  на аудируемое лицо, и заявление  о том, что ответственность  аудитора заключается только  в выражении на основании проведенного аудита мнения о достоверности этой финансовой (бухгалтерской) отчетности во всех существенных отношениях и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации.

     - заявление о том, что аудит  был спланирован и проведен с целью обеспечения разумной уверенности в том, что финансовая (бухгалтерская) отчетность не содержит существенных искажений.

     Аудиторское заключение должно описывать объем  аудита с указанием, что аудит  был проведен в соответствии с федеральными законами, федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности, внутренними правилами (стандартами) аудиторской деятельности, действующими в профессиональных аудиторских объединениях, членом которых является аудитор, либо в соответствии с иными документами.

     В аудиторском заключении должно быть указано, что аудит проводился на выборочной основе и включал в  себя:

     - изучение на основе тестирования  доказательств, подтверждающих числовые  показатели и раскрытие в финансовой (бухгалтерской) отчетности информации о финансово-хозяйственной деятельности аудируемого лица;

     - оценку формы соблюдения принципов  и правил бухгалтерского учета,  применяемых при подготовке финансовой (бухгалтерской) отчетности;

     - рассмотрение основных оценочных  показателей, полученных руководством аудируемого лица при подготовке финансовой (бухгалтерской) отчетности;

     - оценку представления финансовой (бухгалтерской) отчетности.

     Аудиторское заключение должно содержать заявление  аудитора относительно того, что аудит  предоставляет достаточные основания для выражения мнения о достоверности во всех существенных отношениях финансовой (бухгалтерской) отчетности и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации.

     Для выражения аудиторского мнения используются слова: "По нашему мнению, финансовая (бухгалтерская) отчетность организации "YYY" отражает достоверно во всех существенных отношениях...".

     В аудиторском заключении должны быть четко указаны основные принципы и методы (применяемый порядок) ведения бухгалтерского учета и подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица.

     Основные  принципы и методы бухгалтерского учета  и подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности определяются соответствующими нормативными правовыми актами Российской Федерации.

     Помимо  мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности может возникнуть необходимость выразить в аудиторском  заключении мнение по поводу соответствия этой отчетности другим требованиям, а  также относительно иных документов и сделок, относящихся к финансово-хозяйственной деятельности аудируемого лица, если они подлежат обязательной аудиторской проверке в соответствии с законодательством Российской Федерации.

     Аудитор должен датировать аудиторское заключение числом, когда был завершен аудит, так как данное обстоятельство предоставляет пользователю основания полагать, что аудитор учел влияние, которое оказали на финансовую (бухгалтерскую) отчетность и аудиторское заключение события и операции, известные аудитору и возникшие до этой даты.

     Поскольку аудитор должен составить аудиторское  заключение о финансовой (бухгалтерской) отчетности, подготовленной и представленной руководством аудируемого лица, аудитор  не должен указывать в заключении дату, предшествующую дате подписания или утверждения финансовой (бухгалтерской) отчетности руководством аудируемого лица.

     Аудиторское заключение должно быть подписано руководителем  аудитора или уполномоченным руководителем  лицом и лицом, проводившим аудит (лицом, возглавлявшим проверку), с  указанием номера и срока действия его квалификационного аттестата. Эти подписи должны быть скреплены печатью. В случае если аудит осуществлялся индивидуальным аудитором, который самостоятельно проводил аудиторскую проверку, аудиторское заключение может быть подписано только этим аудитором.

     К аудиторскому заключению прилагается  финансовая (бухгалтерская) отчетность, в отношении которой выражается мнение и которая датирована, подписана  и скреплена печатью аудируемого  лица в соответствии с требованиями законодательства Российской Федерации относительно подготовки такой отчетности. Аудиторское заключение и указанная отчетность должны быть сброшюрованы в единый пакет, листы пронумерованы, прошнурованы, опечатаны печатью аудитора с указанием общего количества листов в пакете. Аудиторское заключение готовится в количестве экземпляров, согласованном аудитором и аудируемым лицом, но и аудитор, и аудируемое лицо должны получить не менее чем по одному экземпляру аудиторского заключения и прилагаемой финансовой (бухгалтерской) отчетности.

     Виды  аудиторских заключений:

     Безоговорочно положительное мнение должно быть выражено тогда, когда аудитор приходит к  заключению о том, что финансовая (бухгалтерская) отчетность дает достоверное  представление о финансовом положении  и результатах финансово-хозяйственной деятельности аудируемого лица в соответствии с установленными принципами и методами ведения бухгалтерского учета и подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности в Российской Федерации.

     Аудиторское заключение считается модифицированным, если возникли:

     - факторы, не влияющие на аудиторское  мнение, но описываемые в аудиторском  заключении с целью привлечения  внимания пользователей к какой-либо  ситуации, сложившейся у аудируемого  лица и раскрытой в финансовой (бухгалтерской) отчетности;

     - факторы, влияющие на аудиторское  мнение, которые могут привести  к мнению с оговоркой, отказу  от выражения мнения или отрицательному  мнению.

     При определенных обстоятельствах аудиторское  заключение может быть модифицировано посредством включения части, привлекающей внимание к ситуации, влияющей на финансовую (бухгалтерскую) отчетность, но рассмотренной в пояснениях к финансовой (бухгалтерской) отчетности.

     Аудитор в случае необходимости должен модифицировать аудиторское заключение посредством  включения части, указывающей на аспект, касающийся соблюдения принципа непрерывности деятельности аудируемого лица.

     Аудитор также должен рассмотреть возможность  модифицирования аудиторского заключения посредством включения части, указывающей  на значительную неопределенность (иную, нежели соблюдение принципа непрерывности деятельности), прояснение которой зависит от будущих событий и которая может оказать влияние на финансовую (бухгалтерскую) отчетность.

     Часть, не влияющая на аудиторское мнение, обычно включается после части с выражением мнения и содержит указание на то, что данная ситуация не является основанием для включения оговорки в аудиторское мнение.

     Аудитор также может модифицировать аудиторское  заключение посредством включения (после части с выражением мнения) части, привлекающей внимание к ситуации, не оказывающей влияния на финансовую (бухгалтерскую) отчетность.

     Аудитор может оказаться не в состоянии  выразить безоговорочно положительное  мнение, если существует хотя бы одно из следующих обстоятельств и в  соответствии с суждением аудитора данное обстоятельство оказывает или может оказать существенное влияние на достоверность финансовой (бухгалтерской) отчетности:

     а) имеется ограничение объема работы аудитора;

     б) имеется разногласие с руководством относительно: допустимости выбранной учетной политики; метода ее применения; адекватности раскрытия информации в финансовой (бухгалтерской) отчетности.

     Обстоятельства, указанные в подпункте "а" настоящего пункта, могут привести к выражению  мнения с оговоркой или к отказу от выражения мнения.

     Обстоятельства, указанные в подпункте "б" настоящего пункта, могут привести к выражению  мнения с оговоркой или к отрицательному мнению.